裁判字號：臺灣臺中地方法院93年訴字第1530號刑事判決
裁判日期：民國93年11月12日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院刑事判決九十三年度訴字第一五三０號
公訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告丁○○選任辯護人胡家駿右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（九十三年度偵字第八三三０號），本院判決如左：
主文丁○○行使變造公文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑壹年肆月。
事實
一、丁○○係設址於臺中縣豐原市○○街○○號之成拓企業管理顧問有限公司（下稱成拓公司）實際負責人，為執行業務之人，亦屬商業會計法第四條所稱之商業負責人，負有據實製作資產負債表、損益表等財務報表之義務。成拓公司因於民國八十八年八月間營運出現危機，急需款項週轉，丁○○雖明知成拓公司於八十五年至八十八年六月間止，並未曾有高達新台幣（下同）百萬元以上營業收入之事實，竟基於意圖為自己不法所有、行使偽造公文書及意圖不法利益而變造帳簿報表內容之犯意，於八十八年八月初某日，在前開成拓公司之營業處所內，分別均以剪貼之方式，製作不實之營業收入總額及資產總額於已申報完成，並由稅捐機關交還成拓公司存查之八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書及資產負債表內（變造及正確之營業收入與資產總額均詳如附表所示），並分別加以影印，而變造完成其上分別印有「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十六年四月三十日營利事業所得稅收件之章」、「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十七年五月十五日營利事業所得稅收件之章」及「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十八年五月十四日營利事業所得稅收件之章」之公印文，表示成拓公司業已依法申報並繳納稅款，性質上已屬於公文書之成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書與資產負債表各一紙；同時又於成拓公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書（該類申報書係以兩個月為一期向稅捐稽徵單位申報，共三紙）及性質上屬於財務報表之資產負債表、損益表內，接續亦以剪貼之方式填載不實之銷售額、營業收入及資產總額，復持以影印，而變造完成其上分別印有「臺中縣稅捐稽徵處八十八年三月十六日、八十八年五月十七日、八十八年七月十五日核收統一發票銷售額申報書專用章」之公印文各一枚（合計三枚），以表示成拓公司已經繳納統一發票申報聯之意思表示之公文書三紙及變造性質上屬於財務報表之損益表及資產負債表之內容（變造及正確之銷售額亦詳如附表所示），製造出成拓公司仍有相當額度收益之虛偽表象，進而持向設於臺中縣豐原市○○路○○○號之中華商業銀行股份有限公司豐原分行（下稱甲○○○豐原分行）申辦信用保證基金貸款而行使之，足以生損害於財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局、臺中縣稅捐稽徵處對管理公司申報營利事業所得稅及甲○○○豐原分行審核貸款之正確性。丁○○即以此方式向甲○○○豐原分行承辦人員佯示成拓公司猶有正常之收益，致使分行之承辦人員不知其偽，而陷於錯誤，核貸款項三百萬元予成拓公司。丁○○於取得該筆款項後，僅支付利息至八十九年九月間，即未再清償其餘任何本息，甲○○○豐原分行經向稅務機關調取成拓公司實際申報稅款之正確會計文件核對後，始知受騙，並進而訴由檢察官查悉上情。
二、案經甲○○○豐原分行訴請臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告丁○○固坦承確有以剪貼影印之方式，填載不實之營業收入總額、資產總額及銷售額，偽造成拓公司之營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、損益表及臺中縣營業人銷售額與稅額申報書等文件，並持以向甲○○○豐原分行申請貸款，經甲○○○豐原分行核貸三百萬元等情之變造公文書並持以行使及變造性質上屬於財務報表之資產負債表與損益表之內容等犯行不諱，惟矢口否認有何詐欺之犯行，辯稱：當初是任職於甲○○○豐原分行擔任經理之丙○○遊說伊向銀行申辦貸款，並說明只要提出公司營利事業所得稅結算申報書即可辦理，並非伊主動要求銀行准許貸款。且銀行核貸時，必有為徵信之工作，甲○○○豐原分行承辦人員當已知悉成拓公司之經營與財務狀況，並無陷於錯誤之情形。況伊就系爭貸款亦已繳交利息數十萬元，並非惡意不返還借款，更無詐欺之情事云云。經查：
