裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第2762號判決
裁判日期：民國96年02月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02761號95年度訴字第02762號原告甲○○訴訟代理人 吳招治 被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 (局長)訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
6月15日台財訴字第09500175830號、第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告87、88年度綜合所得稅結算申報，經被告依財政部賦稅署查獲之通報資料，以原告漏未申報其配偶吳招治於各該年度有取自臺灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）社員費之其他所得，金額各新臺幣（下同）5,486,832、11,274,960元，且另查得原告87年度漏報配偶及受扶養親屬 郭志強 、 林昱任 薪資、利息、其他所得計19,178元；88年度漏報配偶及受扶養親屬郭志強之薪資所得7,154元，乃併計歸課原告上開各年度綜合所得稅，除核定補徵稅額各1,410,072元、3,720,235元外，並依所得稅法第110條第1項規定，分別處以罰鍰各665,300元、1,838,200元（均計至百元止）。原告就核定其配偶取自二資社之其他所得及該部分罰鍰不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。原告未於言詞辯論期日到場，僅提出書狀為聲明、陳述。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：吳招治有無取自二資社社員費之前開所得？及
該所得有無得予減除之成本及必要費用？㈠原告主張之理由：
⒈被告所稱吳招治取自二資社發票銷售額千分之六金額，
既非二資社付給吳招治之薪資，亦非其本人所能自由支配屬於所得稅法第14條第10項之其他所得，乃各地區司庫委託其代付與資源回收社員額外支出所需之費用，僅私人間委任代收代付而已，一切收支，均有帳記可稽。
⒉吳招治為全省舊貨商由向全省舊貨商代收的費用中，因
代辦事項所代為支出的費用，詳列編表請參考之。又所列費用項目，可請國稅局逐一向提供社員費用委託吳招治代辨的舊貨商查證，是否每筆經費支出確為提供款項的舊貨商所同意及委託代為之一。
⒊所得稅法第2條第1項「凡有中華民國所得之個人，應
就其中華民國來源之所得，依本法規定課徵綜合所得稅。」惟查第8條所稱：本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得。而左列11款中，並無「不法所得」一項。則復查理由書所稱「本局依黑金查緝中心飭二資社承辦該項業務之人員 林淑娟 所編列所得計算書總表，按前皆規定，核定吳招治涉嫌漏報之各該年度不法所得為……併課吳招治各該年度綜合所得稅。」顯失依據。再云前開吳招治不法所得既經檢察官提起公訴，如法院調查屬實，則屬刑法第38條第1項第3款因犯罪所得之物，於判決時將宣布沒收之，則吳招治又何來所得。
㈡被告主張之理由：
⒈按「其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減
除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第10類所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」行政法院36年度判字第16號著有判例。
⒉原告之配偶吳招治係二資社總經理，為因應該社虛開銷
項發票，廣招人頭社員，藉以偽充該社申報個人一時貿易所得之人頭，幫助利用該社統一發票充當進項憑證之營業人及利用該社社員分散營業額之實際交易人逃漏稅捐，並向渠等依該社開立之統一發票銷售額，於87、88年度各收取0.8%、0.6%社員費用5,486,832元、11,274,960元，作為己用，業經台灣高等法院檢察署查緝黑金中心（下稱高檢署查黑中心）及財政部賦稅署查獲，通報被告所屬三重稽徵所歸課原告綜合所得稅，此有臺灣板橋地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）檢察官起訴書及財政部賦稅署稽核報告節略影本可稽，原告主張系爭所得係代收代付，惟未能提示足資證明代收代付之相關資料供核，其主張核不足採，原核定並無不合。
