裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第2140號判決
裁判日期：民國94年05月26日
裁判案由：所得稅法
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02140號原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國93年5月3日台財訴字第0931300168號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告係英川股份有限公司（以下簡稱英川公司）之負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為新臺幣（下同）3,611,250元及418,500元，未依同法第88條規定按扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並依第92條第2項規定辦理，致短扣繳稅額722,250元及83,700元，案經被告機關所屬中南稽徵所查獲，乃限期責令原告補繳應扣未扣稅款722,250元及83,700元，並依限補申報。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關認原告違反所得稅法第88條、第92條第2項規定，依同法第114條規定，限期責令補繳應扣未扣稅款722,250元及83,700元，並依限補申報，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈按「參酌各國所得稅來源劃分之規定，明訂各種所得之
課徵範圍及認定標準，以確定納稅義務。一.營利所得：以公司是否依我國公司法登記設立為準。二.勞務報酬：以勞務提供地是否我國境內為準。三.利息所得：
以是否取自我國境內之法人及個人為準。四.租賃所得：以所出租之財產是在我國境內為準。五.權利金所得：以各種權利是在我國境內供他人使用為準。六.財產交易所得：以交易之財產是在我國境內為準。七.營業盈餘：以是否在我國境內經營為準。八.競技競賽及機會中獎所得：以競技、競賽或機會中獎之所在地是否在我國境內為準。九.其他所得：以取得地是否在我國境內為準。」為行為時所得稅法第8條之立法理由，本案英川公司支付SANYO公司光罩處理費，此亦為被告所不爭之事實。被告主張係屬所得稅第條第11款「本法所稱中華民國來源所得者，係指左列各項所得……十一.在中華民國境內取得其他收益」。按前述所得稅法第8條立法理由，所謂其他所得，係指應以取得地是否在我國境內為準，本案SANYO公司取得之光罩處理費係在中華民國境外，因此，斷非被告所稱之所得稅法第8條第11款之其他收益，由此，在在均顯示被告原處分，顯然依法無據。
⒉按「人民有依法納稅之義務」、「本憲所稱之法律，謂
經立法院通過，總統公布之法律」、「法律與憲法牴觸者無效」、「憲法或法律有明文規定應以法律定之者及人民之權利、義務者，均應以法律定之」分別為行為時中華民國憲法第19條、第170條、第171第1項，中央法規標準法第5條第1款及第2款所明定，根據以上規定可知人民雖有依法律納稅之義務、但卻無繳納稅法未規定之稅之義務，簡言之，即為租稅法律之主義。有關何謂所得稅法第3條第3項之中華民國來源所得，按所得稅法第8條第11款「本法所稱中華民國來源所得者係指左列各項所得…十一.在中華民國境內取得之其他收益」此為被告所不爭。又按財政部91年11月30日台財稅第0000000000號函頒之財政部稅制委員會編印之所得稅法全彙編中有關其他收益、僅列舉「國內廠商因違法侵害外國事業所有之專利權或商標權，而給付之損害賠償金，依照所得稅法第8條第11款之規定，係屬該外國事業之中華民國來源所得，應由該國內廠商於給付時，依法按20％之扣繳率扣繳所得稅。（財政部66.8.12台財稅第35580號函）」一項（證3所得稅法令彙編第115頁），復按「行政行為應以誠實信用之方式為之，並應保護人民適當合理之信賴」亦為行政程序法第8條所明定。本案系爭日商（SANYO）公司光罩加工處理費是否為所得稅第3項規定之中華民國來源所得，揆諸所得稅法第8條第11款及財政部91年11月30日台財稅第0000000000號函頒之所得稅法令彙編中有關其他收益之列舉，均無本案光罩加工處理費應予扣繳之規定，或可援用之類似函釋，被告強指光罩加工處理費係屬所得稅法第8條第11款之其他收益，顯為無中生有，指鹿為馬，與租稅法律主義不合，更與行政程序法第8條誠實信用原則相違背。
⒊縱然，被告基於國家財政歲入之需要，欲增加稅收，在
行為時所得稅法及財政部頒布之所得稅法令彙編所未規定之課徵事項，又遽以引用財政部88年2月4日台財稅第000000000號函有關「我國境內旅館業、航空公司等營利事業，透過外國營利事業提供之電腦訂位、訂房系統完成訂位、訂房作業，所支付該外國營利事業之加入費、系統使用費、手續費、佣金支出等相關費用及外國旅社之佣金支出，核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3條第3項規定課稅並依同法第88條規定辦理扣繳」。
揆諸該函，內容所述境內旅館業、航空公司給付外國營利事業之各項費用應依所得稅法第88條規定辦理扣繳等情，其勞務提供地均在我國境內，本就應依同法第3條第3項規定課稅，被告強加援引此一與本案全然無關之釋函，顯係被告草率決定於先，待原告提出行政救濟，被告發現本案原處分，於法無據，因此而有以財政部88年2月4日台財稅第000000000號函之函釋搪塞於後，足見其理屈辭窮，由其引據失當情形，被告本案原處分，於法不合，至為顯然。
⒋摘錄上市公司台灣光罩股份有限公司之年報如證4，足以證明光罩處理是一項有形加工。
⒌「光罩處理」是一種有形加工商品，如需要代扣繳，那麼所有的進口商品是否也都要代扣繳。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國
來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅」、「本法所稱中華民國來源所得者，係指左列各項所得……十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之︰……二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與…、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左︰……二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關報核驗。」分別為行為時所得稅法第3條第3項、第8條第11款、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第2項所明定。又「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按左列規定扣繳：……九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有上述所列各類所得以外之所得，按給付額扣取20%。」為各類所得扣繳率標準第3條第9款所明定。復按「我國境內旅館業、航空公司等營利事業，透過外國營利事業提供之電腦訂位、訂房系統完成訂位、訂房作業，所支付該外國營利事業之加入費、系統使用費、手續費、佣金支出等相關費用及外國旅行社之佣金支出，核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3條第3項規定課稅並依同法第88條規定辦理扣繳。」為財政部88年2月4日台財稅第000000000號函所明釋。
