裁判字號：最高行政法院92年判字第1597號判決
裁判日期：民國92年11月20日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十二年度判字第一五九七號
再審原告瑞山營造事業有限公司代表人丁○○訴訟代理人丙○○
甲○律師再審被告財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國九十一年一月三日本院九十一年度判字第一二號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告起訴意旨略謂：（一）憲法第十九條明定人民有依法律納稅之義務，且自司法院釋字第一七三號、第一九五號、第三六七號、第三八五號、第四二四號、第四四一號等解釋觀之，應核實課稅方符憲法規定，鈞院七十六年度判字第一二○五號判決闡明甚詳，是稅捐稽徵機關之核定稅額如不符上開規定，納稅義務人自得依法請求救濟。本件再審原告民國（以下同）八十二年度營利事業所得稅結算申報關於承包前臺灣省東部土地開發處慶豐坪大禹堤防工程，合約約定塊石、沙子、砂石等級配用料，共計四七、四九三立方公尺，實際耗用四三、八三二立方公尺，並未超過約定數量，再審被告依營利事業所得稅查核準則第五十八條第三項規定，誤引財政部所頒原料耗用通常水準之「水泥製品業」的耗用水準，以超耗為由，剔除七、五二三立方公尺，以每立方公尺單價新臺幣（以下同）一二三元計算，共計剔除九二五、三二九元，對於營造業與水泥製品業兩者並非同業，其在機器、設備、製造程序、原料品質均不相同之事實下強予比照適用，顯違反核實課稅原則，其未適用上開司法院解釋及鈞院判決，自屬適用法規顯有錯誤，再審原告依行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款提起再審之訴自屬合法，原判決竟謂認定事實適用法規為其職權之行使，顯乏依據。（二）查營利事業所得稅查核準則並未經任何法律授權，係財政部依職權發布之行政命令，依司法院釋字第四五四號、第四五五號解釋，其內容不得與法律牴觸；且關於人民之權利義務應以法律定之，為中央法規標準法第五條第二項所明定。本件再審被告係以上開查核準則第五十八條第三項比照財政部所訂原料耗用通常水準之水泥製造業的耗用水準為核定依據，揆之上開司法院解釋及中央法規標準法之規定，自屬適用法規錯誤，原判決未曾注意，自有未合。（三）再審被告依製造業之水泥製品業耗用水準，其與營造業之路面工程所耗料水準及本件約定三者，比較如下：
１、約定工程細目依石子最高用量○．九二○、最低○．○七一○、沙子最高○．○七一○、最低○．○五六○，以平均數計之。２、再審原告係製造業，再審被告則認再審原告係製造業之水泥製品業，與查核準則所規定之該同業有違。３、本件堤防工程與水泥路面工程均使用模版，在工地進行工程程序之機器設備，與製造業程序、原料品質等應為相當，水泥製品業係在工廠使用模具製成涵管、電線桿等成品，其機器、設備、製造程序、原料品質均不相同。４、財政部頒訂之混凝土用料通常標準，係依不同強度使用於各種不同用途，故其用料標準亦不相同，工程之結構與特性不同，即不能依同一標準核定原料耗用數量。再審被告強以不同工程適用同一耗用水準，與理不合。本件事實認定尚待斟酌，即遽行適用法規，自屬適用法規錯誤等語，爰求為廢棄原判決，並撤銷一再訴願決定及原處分。
二、再審被告答辯意旨略謂：（一）查財政部頒訂之混凝土用料通常標準，係依其不同強度使用於各種不同用途，其用料標準亦不相同，各種混凝土除用於建造房屋外，亦可用於道路、橋樑，因此當然可以用在堤防工程上。再審原告所訴財政部頒訂「水泥製品業」之混凝土不能適用於堤防工程支援物料耗用乙節，核無足採。（二）再審原告一再主張混凝土耗用標準應比照營造業之路面工程通常水準核定乙節，查鋪設路面承受車輛衝撞壓力與堤防工程並不相同，再審被告之核定及原判決並無不合，求為判決駁回再審原告之訴。
