裁判字號：最高行政法院89年判字第2679號判決
裁判日期：民國89年09月01日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決八十九年度判字第二六七九號
原告正崧企業有限公司代表人甲○○○被告臺北縣稅捐稽徵處代表人 王盛賢 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年三月三十一日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告於八十年六月間進貨數批，價款計新台幣（下同）二、○○○、○○○元，持御隆興業有限公司（以下簡稱御隆公司）開立之統一發票（字軌號碼ＬＧ00000000號及ＬＧ00000000號二張）作為進項憑證申報扣抵營業稅一○○、○○○元。被告依據台北市稅捐稽徵處八十四年五月十九日北市稽核乙字第五八二七九之一號函通報查悉御隆公司係專以販售統一發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，認原告顯無向該虛設行號進貨並支付貨款之事實，所提示之付款簽收單、送貨單等記帳紀錄僅能證明其有向第三者進貨，而原告所謂確有支付進項稅額予實際銷貨人 陳保勝 ，御隆公司亦未依法報繳，經被告審理違章成立，乃依據營業稅法第五十一條第五款之規定對於原告補徵營業稅一○○、○○○元外（原告已繳納），並裁處漏稅額三倍之罰鍰計三○○、○○○元。原告不服循序提起一再訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告起訴意旨略謂：
一、原告於八十年六月間向御隆公司購進貨物，有買賣契約書、送貨單、御隆公司簽收之付款簽收簿及該公司開立之發票為證，且實際代表該公司接洽業務之陳保勝亦出面證實，此外並有該公司營業稅申報書、公司執照影本。原告確與該公司為交易行為，且已善盡交易上之注意義務，並無逃漏稅之故意或過失存在，應無補稅處罰餘地。
二、次依司法院釋字第二七五號解釋，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要。仍須以過失為其責任條件。御隆公司為依法登記之營利事業，持有政府機關核發之證照、統一發票。原告信賴其所持之證照與其簽約進貨。一切流程並無疑異，原告主觀上與名實相符之公司為交易行為，毫無過失違章之認識，依上開司法院解釋，被告對原告補徵營業稅併處罰鍰自有違誤。
三、原告與實際代表御隆公司之陳保勝接洽，被告竟以買賣契約無代表人，及陳保勝無扣繳資料，開立發票日期與交貨日期不符為由，遽指原告取得發票過程有過失，應受處罰，顯屬推測之詞，有違證據法則。
四、不論刑罰或行政罰均有自己責任原則之適用，即不應為他人之行為負責。因此縱然御隆公司確為無銷貨事實之虛設行號，原告因確有進貨並支付貨款及進項稅款之事實，則不論實際銷貨人是否即為該公司之業務代表，是否逃漏稅款，原告均無為其行為負責之餘地。此外基於私法自治原則及交易安全之信賴保護，必須限於行為人對於其取得之發票，有非實際交易對象發票之認識為處罰條件，若無該認知，即不應處罰。原告向代表御隆公司之業務人員訂約購進貨物，支付價款完成交易，依私法自治原則，殊無可議，是不論御隆公司或實際交易行為人有無違章或逃漏稅，均不能歸責於原告，被告對原告裁處補稅及罰鍰，自有違失。
五、原告輾轉取得御隆公司八十年五、六月之營業人銷售與稅額申報書影本，足認被告認御隆公司八十年六月份無申報營業稅，仍應處漏稅罰，與事實不符，且有違財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函，原處分及一再訴願決定均有可議，應予撤銷等語。
乙、被告答辯意旨略謂：
一、本件原告於八十年六月間進貨數批，價款計二、○○○、○○○元，未取得實際交易對象所開立之憑證，卻以無進銷貨事實之御隆公司所開立之統一發票作為進項憑證，用以申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅一○○、○○○元，案經被告所屬新店分處查獲，有說明書、統一發票，臺灣板橋地方法院八十三年度訴字第一八五四號刑事判決、補稅繳款書及統一發票查核清單等影本附案佐證，被告乃核定補徵營業稅一○○、○○○元。
二、原告雖主張八十年六月間向御隆公司購進貨物，有買賣契約書、送貨單、御隆公司簽收之付款簽收簿及御隆公司開立之統一發票足證，且實際代表該公司接洽業務之陳保勝亦出面證實，並執有該公司營業稅申報書、公司執照影本，原告確與該公司為交易行為，已善盡交易上之應注意義務，並無逃漏稅之故意或過失云云。惟原告提出之八十年六月一日買賣契約書僅列公司名稱，並無代表人，且依財政部財稅資料中心八十五年八月三日理字第八五三八五八一七號函示，御隆公司八十年度並無陳保勝扣繳資料，原告顯未向御隆公司進貨。
三、依原告所提買賣契約書之付款辦法：甲方每交貨乙批，乙方即付該批貨之貨款。原告所提示送貨單顯示六月三日、六日、十日、十五日各交貨五、○○○公斤，六月十八日交貨四、○○○公斤，合計二四、○○○公斤，而發票日期則為八十年六月十二日，付款日期為八十年六月十八日，另一筆之發票日期為八十年六月十三日，而交貨日期則分別為六月二十日、二十四日、二十八日，付款日期為八十年六月二十八日，依上開資料顯示在交貨時並無發票，開立發票時並無交貨。另原告原提出之簽收單由陳保勝簽名，足證原告並未向隆御公司進貨並支付貨款及進項稅額之事實，御隆公司自八十年二月十一日起至八十年六月底止，無實際交易事實，虛開發票供他人逃漏稅捐，有臺灣板橋地方法院刑事判決可稽，原告主張向御隆公司訂約購貨，核不足採。另臺北市稅捐稽徵處松山分處八十六年五月一日北市松山（甲）字第一三○四二號函示，御隆公司八十六年五至六月未申報營業稅，則被告依法命原告補稅，自屬有據。
四、本件原告進貨取得無實際交易事實之虛設行號御隆公司開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅一○○、○○○元，已如前述，被告以原告有取得不得扣抵憑證並以該項稅額扣抵銷項稅額情事，為有過失，依營業稅法第五十一條第五款規定按所漏稅額科處三倍之罰鍰，並無不合，原告之訴為無理由，請予駁回等語。