⒊至本件罰鍰部分，按「納稅義務人已依本法規定辦理結
算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。原告87、88年度漏報配偶及受扶養親屬薪資、利息、其他所得合計各為5,506,01
0元、11,282,114元，被告按其所漏稅額1,333,525元、3,677,818元分別處以0.2倍及0.5倍罰鍰合計各為665,300元、1,838,200元（均計至百元止），亦無違誤，請予維持。
理由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為 許虞哲 ，嗣於訴訟中變更為凌忠嫄，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合，應予准許。又原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，均合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。…」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「納稅義務人已依本法規定自行辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第14條第1項第10類、第15條第1項、第71條第1項前段及第110條第
1項分別定有明文。
三、本件被告以原告87、88年度綜合所得稅結算申報，短漏報其配偶吳招治取自二資社社員費之之其他所得各5,486,832元、11,274,960元，經高檢署查緝黑金中心查獲，通報賦稅署移送被告審理違章成立，併計被告另查得原告87年度漏報配偶及受扶養親屬薪資、利息、其他所得分別為19,178元、7,
154元，乃歸課原告上開年度綜合所得稅，除核定補徵稅額各1,410,072元、3,720,235元外，並依所得稅法第110條第1項規定，分別處以罰鍰各665,300元、1,838,200元（均計至百元止）之事實，為兩造所不爭，並有原告前開結算申報書、被告核定通知書及罰鍰處分書附原處分卷可稽，堪信為真實。
四、原告對被告核定其配偶吳招治取有前開社員費收入及漏報該所得裁處之罰鍰不服，起訴主張：吳招治取自二資社發票銷售額千分之六金額，乃各地區司庫委託其代付與資源回收社員額外支出所需之費用，僅私人間委任代收代付而已，並非所得稅法第14條第10項之其他所得等語。故本件之爭執，在於吳招治有無取自上開二資社社員費之其他所得？及該所得有無得予減除之成本及必要費用？
五、經查：㈠按廢棄物之回收，因涉及買賣交易，每一階段均應依法課
徵營業稅，惟部分廢棄物之來源為一般社會大眾或拾荒者，渠等難以開立銷貨憑證予廢棄物回收廠商；且回收廠商蒐集廢棄物分類整理後，將其中可回收利用之各類廢棄物（如鐵、銅、鋁、紙、玻璃等），分別銷售給各該類再生工廠作為其產品原料來源之一，如該回收廠商未辦理營業登記，其亦無法開立銷貨發票予再生工廠作為進項憑證。故財政部為解決一般民眾及拾荒者難以開立銷貨憑證及再生工廠無法取得進項憑證之問題，乃以96年3月18日台財稅字第861888061號函釋規定，透過由拾荒業者充當社員組成廢合社或二資社為社員辦理廢棄物共同運銷，並代表社員開立銷貨憑證予再生工廠，以申報營業成本及扣抵銷項稅額，廢合社或二資社自再生工廠取得之價金，則扣除5%之營業稅、管理費與適當報酬後，將餘款依社員交貨比例，直接發給社員，並依一時貿易所得，課徵社員之個人綜合所得稅。足徵僅限於實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之個人，方得成為二資社之社員，由二資社依其實際交貨轉售之事實，代表開立銷貨憑證予再生工廠，該社員就其透過二資社銷售廢棄物部分，則依一時貿易所得課徵綜合所得稅，因此，如非二資社社員之買賣，固不得由二資社代開發票，若社員並無交易事實時，尤不得開立不實之銷項發票，而幫助他人逃漏稅捐，合先敘明。
㈡次查，原告之配偶吳招治於86年至90年間擔任二資社之總
