裁判字號：臺灣高雄地方法院90年訴字第2065號刑事判決
裁判日期：民國90年10月12日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高雄地方法院刑事判決九十年度訴字第二О六五號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（九十年度偵字第五四一九號），本院判決如左：
主文乙○○商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳月，如易科罰金以參佰元折算壹日；又公司之負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，如易科罰金以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑參月，如易科罰金以參佰元折算壹日。緩刑貳年。
事實
一、乙○○於民國八十五、八十六年間係高雄市○○區○○○路○○號「祈展企業有限公司」（下稱「祈展公司」）之負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務，祈展公司並為依法應納稅之納稅義務人。民國八十六年一月間，乙○○明知甲○於八十五年間並未在祈展公司工作及支領薪資，竟利用不知情之會計人員 朱安東 ，在該公司八十五年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱「扣繳憑單」）之會計憑證上，記載甲○於八十五年間向祈展公司領得薪資新臺幣（下同）五十萬元之不實事項，並連續製作祈展公司業務上之八十五年度各類所得資料申報書，將前開不實事項列入薪資支出欄項下、製作祈展公司業務上之八十五年度營利事業所得稅結算申報書，將前開不實事項列入祈展公司八十五年度薪資支出帳載結算金額欄項下，然後依所得稅法第七十六條之一第二項第八款之規定將之調整為七萬元，再由不知情之朱安東於八十六年一月三十一日，持前開祈展公司業務上之八十五年度各類所得資料申報書及營利事業所得稅結算申報書，向財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所申報該公司八十五年度營利事業所得稅行使之，而以此不正當方法逃漏祈展公司八十五年度營利事業所得稅一萬三千六百五十元（計算方式為(21,004+70,000)X15%=13,650），足以生損害於甲○及稅捐機關課稅之正確性。
二、案經財政部高雄市國稅局移送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告乙○○坦承被害人甲○八十五年間確未在祈展公司工作及支領薪資等情不諱，核與被害人甲○迭於偵查及本院審理時所述情節大致相符，並有祈展公司之八十五年度扣繳憑單、各類所得資料申報書及營利事業所得稅結算申報書在卷可資佐證，而其確以此不正當方法逃漏祈展公司八十五年度營利事業所得稅一萬三千六百五十元，亦經本院核算無誤，雖被告另於本院審理時辯稱其係受被害人甲○之託始為前開犯行，惟此既為被害人甲○所堅決否認，且對照其於偵查時辯稱被害人甲○確有在祈展公司工作等語（見九十年四月二十六日偵查筆錄），可以發現其供詞反覆，相互矛盾，是其辯詞自難遽以採信，況即便其於本院審理時所為之前開供詞屬實，亦無礙其犯行之成立。是本件事證至此已臻明確，被告犯行洵堪認定，應依法加以論科。
二、按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」乃商業會計法第十五條第一款所規定之「原始憑證」，屬商業會計憑證之一種，而被告乙○○為祈展公司負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，其令不知情之會計人員朱安東填載被害人甲○八十五年度之扣繳憑單，並製作祈展公司業務上之八十五年度各類所得資料申報書及營利事業所得稅結算申報書，由不知情之會計人員朱安東持向財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所申報而逃漏稅捐，核其所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。其利用不知情之會計人員朱安東為前揭犯行，應論以間接正犯。被告利用不知情之會計人員填製不實扣繳憑單之會計憑證行為，因商業會計法第七十一條第一款之罪含有業務上登載不實之本質，故不另論以刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪（最高法院八十七年度臺上字第一一號判決可資參酌）。又被告利用不知情之會計人員連續製作祈展公司業務上不實之八十五年度各類所得資料申報書及營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部高雄市國稅局苓雅分局行使，其連續登載不實事項於業務上文書之低度行為為行使前開業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。其所犯行使前開業務上登載不實文書罪與明知不實事項填製會計憑證罪間，有方法結果之牽連關係，從一重之商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪處斷。再稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人祈展公司之責任，基於刑事政
策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於該公司之負責人，故此情形而受罰之祈展公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言，而刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，本件被告既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，祈展公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司之負責人為之，究非屬於該負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言，最高法院八十五年度台上字第六０六五號判決、臺灣高等法院八十九年度上訴字第三八三二號判決可資參酌，是被告所犯上開以不正當方法逃漏稅捐罪及填製不實會計憑證罪，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。公訴意旨漏未論及間接正犯部分，並認被告所為係犯稅捐稽徵法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，二罪復有裁判上一罪關係，均稍有未洽，應予指明。又公訴意旨雖未於起訴書之所犯法條欄內引用商業會計法第七十一條第一款，惟被告前開違反商業會計法犯行部分，既已由公訴人記載於起訴書之犯罪事實欄內，自已提起公訴，本院自應一併審理。爰審酌被告之犯罪動機、目的、手段，與生活狀況、品行、智識程度，犯後態度尚良好暨其逃漏之稅額非鉅等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。再按被告行為後，刑法第四十一條第一項已於九十年一月四日修正為：「犯最重本刑五年以下有期徒刑以下刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，並經總統於九十年一月十日公布，而於同年0月00日生效，併參酌最高法院二十四年七月民刑庭總會決議之意旨，故依前開條文及刑法第二條第一項前段之規定，易科罰金之折算標準條件自應適用新法，而分別就其所宣告之刑諭知易科罰金之折算標準，並定應執行刑，以示懲儆。末查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表可按，其因一時失慮，偶罹刑典，經此偵審程序後，當知所警惕，信無再犯之虞，本院因認前開所宣告之刑以暫不執行為適當，併予宣告緩刑二年，以啟自新。末查，公訴意旨雖認被告係以不正當方法逃漏祈展公司八十五年度營利事業所得稅十二萬零二百五十一元，惟被告利用不知情之會計人員所製作之祈展公司八十五年度營利事業所得稅結算申報書，雖將被害人甲○八十五年度向祈展公司支領薪資五十萬元之不實事項列在薪資支出帳載結算金額欄項下，然其已另依所得稅法第七十六條之一第二項第八款之規定，將之調整為七萬元，並據以申報祈展公司八十五年度營利事業所得稅，有前開營利事業所得稅結算申報書可按，故被告利用不知情之會計人員虛列被害人甲○支領薪資並逃漏祈展公司八十五年度營利事業所得稅，自應以七萬元計算，公訴意旨稍有誤會，應予指明。茲因此部分若成立犯罪，與前揭罪科刑之部分，具有實質上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第二百十六條、第二百十五條、第十一條前段、第五十五條、第五十一條第五款、修正後第四十一條第一項、第二條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
中華民國九十年十月十二日
臺灣高雄地方法院刑事第七庭
法官劉傑民右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官黃琬婷中華民國九十年十月十二日附錄本案科刑判決法條：
稅捐稽徵法第四十七條
(法人或非法人團體負責人之刑責)本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。