三、本件前程序之再審判決（下稱原再審判決）以：原判決（下稱原確定判決）係以本件再審被告計算再審原告超耗之方法係依財政部所頒水泥業原物料耗用標準中，175KG\\CM每立方米混凝土計使用水泥○．二六一○公噸、砂○．五九一○立方公尺（ｍ）、碎石○．六六二○立方公尺（ｍ）及分散劑○．二五公斤。惟系爭項目為砂石級配，亦即使用砂及碎石之數量；雖耗用砂石級配亦以水泥用量為計算基礎，但與使用水泥及分散劑數量無關；原核定依財政部頒定標準計算，每一立方米混凝土砂石級配為一．五立方公尺（ｍ）。而本件再審原告系爭工程合約十四工程項目第八項中每平方公尺使用○．二三ｍ之混凝土，每平方公尺混凝土之砂石級配為○．三四五○ｍ（0.23m×1.5m＝0.345m），即本工程全部應使用砂石級配為六、二○一．三七五ｍ（17,975m×0.345m＝6,201.375m）。其差異部分已於再審被告復查決定時予以追認，同理合約中第九項之計算亦同。又再審原告提示進貨發票之數量欄均寫為乙批，單價皆未標示，尚有部分憑證連數量欄也空白，其營業成本應無法勾稽，本應依所得稅法施行細則第八十一條之規定，按同業利潤標準核定該部分營業成本，惟原核定仍依首揭營利事業所得稅查核準則第五十八條第二項規定，按財政部頒定耗用標準剔除其超耗金額，並非不利再審原告。至再審原告所稱再審被告引用通常水準中有分散劑○．二五公斤誤計為○．二五ｍ（立方公尺）云云，經查係誤植所致，由於分散劑與系爭碎石級配並無關聯，與再審被告核定砂石級配超耗並無影響，即再審被告此項誤植，並未影響本件原物料耗用之核定。又再審原告稱：其工程合約內約定水泥用量為○．二九五○噸，再審被告核定時誤為○．二三立方公尺混凝土計算云云；經查此係再審原告誤解，因使用○．二三立方米混凝土係再審原告工程合約十四工程項目第八項所記載。再者再審原告又稱其約定水泥數量為○．二九五○噸，則其換算砂用量應為○．七一○○ｍ，碎石用量○．七一○○ｍ，合計一、四一五八ｍ云云。經核其由約定水泥用量換算砂石級配之方式除並無法令根據外，且其換算砂石級配數量仍較再審被告予以核定之砂石級配一、五ｍ為低，足見原核定實已寬鬆。至於再審原告提出之花蓮縣砂石商業同業公會八十八年五月十日花砂會坤字第○九二號致再審原告之函，僅在述明有關「砂子」、「石子」及「砂石」等名詞一般之含義，無查核準則耗用原料之核定，即該證物尚難為有利再審原告之認定。再審原告主張，核無足採，因而依營利事業所得稅查核準則第五十八條第一項、第二項、第三項前段及第五十九條之規定，認再審原告前訴訟程序之訴為無理由，並駁回再審原告前訴訟程序之訴，核其所適用之法律，並無與該案應適用之法律相違背，或於解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有修正前行政訴訟法第二十八條第一款再審原因。再審原告主張，再審被告以不相當之水泥製品業之機器、設備、製造程序、原料品質等，比照核定本件系爭工程的原物料耗用數量，且本件原申報砂石級配用料超耗部分，仍應追認九二五、三二九元云云，業經再審原告於前訴訟程序提出，為原確定判決詳述理由所不採，核屬本院認定事實、適用法規職權之行使，再審原告對之縱有爭執，尚非原確定判決適用法規顯有錯誤，當事人自不得據以提起再審之訴，因而駁回再審原告於前程序之再審之訴。
四、按依行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款規定，適用法規顯有錯誤固得對確定之終局判決提起再審之訴，惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。（本院六十一年度判字第六一○號判決參照）經查：本件再審判決係以原確定判決駁回再審原告之訴，核其所適用之法律，並無與該案應適用之法律相違背，或於解釋判例有所牴觸之情形，而認原確定判決並無修正前行政訴訟法第二十八條第一款（相當於現行法第二百七十三條第一項第一款）之再審原因。另再審原告主張，再審被告以不相當之水泥製品業之機器、設備、製造程序、原料品質等，比照核定本件系爭工程的原物料耗用數量，且本件原申報砂石級配用料超耗部分，仍應追認九二五、三二九元云云，業經再審原告於前訴訟程序提出，為原確定判決詳述理由所不採，核屬本院認定事實、適用法規職權之行使，再審原告對之縱有爭執，尚非原確定判決適用法規顯有錯誤，因而駁回再審原告於前程序之再審之訴，揆之前開判例，並無不合，尚難認原再審判決有適用法規錯誤之處，再審原告之訴難認為有理由，應予駁回。次按：「再審案件經再審裁判後，當事人不得仍以同一原因事實，對於原確定判決更提起再審之訴。」（本院四十四年裁字第十七號判例參照）。查：本件再審原告提起本次再審之訴所述各節，無非係就原確定判決主張其適用法規錯誤，亦即係對原確定判決以同一理由（適用法規錯誤）再次提起再審之訴，依前開判例，亦有未合，亦應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十一月二十日
最高行政法院第三庭
審判長法官葉振權
法官鄭淑貞法官吳錦龍法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國九十二年十一月二十日