裁判字號：高雄高等行政法院91年簡字第226號判決
裁判日期：民國91年07月29日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決九十一年度簡字第二二六號
原告甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月三日台財訴字第○九一○○一○七三○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告於八十八年度綜合所得稅結算申報，列報本人、配偶、其父母、配偶之父母、子女及外甥子女等十二人之免稅額計新臺幣（下同）八十六萬四千元，被告以其中原告之外甥女 張秀梅 、 張秀慧 及外甥 梁宗逸 、 梁宗瑋 等四人未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列上述四人之免稅額共計二十八萬八千元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略以：原告申報扶養之外甥女張秀梅、張秀慧及外甥梁宗逸、梁宗瑋等四人，合於民法第一千一百十四條第四款「家長家屬相互間」及第一千一百二十三條第三項「雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬」之規定。原告確實撫養系爭親屬，且係同居於一家之親屬團體，系爭親屬張秀梅、張秀慧及梁宗逸、梁宗瑋等四人，分別為原告之姊 張許秋 及 許招治 之子女，且張許秋及許招治本身有不能維持自己生活之事實存在，才將子女置於原告家中居住，渠等與原告雖非同戶籍，惟卻以永久共同生活為目的而與原告同居一家，而上開事實，亦有里長所出具之證明書及受扶養者或其監護人註明確受納稅義務人扶養之切結書可證，爰請予撤銷原處分、復查決定、訴願決定云云。而被告則以：查系爭親屬張秀梅、張秀慧、梁宗逸、梁宗瑋分別為原告之姊張許秋、許招治之子女，惟原告於八十八年度綜合所得稅結算申報書是否同居欄，其中梁宗逸及梁宗瑋部份填註為「否」，另張秀梅及張秀慧部份則空白未填註，此有原告八十八年度綜合所得稅結算申報書影本附案可稽，是被告以原告並未與系爭親屬同居一家，即未具備家長家屬關係，核與規定得減除免稅額之要件不符，予以剔除系爭親屬免稅額二八八、○○○元，洵無違誤。至原告嗣後主張本年度與系爭親屬有同住於高雄市○○區○○街○○○號五樓之四乙節，惟查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，從而本件原告主張扶養系爭親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者先順序之扶養義務人有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。然本件原告就此項事實之存在並未提出證明，顯難認為有由原告扶養之正當理由。另查系爭親屬梁宗逸、梁宗瑋本年度年僅四、五歲，未上學，而原告與配偶均外出工作，子女上幼稚園及小學，白天無人在家，不可能照顧該兩人，竟稱由其弟 許國泰 或系爭親屬梁宗逸、梁宗瑋之母親從鳳山市○○街至與原告住處隔鄰之高雄市○○○路○號九樓之二之房屋照料後，俟夜晚再返回鳳山市，實有違常理，是所稱同居一家，應非真實。況原告亦自承系爭親屬目前亦已分別與渠等父母居住於鳳山市○○路及瑞春街，有原告九十年十月十九日復查談話紀錄附卷可稽，是亦難謂有以永久共同生活為目的而同居一家。至檢具系爭親屬父母之切結書及里長證明等，因與要證之事實不符，自不得採據。從而原告之訴為無理由，應予駁回等語，資為抗辯。
三、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得稅淨額計徵之。」所得稅法第十三條定有明文。又「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」同法第十七條第一項第一款第四目亦有規定。是納稅義務人申報扶養家屬，並列報為親屬免稅額者，除納稅義務人須確有扶養之事實外，尚須受扶養人與納稅義務人間符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項所具備家長家屬之關係，始有減除免稅額之適用。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項亦分別有明文規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定，．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．」復有司法院釋字第四一五號解釋可參。