理由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：（一）購進之貨物或勞務未依規定取得並保存營業稅法第三十三條所列憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止營業：．．．五、虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件，有進貨事實者：（一）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（二）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者外，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部份，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰鍰。」財政部八十三年七月九日臺財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告於八十年六月間取得御隆公司開立之統一發票二紙（字軌號碼ＬＧ00000000號及ＬＧ00000000號），金額共二、○○○、○○○元，作為進項憑證申報扣抵營業稅一○○、○○○元等情，為原告所不爭，且有統一發票二紙、台北市營業人銷售額與稅額申報書一紙附於原處分卷可稽。被告以原告未實際自御隆公司進貨，核定其虛報進項稅額逃漏營業稅一○○、○○○元，命補徵所漏稅額及裁處罰鍰三○○、○○○元。原告不服，提起本訴謂其確有自御隆公司進貨事實，有付款簽收單、送貨單等記帳紀錄及實際銷貨人陳保勝立具之八十五年七月十九日說明書可證云云。惟查御隆公司係虛設行號，有臺灣板橋地方法院八十三年度訴字第一八五四號刑事判決影本附於原處分卷可稽，而原告既取自虛設行號開立之統一發票充當進項憑證，應無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實。次查原告所提之送貨單，記載前筆交易係六月三日、六日、十日、十五日各交貨五千公斤，六月十八日交貨四千公斤，付款日期為八十年六月十八日。後筆交易交貨日期記載六月二十日、二十四日、二十八日，付款日為八十年六月二十八日，其交貨、付款情形，與原告所提之買賣契約書所訂「付款辦法：甲方每交貨乙批，乙方即付該批貨之貨款」方式並不相符，且兩筆付款日期相差十日，然原告所取得兩張發票字軌號碼ＬＧ00000000號及ＬＧ00000000號竟為連號，又付款日期間隔十日，但發票卻連續於八十年六月十二日、同年月十三日開立，原告取得發票之過程實屬可疑。又原告進貨數額甚多，究由何家運輸公司運送並無資料可尋，且關於付款方式，原告提出說明書係謂：當時轉支付購料款之客票只登記其帳號及票號供領款人簽收為憑之用，並未將客票逐一影印留底，且當時距今時日已久，實無法詳查等語，亦未為合理交待，是否有實際交易令人生疑。而原告所提出付款簽收簿僅蓋收款商號章，另付款簽收單亦僅蓋商號章及收款人陳保勝簽名，茲據財政部資料中心八十五年八月三日理字第八五三八五八一七號函（附於原處分卷）載：御隆公司八十年度並無陳保勝扣繳資料。陳保勝既無扣繳資料，應未在該公司任職，訴外人陳保勝八十五年七月十九日之說明書載「本人於八十年六月任職於御隆興業有限公司擔任業務專員乙職，此期間公司與正崧有限公司洽談一筆業務，並指派本人負責一切交貨事業」等語與事實不符，不足採信，訴外人陳保勝既未在御隆公司任職，其所為簽名，尚難遽認係代表御隆公司為之，是原告所提之前揭資料難憑以認定原告有向御隆公司進貨之事實，此外原告復未舉出御隆公司為實際銷貨營業人之具體事證，尚難逕認原告主張為真實。
三、原告以不實發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，已臻明確，又「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否按其開立之金額報繳營業稅額，並不影響營業人補繳營業稅義務」（本院八十七年七月七日第一次庭長評事聯席會議決議參照）。查原告所指之實際交易對象即御隆公司就系爭進項稅額並未依法報繳，此有臺北市稅捐稽徵處松山分處函附於原處分可憑，被告乃依前開營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款規定裁處原告補稅，於法並無不合。
四、本件原告取得不實發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，其取得過程復有違常理，縱非故意，亦難謂無過失，原告爭執其無過失，亦無可取，被告對之裁處行政罰，顯非無據。次查行為時營業稅法第五十一條第五款「納稅義務人虛報進項稅額者，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰」之規定，業於八十四年八月二日公布修正（同年九月一日施行）為按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，另八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人時，適用最有利納稅義務人之法律。」此所謂「裁處」依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決，則本件有關違反營業稅法第五十一條第五款規定之處罰，自應適用八十四年八月二日修正公布之營業稅法，從而被告據此裁處所漏稅額三倍罰鍰，洵無不合，本件原處分（復查決定）並無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年九月一日
最高行政法院第四庭
審判長法官葉振權
法官趙永康法官蔡進田法官吳錦龍法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國八十九年九月一日