⒉本件原告為英川公司之負責人，亦即所得稅法第89條所
稱之扣繳義務人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為3,611,250元及418,500元，被告以原告未依前揭法令規定扣繳及申報扣繳憑單，遂責令原告限期補報並補繳應扣未扣之稅款722,250元及83,700元（計算式：3,611,250×0.2＝722,250；418,500×0.2＝83,700）。
⒊原告主張系爭光罩處理費應屬加工成本之一部分，應無
所得稅法第88條之適用等情。經查英川公司給付系爭光罩處理費3,611,250元及418,500元，有卷附該公司帳載資料、銀行匯款資料、說明書等資料可稽，此亦為原告所不爭之事實；次查，該日商半導體廠商（SANYO）係屬在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，如有中華民國來源所得，應依前揭所得稅法第3條第3項規定課徵所得稅，本案英川公司給付日商SANYO公司之光罩處理費，依前揭法令及函釋規定核屬中華民國來源所得，應按給付額扣取20%，是原告所稱顯係誤解，核無足採，被告依前揭法令規定，限期責令原告補報並補繳應扣未扣之稅款722,250元及83,700元，並無不合。
理由
一、按「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅」、「本法所稱中華民國來源所得者，係指左列各項所得……十一、在中華民國境內取得之其他收益。」、「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之︰……二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與…、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左︰……二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」、「非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關報核驗。」分別為行為時所得稅法第3條第3項、第8條第11款、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第2項所明定。次按「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰。」亦為行為時所得稅法第114條第1款所明定。又「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按左列規定扣繳：……九、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有上述所列各類所得以外之所得，按給付額扣取20%。」為各類所得扣繳率標準第3條第9款所明定。復按「我國境內旅館業、航空公司等營利事業，透過外國營利事業提供之電腦訂位、訂房系統完成訂位、訂房作業，所支付該外國營利事業之加入費、系統使用費、手續費、佣金支出等相關費用及外國旅行社之佣金支出，核屬中華民國來源所得，應依所得稅法第3條第3項規定課稅並依同法第88條規定辦理扣繳。」亦為財政部88年2月4日台財稅第000000000號函所明釋，上揭財政部函釋，與法律規定意旨尚無違背，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得援用。
二、本件原告為英川公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為3,611,250元及418,500元，被告以原告未依前揭法令規定扣繳及申報扣繳憑單，遂責令原告限期補報並補繳應扣未扣之稅款722,250元及83,700元（計算式：
3,611,250×0.2＝722,250；418,500×0.2＝83,700）；原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回；循序起訴意旨略以：所得稅法第8條立法理由，所謂其他所得，應以取得地是否在我國境內為準，本案SANYO公司取得之光罩處理費係在中華民國境外，因此，斷非被告所稱之所得稅法第8條第11款之其他收益，被告強指光罩加工處理費係屬所得稅法第8條第11款之其他收益，顯為無中生有，指鹿為馬，與租稅法律主義不合，更與行政程序法第8條誠實信用原則相違背，原處分依法無據；又系爭光罩處理是一項有形加工商品，並非單純提供勞務，亦非權利金或設計費用等無形之支出，故並非稅法明文規定應代扣繳之支出，否則如需代扣繳，豈非所有進口商品也都要代扣繳，足徵原處分於法有違云云。
三、經查原告為英川公司之負責人，該公司於89年及90年1月給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之日商半導體廠商（SANYO）光罩處理費，分別為3,611,250元及418,500元之事實，為原告所不爭，並有卷附該公司帳載資料、銀行匯款資料、說明書等資料可稽；該日商半導體廠商（SANYO）係屬在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，如有中華民國來源所得，自應依前揭所得稅法第3條第3項規定課徵所得稅；本件英川公司給付日商SANYO公司之光罩處理費，依前揭法令及函釋規定核屬中華民國來源所得，自應按給付額扣取20%，原告主張非中華民國來源所得，不得認屬所得稅法第8條第11款之其他收益云云，容有誤解；是被告依前揭法令規定，限期責令原告補報並補繳應扣未扣之稅款722,250元及83,700元，洵屬有據。
四、至原告主張系爭光罩處理是一項有形加工商品，並非所得稅法明文規定應代扣繳之支出云云；惟查依卷附英川公司89年度之總分類帳及會計師之簽證報告所示，英川公司委託日商半導體廠商（SANYO）進行光罩處理程序所支出之光罩處理費，係列入研究發展之業務成本費用，被告亦准予認列為費用扣抵，另參以該項支出89年水單，於匯款分類欄係記載「專業技術事務支出」，有華南商業銀行水單附本院卷可稽；被告以原告實際上並未進口該項所謂之有形商品，依其水單記載，認屬專業技術事務支出之費用，應按給付額扣取20%稅款，自無不合。原告上揭主張，尚難採據。
五、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告依所得稅法第114條第1款規定，限期責令原告補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月26日
第六庭審判長法官林樹埔
法官曹瑞卿法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年5月26日
書記官吳芳靜