臺灣高等法院高雄分院100年度上易字第63號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院高雄分院100年上易字第63號刑事判決

裁判日期：民國100年03月22日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣高等法院高雄分院刑事判決100年度上易字第63號上訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官上訴人即被告劉慧玲原名劉淑敏.選任辯護人 康進益 律師上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高雄地方法院99年度易字第1068號中華民國99年12月21日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署99年度偵字第8076號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
劉慧玲幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、劉慧玲負責「慶昌報關股份有限公司」（下稱慶昌公司，址設高雄市○○區○○街○○○號1樓；民國97年7月31日核准解散）員工薪資發放及營利事業所得稅（下稱營所稅）申報，為從事業務之人，負有據實製作慶昌公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單之義務，而慶昌公司為營所稅之納稅義務人。劉慧玲明知 張玉鳳 於95年間，僅在慶昌公司義務幫忙，並未領取薪資，張玉鳳亦明知其非慶昌公司員工，但為求能補足勞工保險（下稱勞保）年資以便請領老年給付，其2人遂協議由劉慧玲以張玉鳳為慶昌公司員工身分並負擔其勞保費而申報勞保。詎劉慧玲為減輕慶昌公司營所稅負擔，竟基於幫助慶昌公司逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意，於96年5月29日前之某日，指使不知情之會計記帳人 趙秀惠 於業務上製作登載張玉鳳於95年度在慶昌公司領取新臺幣（下同）456,200元薪資不實事項之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，復於96年5月29日指使趙秀惠以代理申報人身分，以網路申報方式，持向財政部高雄市國稅局（下稱高雄市國稅局）虛偽申報慶昌公司95年度營利事業所得稅而據以行使之，致使高雄市國稅局審核稅額時，誤慶昌公司營業成本增加，營利所得減少，而幫助慶昌公司以此詐術逃漏95年度營利事業所得稅114,050元，足生損害於高雄市國稅局對於稅捐稽徵之正確性，嗣經張玉鳳接到高雄市國稅局95年度綜合所得稅核定通知書後，向臺灣高雄地方法院檢察署檢察官告發，始詢線查悉上情。
二、案經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、證據能力：後述關於證人於審判外之陳述及卷附書證而屬於傳聞證據等部分，檢察官、被告劉慧玲及其辯護人已於本院審理調查上開證據時均知係屬傳聞證據，而就此證據能力均表示無意見，即同意作為證據，且本院認為以之作為本案認定之證據，均與待證事實具有關聯性，且無證據證明此等證詞有何非出於任意性，或書證有何遭變造或偽造情事，作為本案之證據亦屬適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項規定，自得為證據。
二、訊據上訴人即被告劉慧玲固坦承其於上開時、地，有以張玉鳳於95年度在慶昌公司領取456,200元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持向高雄市國稅局申報慶昌公司95年度營利事業所得稅之事實，然否認上開幫助慶昌公司以詐術逃漏95年度營所稅及行使業務登載不實文書等犯行，辯稱：我有給張玉鳳90,000元之公司顧問費，加上我給她的住院費、修車費及她吃我住我的錢，均當作是公司薪資所得，總計數額超過456,200元，張玉鳳亦同意以慶昌公司員工身分申報勞保，之後並請領勞保退休給付，我並無幫助慶昌公司逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯罪故意云云，經查：
㈠、慶昌公司員工薪資發放及營利事業所得稅之申報為被告劉慧玲所負責，其前夫 畢復良 登記為慶昌公司董事，並負責核對報關文件是否正確等情，業據被告於檢察事務官詢問時坦承：「慶昌公司員工薪資發放及營利事業所得稅申報均是我在負責」（他卷第30-31頁），核與證人即被告之前夫畢復良於原審證稱：「我雖係慶昌公司負責人，但我對工作不是很瞭解，我是幫忙我前妻即被告核對報關文件與原始文件內容有無錯誤，我不太瞭解公司每月營收及支出狀態，慶昌公司稅務申報是被告負責的」（原審卷第41-47頁)大致相符，足認慶昌公司稅務申報及員工薪資發放等業務，均由被告負責之事實。