（一）本件被告丁○○涉犯刑法變造公文書並持以行使及變造帳簿報表內容之犯行部分，除據被告於本院審理時供承不諱（見本院卷第八七頁），並有被告送交甲○○○豐原分行核核貸款之成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書與資產負債表各一紙、成拓公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書合計三紙及資產負債表、損益表各一紙等件在卷可資佐證（見發查卷第一０頁至第二０頁）。而被告申辦貸款所提之前開文件，經與財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局九十二年十月十五日中區國稅中縣一字第０九二００六八七一二號函所檢送，被告實際上用以報稅之成拓公司營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、臺中縣營業人銷售額與稅額申報書（見偵字卷第一三頁至第二二頁）比對結果，關於營業收入總額、資產總額及銷售額等項目亦均有如附表所示之出入，顯見被告申辦貸款所提之前開文件俱屬變造無訛，被告前開自白核與事實相符，其此部分犯行應堪認定。
（二）另被告丁○○固否認有何詐欺犯行，並以前揭情詞置辯；然以公司名義向銀行辦理貸款，本應提出公司正確之財力、營運狀況等資料供查核，以為銀行准駁貸款依據，若提供不實之資料，意圖矇混過關，使銀行誤信申請人有充足之償債能力，並因而取得貸款，行為人主觀即有詐欺之不法意圖，並與刑法詐欺罪之構成要件相當。本件被告既係以偽造且內容虛載成拓公司猶有充足之收益狀況之前開文件向甲○○○豐原分行辦理成拓公司之信用保證基金貸款，其主觀上顯有詐欺之不法意圖至明。且依證人即時任甲○○○豐原分行經理之丙○○於本院審理時所證：「（檢察官問：根據資料審核，是否實際到稅捐處查？）我們通常根據申請人所提出之書面資料就審核，因為聲請人所提的資料，都有稅捐處的認證印章，我們認為應該不會是假的，因為是公家單位出具，具有公信力，我們不會另外到稅捐處去查」等語（見本院卷第八二頁），以此實務核貸之運作方式，被告提出偽造公司仍有極佳營運狀況之前開文件申辦貸款，確足使銀行誤信成拓公司之還款能力，陷於錯誤而為貸款之核准。此外，被告此部分詐欺犯行並有中華商業銀行授信審核表一紙、放款借據及中華商業銀行放款客戶還款繳息查詢單各二紙等件附卷可稽（見發查卷第二一頁至第二五頁），其此部分犯行亦堪認定。至被告所辯本件貸款係證人丙○○向其招攬，並非伊主動申請等語，縱此部分所陳為真，亦與本件是否施用詐術向甲○○○豐原分行申請貸款並無關涉。再被告另辯稱：伊就系爭貸款有繳息至八十九年九月間等語，此節亦為告訴代理人 莊孝純 所不否認（見偵字卷第五一頁），且有前開中華商業銀行放款客戶還款繳息查詢單二紙可參，然貸款人嗣後是否還款與申請貸款時之債信能力並無直接關連性，本院自亦無從據此反推被告於申請貸款之當時並無不法詐欺之意圖。
（三）綜此，被告丁○○於本院所辯，無非事後飾卸之詞，不足採信。本件事證至臻明確，被告犯行洵堪認定。
二、按公司、行號向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅及營業稅，均係履行其公法上義務，並非業務行為。再文書之影印本或複印本，與抄寫或打字者不同，實係原本內容之重複顯現，且其形式、外觀、即一筆一劃，亦毫無差異，於吾人社會生活上自可取代原本，被認為具有與原本相同之社會機能與信用性（憑信性），故在一般情形下皆可適用，而視其為原本制作人直接表示意思之內容，成為原本制作人所作成之文書，自非不得為偽造文書罪之客體，故若將原本予以影（複）印後，將原本之部分內容竄改，重加影印，其與無制作權人將原本竄改，作另一表示意思者無異；即原本之部分內容，以掩蓋、粘貼、重疊或其他不正當方法制成影（複）本，使其內容與原本顯有差異者，亦與無制作權人將原本竄改，作另一表示意思者相同，亦難謂無變造文書之犯行，亦有最高法院九十一年度臺上字第七五四三號判決意旨可參。本件被告丁○○分別均以剪貼之方式，製作不實之營業收入總額及資產總額於已申報完成，並由稅捐機關交由成拓公司存查之八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書及資產負債表內，並分別加以影印，而變造完成其上分別印有「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十六年四月三十日營利事業所得稅收件之章」、「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十七年五月十五日營利事業所得稅收件之章」及「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十八年五月十四日營利事業所得稅收件之章」之公印文，表示成拓公司業已依法申報並繳納稅款，性質上屬於公文書之成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書及資產負債表；同時又於成拓公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書及性質上屬於財務報表之資產負債表、損益表內，接續以剪貼之方式填載不實之銷售額、營業收入及資產總額，復持以影印，而變造完成其上分別印有「臺中縣稅捐稽徵處八十八年三月十六日、八十八年五月十七日、八十八年七月十五日核收統一發票銷售額申報書專用章」之公印文各一枚（合計三枚），以表示成拓公司已經繳納統一發票申報聯之意思表示之公文書三紙及變造損益表、資產負債表之內容，製造出成拓公司仍有相當額度收益之虛偽表象，進而持向甲○○○豐原分行申辦工商貸款而行使之，足以生損害於財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局、臺中縣稅捐稽徵處對管理公司申報營利事業所得稅及甲○○○豐原分行審核貸款之正確性，且以此方式向甲○○○豐原分行承辦人員佯示成拓公司猶有正常之收益，致使分行之承辦人員不知其偽，而陷於錯誤，核貸款項三百萬元予成拓公司，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十一條之行使變造公文書、商業會計法第七十一條第三款之商業負責人意圖不法之利益而變造帳簿報表內容罪及同法第三百三十九條第一項之詐欺取財罪。