四、經查：本件原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原申報扶養之外甥女張秀梅、張秀慧（以上二人為原告胞姊張許秋之女兒）及外甥梁宗逸、梁宗瑋（以上二人為原告胞姊許招治之兒子）等四人，惟原告於結算申報書之扶養親屬欄中「是否同居」乙項，其中梁宗逸及梁宗瑋部份填註為「否」，另張秀梅及張秀慧部份則空白未予填註，此有原告八十八年度綜合所得稅結算申報書影本附於原處分卷內可稽，是被告以原告與張秀梅等四人並無同居共同生活之事實，乃剔除渠等四人之親屬免稅額二八八、○○○元，即非無據。至原告嗣後雖主 張伊確 與張秀梅等四人共同居住於高雄市○○區○○街○○○號五樓之四房屋及有扶養之事實，並提出張許秋、許招治及苓雅區華堂里里長出具之切結書或證明書等，惟系爭梁宗逸、梁宗瑋二人於該年度年僅為四、五歲之孩童，且未上學，而原告與配偶均外出工作，其親生之子女則分別上幼稚園及小學，白天無人在家，殊不可能照顧梁宗逸、梁宗瑋二人。雖原告復稱梁宗逸、梁宗瑋二人白天係由住於同棟大樓之胞弟許國泰（林森二路三號九樓之二）照顧或梁宗逸、梁宗瑋之母親從鳳山市前來照料後，俟夜晚再返回鳳山市云云，然該項說詞，實與常理有違。況依原告於九十年十月十九日在被告機關所製作之復查談話紀錄中，亦自承張秀梅、張秀慧及梁宗逸、梁宗瑋等四人，業已分別返回其父母親在鳳山市○○路及瑞春街之住處居住，果爾，此種短暫性之同居生活，即難謂其彼此具有永久共同生活為目的之意思，縱稱張秀梅、張秀慧、梁宗逸、梁宗瑋等四人實際上係受原告之扶養，然諸此情形，亦與民法第一千一百十四條第四款規定之家長家屬關係並不相符合。故本件原告因顧念親屬之誼而給與資助之行為，乃本於雙方之親情而生，並不在得列報扶養親屬免稅額之範圍內，揆諸首揭說明，自無所得稅法第十七條第一項第一款第四目得享有免稅額之適用。是原告申報八十八年度綜合所得稅，將張秀梅、張秀慧、梁宗逸、梁宗瑋等四人列報為扶養親屬之免稅額，於法即有未合。
五、退一步言，縱稱原告與外甥女張秀梅、張秀慧及外甥梁宗逸、梁宗瑋等四人同居一家之初係以永久共同生活為目的，且受原告之扶養屬實，惟所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段之適用，應以納稅義務人依民法第一千一百十四條第四款規定，對受扶養權利人有扶養義務，且無其他履行扶養義務之順序在先之人，或雖有其人而無扶養資力或資力不甚充分者為限。而父母依民法第一千一百十五條之規定，為最優先順位之扶養義務人，如有扶養子女之能力，其子女自不宜由後順位之扶養義務人申報扶養（最高行政法院七十四年度判字第一○四三號、七十五年度判字第一六九號判決參照）。準此，納稅義務人申報扶養家屬，並列報為親屬免稅額者，自須提出該受扶養人之父母不能維持自己生活且無扶養能力之證明，始得據此而減除親屬免稅額。查張秀梅、張秀慧及梁宗逸、梁宗瑋等人分別為原告之外甥女及外甥，然原告就渠等之父母親是否不能維持自己生活且無扶養能力乙節，並未舉證證明，自難主張其依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，而得享有免稅額之適用。至於原告雖提出里長證明書及其胞姊張許秋、許招治之切結書，惟上開證明書及切結書充其量亦僅在證明張秀梅等四人受原告扶養之事實而已，與張秀梅等人之父母是否無扶養能力無關。何況依被告所查詢張許秋之歸戶財產清單所示：張許秋在高雄縣鳳山市尚有三筆土地及二間房屋，其經濟狀況應有扶養子女之能力。職是，原告縱有扶養張秀梅、張秀慧、梁宗逸、梁宗瑋等人之事實，要不在所得稅法第十七條第一項第一款第四目得享有免稅額之列。是被告將其免稅額剔除，尚無不合。
六、綜上所述，被告以原告原列報扶養其外甥女張秀梅、張秀慧及外甥梁宗逸、梁宗瑋等四人未符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定而不予認列其免稅額，並將其剔除，核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年七月二十九日
高雄高等行政法院第四庭
法官邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年七月二十九日
法院書記官涂瓔純附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。