㈡、被告劉慧玲負責慶昌公司稅務申報，並委由不知情之會計記帳人趙秀惠於業務上製作登載張玉鳳於95年度在慶昌公司領取456,200元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，復於96年
5月29日由趙秀惠以慶昌公司代理申報人身分，以網路申報方式，持向高雄市國稅局申報慶昌公司95年度營所稅，致慶昌公司95年度營所稅共逃漏稅捐114,050元，有高雄市國稅局苓雅稽徵所98年8月10日財高國稅苓雅所字第0980012876號函附慶昌公司95年營所稅結算申報核定通知書，及該所98年12月16日財高國稅苓雅所字第0980019437號函附慶昌公司95年營所稅結算申報書暨給付所得扣繳明細影本等件在卷可按（他卷第26-27、44-53頁），又被告所辯其陸續給付張玉鳳款項如顧問費、住院費、修車費等，核其等支付細目均非公司員工薪資報酬，與一般人認知正常營運之公司按月給付員工薪資之經營型態顯然殊異，而證人張玉鳳於檢察事務官詢問及原審作證時均否認被告所辯上情，並稱：「被告沒有給我456,200元薪資，我也沒有領過被告支付的顧問費」等語明確（他卷第21、35頁，原審卷第90頁），足認被告虛列張玉鳳95年度薪資456,200元，持以申報慶昌公司95年度營利事業所得稅，致生逃漏營利事業所得稅114,050元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。再參以被告製作上開不實扣繳憑單，係為其於96年5月29日向高雄市國稅局申報慶昌公司95年度營所稅之用，衡情，其製作不實扣繳憑單應係於96年5月29日前不久之某日，亦堪認定。
㈢、證人張玉鳳於檢察事務官詢問時，即已陳明「因我勞保只剩幾年未繳，被告只要幫我繳交剩下幾年，就可請領勞保（老年給付）64萬元，被告說他缺錢就拿我這筆錢，我有同意。
64萬元是匯到我郵局帳戶內」等語（他卷第34頁），又證人張玉鳳於95年12月29日將其戶籍遷移至慶昌公司址（高雄市○○區○○街○○○號），係由其本人前往戶政機關申請一節，有高雄市苓雅區戶政事務所100年1月25日函附遷入戶籍登記申請書可佐（本院卷第23-24頁），而證人張玉鳳係以慶昌公司為勞保投保單位名義，並以張玉鳳之影印身分證，請領勞保老年給付64萬424元，於96年1月12日匯入張玉鳳指定之郵局帳戶之事實，亦有勞工保險局100年1月31日函附勞保老年給付申請書暨給付收據足憑（本院卷第45-46頁），則證人張玉鳳於原審所稱「被告沒有跟我說拿我的身分證是用來報稅，我交身分證給被告，是因為我要遷戶口到他的住處，所以我把身分證交給他，請他幫我遷戶口」云云（原審卷第89頁），尚非實在，再參以證人張玉鳳既明知其係以慶昌公司為勞保投保單位，而請領勞保老年給付，可見證人張玉鳳係屬明知其非慶昌公司員工，但為求能補足勞保年資以便請領老年給付，遂與被告協議，由被告以張玉鳳為慶昌公司員工身分並負擔其勞保費而申報勞保，然被告復為減輕慶昌公司營所稅負擔，而基於幫助慶昌公司逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意，而為上開業務上製作張玉鳳領取456,200元薪資之不實各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並向高雄市國稅局虛偽申報慶昌公司95年度營利事業所得稅。
㈣、綜上所述，被告所辯上情，係屬卸責之詞，不足採信。本案事證已明，被告上開幫助慶昌公司以詐術逃漏95年度營所稅及行使業務登載不實文書等犯行，均堪認定。至於被告辯護人聲請再傳訊證人張玉鳳，欲證明「被告並未向其借錢，及證人係自己申辦戶籍遷移，其未將身分證交給被告供作申辦戶籍遷移」等情（見本院卷第38、58頁），然此部分戶籍遷移之待證事實已明（如前所述），又關於被告與證人間有無借款之情，核與被告被訴上開犯行無涉，依刑事訴訟法第16
3條之2第2項第2、3款規定，本院爰認此部分聲請調查已無必要，附此敘明。
三、論罪部分：
㈠、按稅捐稽徵法第47條第1款規定，轉嫁處罰之對象乃限於「公司法規定之負責人」，如非屬公司法規定之負責人，即不能令負該項刑責。而公司法規定之公司負責人係指無限公司、兩合公司執行業務或代表公司之股東、有限公司、股份有限公司之董事，另公司之經理人或清算人、股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人，此觀公司法第8條之規定自明。非公司法規定之負責人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1項之幫助犯（最高法院95年度台上字第741號判決意旨、同院75年度台上字第6183號判例意旨參照）。再按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，係附隨其業務而製作，不得謂非業務上所掌之文書（最高法院70年9月21日第9次刑事庭會議決議參照）。