被告因一個填製不實財務報表而變造帳簿報表內容之行為，同時觸犯刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪及商業會計法第七十一條第三款變造帳簿報表內容罪，惟後者應屬刑法之特別法規定而屬法規競合關係，自應論以商業會計法第七十一條第三款之罪。另被告以一變造行為，接續為變造公文書及帳簿報表內容之犯行，觸犯構成要件不相同之罪名，為想像競合犯，應從一重之變造公文書罪論處。其變造公文書之低度行為應為其後持以行使之高度行為所吸收，僅論以行使變造公文書罪。又被告所犯行使變造公文書與詐欺取財二罪間，則有方法、目的之牽連關係，應從一重之行使變造公文書罪處斷。另按稅捐單位之戳章（記），若已蓋用於有關稅捐申報書等文書，表示於某日收文或已審核其申報內容屬實，即為已表示一定用意之公文書。本件被告所變造之成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書與資產負債表各一紙及該公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書共三紙，因其上分別印有「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十六年四月三十日、八十七年五月十五日、八十八年五月十四日營利事業所得稅收件之章」與「臺中縣稅捐稽徵處八十八年三月十六日、八十八年五月十七日、八十八年七月十五日核收統一發票銷售額申報書專用章」之公印文各一枚，各表示成拓公司業已依法申報並繳納稅款及已經繳納統一發票申報聯之意思表示，已具公文書之性質，則起訴書認對被告應論以刑法第二百十六條、第二百十條之變造私文書罪嫌，應有未洽，惟在不妨害社會基本事實同一性之範圍內，爰變更公訴人所指應適用之法條。
三、爰審酌被告丁○○之犯罪動機、目的，其偽造公文書後再持以辦理貸款，對稅捐機關及銀行所造成之損害程度暨被告詐得款項之金額甚鉅，其犯罪後未能坦承全數犯行，未見悔悟之意及尚未與告訴人甲○○○豐原分行達成和解，賠償告訴人損失之犯罪後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑。另被告變造之成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書與資產負債表各一紙、成拓公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書合計三紙及損益表、資產負債表各一紙，雖係供被告為本件犯行所用之物，惟上開文書既已送交甲○○○豐原分行審核收存，已非被告所有之物，亦非違禁物，爰與沒收要件未合，依法自不得予以宣告沒收，檢察官併請求為沒收之諭知，容屬未洽。至前開成拓公司八十五年度、八十六年度及八十七年度之營利事業所得稅結算申報書與資產負債表上之「財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局八十六年四月三十日、八十七年五月十五日、八十八年五月十四日營利事業所得稅收件之章」及成拓公司八十八年一月至同年六月間之臺中縣營業人銷售額與稅額申報書上「臺中縣稅捐稽徵處八十八年三月十六日、八十八年五月十七日、八十八年七月十五日核收統一發票銷售額申報書專用章」之公印文各一枚，因非屬偽造之印文，爰亦不另為沒收之宣告，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，商業會計法第七十一條第三款，刑法第二百十六條、第二百十一條、第三百三十九條第一項、第五十五條，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官乙○○到庭執行職務中華民國九十三年十一月十二日
臺灣臺中地方法院刑事第九庭
審判長法官黃文進
法官曾佩琦法官陳思成右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，上訴於臺灣高等法院臺中分院(須附繕本)。
書記官中華民國九十三年十一月十六日附錄本案論罪科刑法條全文商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證帳簿報表內容或撕毀其頁數者。刑法第二百十一條偽造、變造公文書，足以生損害於公眾或他人者，處一年以上七年以下有期徒刑。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第三百三十九條第一項意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。