經理，以二資社名義虛開統一發票交予資源回收業或再生廠作為進項憑證，並對外招攬或透過訴外人 張清菠 、 李雪惠 介紹社員入社，對象不限於真正供貨商，亦不限於實際從事資源回收運銷業務之人，藉以偽充為二資社進貨資料及以該銷售額百分之六申報該社員之一時貿易所得，幫助部分使用該社發票充當進貨憑證之上開營業人及使用該社社員分散營業額度之實際交易人逃漏相關稅捐，並向渠等收取該社員發票銷售額千分之六至千分之八之之社員費用（88年4月1日前為銷售額千分之八，之後改為千分之六），經扣除原告給予張清菠、李雪惠之介紹費及為申報之人頭社員代繳之稅款後，原告每提供申報一名人頭社員可獲利13,000元，均由二資社之出納林淑娟依原告指示匯入其設於華僑銀行三重分行帳號00000000000000號帳戶內等情，業據吳招治於台北市調查處及檢察官偵查中坦承不諱（見本院卷附91年他字第3593號卷一、91年偵字第21609號卷三），核與證人即二資社之出納林淑娟供述情形相符（見同上偵查卷），又吳招治因前揭行為觸犯幫助他人逃漏稅捐犯嫌，業經檢察官提起訴公訴，現在板橋地院審理中，亦有板橋地檢署檢察官91年度偵字第21609號起訴書附原處分卷可稽，堪信為真正。
㈢復查，林淑娟於前開刑事案件偵查中，依其承辦製作有關
人頭社員個人一時貿易所得之紀錄資料，就其中由吳招治所提供之人頭社員而取得千分之六之手續費（按發票金額計算），扣除其給介紹人李雪惠、張清菠之介紹費及人頭社員應負擔之所得稅後，據以計算吳招治於86年至89年之淨所得分別為1,333,838元、5,486,832元、11,274,960元、13,372,248元及10,649,638元等情，業據本院另案94年度訴字第2067號（原告86、89及90年度綜合所得稅事件）審理時，傳訊證人林淑娟到庭具結證述明確在卷，亦為原告及訴訟代理人吳招治所不爭，並有前開證人筆錄附本院卷暨林淑娟依前開資料製作之計算表附原處分卷可稽，自堪信為真實。故依前開事證，原告之配偶吳招治於87、88年度因提供人頭社員報稅而取得社員費收入各為5,486,83
2元、11,274,960元，已堪認定，經核該所得性質，因不屬於所得稅法第14條第1項第1類至9類所列之各類所得，應歸屬同法條第10類之其他所得，亦無疑義。原告辯稱吳招治取得上開銷貨發票銷售額千分之六之金額，係受各司庫委託代付與社員額外支出所需之費用，應屬代收代付性質，吳招治本人並無所得云云，尚不足採。
㈣又按，稅捐案件有關「成本費用」之認定，應遵守會計上
之配合原則，前揭所得稅法第14條第1項第10類所定：「其他所得…以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」，應依事實認定有無可直接歸屬於該收入項下之成本及必要費用，始得認列減除之，而依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」是有關所得計算基礎之減項，即成本與費用，自應由納稅義務人負舉證責任，故原告就其配偶吳招治獲致上開其他所得─提供人頭社員報稅而取得社員費收入，有相對應該收入應減除之成本、必要費用及金額各若干，即應由原告舉證以實其說。
㈤原告主張吳招治代收上開費用，因代辦事項而支出之費用
，均獲該舊貨商同意及實際支付云云，固提示社員費用代收代支明細表供核，然未提示相關費用憑證及資金流程等資料佐證，尚無法勾稽查核；復參諸原告所提前開明細表所載支出項目，經核係屬二資社之各項營業費用或代司庫 蘇柏勳 繳付稅款，惟吳招治與二資社為不同之權利主體，縱吳招治有以上開所得墊付二資社前開費用，亦屬吳招治與二資社之另一法律關係，尚難認為可直接歸屬於本案系爭所得之相對成本及必要費用，揆諸前揭說明，亦無法認列減除。原告復未能提出其他足資採信之證據，證明其配偶吳招治取自二資社社員費之上開所得，除已扣除之上開介紹費及人頭社員應負擔之所得稅外，尚有其他相對應之成本及必要費用應予減除，依前揭舉證責任分配原則，本件事實不明所生之不利益，自應歸屬於負舉證責任之原告負擔。
六、綜上所述，原告所陳各節均無足採。被告以原告短漏報其配偶取自二資社社員費之其他所得，所為補稅及罰鍰處分，揆諸前揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國96年2月27日
第二庭審判長法官徐瑞晃
法官陳金圍法官蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年2月27日
書記官李淑貞