本件被告劉慧玲既負責慶昌公司員工薪資發放及營所稅申報，而「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，係附隨其業務而製作，則其虛偽登載張玉鳳上開「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，持向稅捐稽徵機關申報之所為，核係犯刑法第216條、第
215條之行使業務上登載不實之文書罪，及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人即慶昌公司以詐術逃漏稅捐罪。
㈡、被告劉慧玲於96年5月29日申報營所稅不久前某日，指使不知情之會計記帳人趙秀惠於業務上製作登載張玉鳳於95年度在慶昌公司領取456,200元薪資不實事項之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係犯明知不實事項而登載於業務上文書罪。被告明知為不實之事項而指使不知情之趙秀惠登載於業務上作成文書後，復由趙秀惠持以行使而申報，被告偽造之低度行為為行使之高度行為所吸收，不另論罪。而被告指使不知情之會計記帳人趙秀惠所為上開犯行，應論以間接正犯。又被告以一行使業務上登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之行為，同時觸犯行使業務上登載不實文書、幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐2罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從重論以幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。
㈢、公訴人雖認被告劉慧玲行為後，稅捐稽徵法第47條規定於98年5月27日修正公布，同月29日施行，其增定第2項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」規定，將「實際負責人」增列為稅捐稽徵法第41條轉嫁代罰之對象，此已屬構成要件主體之變更，顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，應依刑法第2條第1項規定，比較新舊法等語，惟本件慶昌公司負責人係畢復良，並有從事慶昌公司報關業務，如此實際負責人與公司法規定負責人並非不同人，並不符合新法所謂「公司法規定之負責人與實際負責業務之人不同」規定，是本件無新法之適用，當然也無新舊法比較可言，公訴人認本案應為新舊法比較，容有誤會，附此敘明。
四、原審據以論處被告劉慧玲罪刑，固非無見；惟查：
㈠、被告劉慧玲指使不知情之會計記帳人趙秀惠所為上開犯行，應屬間接正犯（如上所述），原判決漏未論及，自有未合。
㈡、被告劉慧玲雖犯上開幫助慶昌公司以詐術逃漏95年度營所稅及行使業務登載不實文書等犯行，然證人張玉鳳明知其非慶昌公司員工，但為求能補足勞保年資以便請領老年給付，遂與被告協議，由被告以張玉鳳為慶昌公司員工身分並負擔其勞保費而申報勞保，然被告復為減輕慶昌公司營得稅負擔，而基於幫助慶昌公司逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意，而為上開犯行等事實，業已認定如前，原判決關於此部分之事實認定與此尚有出入，亦有未洽。
五、被告劉慧玲上訴意旨否認犯罪，指摘原判決不當，並無理由（如上所述），另原審公訴人上訴意旨雖認「原判決關於易科罰金折算標準之貨幣單位，究為銀元或新台幣不相連貫」有所不當，然原判決事實欄第9行已有「新台幣（下同）」之記載，則原判決理由欄關於易科罰金折算標準之貨幣單位所載「1千元折算1日」自仍屬新台幣即明，並無主文與理由矛盾之情形，此部分上訴亦無理由；惟原判決既有上述可議，自應由本院將原判決撤銷改判。審酌被告負責慶昌公司員工薪資發放及營利事業所得稅申報，竟虛報張玉鳳薪資支出，致幫助慶昌公司逃漏95年度營所稅114,050元，損及高雄市國稅局對於稅捐稽徵正確性之犯罪手段及情節，被告犯罪動機、目的及其犯後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑及易科罰金之折算標準。
據上論結，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第
299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第216條、第215條、第55條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，判決如主文。
本案經檢察官孫小玲到庭執行職務。
中華民國100年3月22日
刑事第三庭審判長法官莊崑山
法官唐照明法官張意聰以上正本證明與原本無異。
本件判決不得上訴。
中華民國100年3月23日
書記官王秋淑附錄本判決論罪科刑法條：
稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
5百元以下罰金。刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。