裁判字號：最高法院92年台上字第4025號刑事判決
裁判日期：民國92年07月24日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
最高法院刑事判決九十二年度台上字第四０二五號
上訴人甲○○右上訴人因違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院中華民國八十九年十二月二十六日第二審判決（八十九年度上訴字第三七００號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八十八年度偵緝字第六九二號），提起上訴，本院判決如左：
主文原判決撤銷，發回台灣高等法院。
理由本件原判決認定上訴人甲○○係台北市○○○路○段○○○號六樓 旻捷 企業有限公司（下稱旻捷公司）之負責人，竟基於概括之犯意。明知其所承包台北市立中興醫院新建工程中有關鋼筋與模板之部分工程， 曾樹榮 係其下包，嗣與其合夥，並未於民國八十三年間受僱於旻捷公司，或自旻捷公司受領任何薪資所得。乃先於八十四年間某日，委由不知情之記帳業者，將曾樹榮於八十三年間，向旻捷公司支領薪資新台幣（下同）一百五十萬元之不實事項，登載於各類所得扣繳暨免扣繳憑單，藉以逃漏旻捷公司八十三年度之營利事業所得稅七萬五千元。復明知曾樹榮未受僱於台北市○○街○段○○號三樓之二之松傑工程有限公司（下稱松傑公司），或自松傑公司受領任何薪資所得，竟與松傑公司之負責人 賴爐 卻基於共同犯罪之意思聯絡。由上訴人於八十五年間某日，委由不知情之記帳業者，將曾樹榮於八十四年間自松傑公司具領薪資所得五十萬元之不實事項，登載於賴爐卻業務上所作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，藉以逃漏松傑公司八十四年度之營利事業所得稅二萬五千元。上訴人又明知 鄭嵩寶 並未受僱於松傑公司，或自松傑公司受領任何薪資所得，乃與賴爐卻基於共同犯罪之意思聯絡。先由賴爐卻將鄭嵩寶之身分證影本等資料交付予上訴人，而由上訴人於八十六年間某日，委由不知情之記帳業者，將鄭嵩寶於八十五年間，自松傑公司具領薪資所得三十萬元之不實事項，登載於賴爐卻業務上所作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，藉以逃漏松傑公司八十五年度之營利事業所得稅一萬五千元等情。因而將第一審諭知上訴人無罪部分之判決撤銷，依牽連犯關係，從一重改判論處上訴人連續納稅義務人，以不正方法逃漏稅捐罪刑，固非無見。
惟查：㈠公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能。又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。且公司既不具有犯罪能力，自無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰。原判決謂上訴人、賴爐卻分別係旻捷公司、松傑公司之負責人，各該公司以上開不正當方法逃漏稅捐。如果無訛，則本件納稅義務人顯係旻捷公司、松傑公司，所涉稅捐稽徵法第四十一條之罪，其犯罪或受罰主體應為上開公司，而非上訴人、賴爐卻，當無成立共同正犯、牽連犯、連續犯可言。乃原判決依共同正犯、牽連犯、連續犯之規定，論處上訴人上開罪刑，於法自有違誤。又上訴人既係因依稅捐稽徵法第四十七條第一款，而適用同法第四十一條徒刑之規定，乃原判決漏未引用稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，亦有未合。㈡審理事實之法院對於卷內與被告論罪科刑有關，而依法應予調查之事項，如未詳加調查，或雖已調查，仍未調查明白者，尚難遽為被告有利或不利之認定；如有應調查之證據未予調查，率行判決，其判決當然為違背法令。上訴人辯稱：曾樹榮為其所承包前開台北巿立中興醫院新建工程之帶料帶工下包，其確發放工資予曾樹榮，始登載上揭各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並無登載不實而逃漏稅捐情事。並聲請傳訊曾樹榮查明。而據證人即前開工地之工人 李宣南 證稱：上訴人將工程下包給曾樹榮，並發放薪水給曾樹榮等情（見第一審卷第四九、五０頁）。又曾樹榮於偵查中供述：伊一日有二千五百元工薪，為上訴人、賴爐卻之下包等情（見偵字第一五二五五號卷第三頁）。則曾樹榮是否曾向旻捷公司領取工資？其數額若干？尚非全然無疑，饒有傳訊曾樹榮查明之必要。而原審向「桃園縣○○鎮○○路○○○巷○○弄○○號三樓」發送曾樹榮之傳票，經寄存於所屬派出所，曾樹榮於指定之期日並未到庭。嗣經向桃園縣楊梅鎮戶政事務所查詢，據該所檢送之戶籍謄本所載，曾樹榮已遷往「台北縣板橋巿陽明街一六四巷八號四樓」（見原審卷第十四、二四、二五頁）。乃原審未再向該新址傳喚曾樹榮查明，即逕行判決，難謂無調查未盡之違誤。㈢刑法偽造或行使偽造私文書罪所謂「足以生損害於他人」，僅為該罪構成要件之一，非謂應以足生損害人數之多寡資為認定罪數之依據。原判決謂上訴人各別行使業務上登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單行為，同時生損害於告訴人、被害人、稅捐機關，為想像競合犯（見原判決第八頁第十三至十五行），尚有未合。㈣犯罪事實應依證據認定，有罪之判決書，應於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由，否則即有理由不備之違法。原判決事實欄固謂上訴人曾將前開登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，交付曾樹榮、鄭嵩寶，以供其等申報各該年度之所得稅。然依曾樹榮、鄭嵩寶之陳述，其等係事後始發覺被虛列系爭所得之事。如何謂上訴人曾將前開登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，交付曾樹榮、鄭嵩寶，以供其等申報各該年度之所得稅，不無疑義。而原判決理由內並未詳予記載認定斯項事實所憑之證據及認定之理由，要屬理由不備。㈤起訴書既記載上訴人有虛列曾樹榮支領工資之工資表，向台北巿國稅局申報，使旻捷公司、松傑公司之營業成本增加，營利所得減少，逃漏稅捐情事，則其有無將該不實事項，記入旻捷公司、松傑公司之帳冊或報表，或製作支領工資名冊？是否併犯商業會計法第七十一條第一款、第三款之以明知為不實之事項，而記入帳冊或偽造憑證、報表罪？原判決未詳予審酌論述，自屬可議。以上或為上訴意旨所指摘，或為本院得依職權調查之事項，應認原判決有發回更審之原因。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中華民國九十二年七月二十四日
最高法院刑事第六庭
審判長法官吳雄銘
法官池啟明法官石木欽法官郭毓洲法官吳三龍右正本證明與原本無異
書記官中華民國九十二年七月二十八日
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