裁判字號：高雄高等行政法院94年簡字第154號判決
裁判日期：民國94年07月29日
裁判案由：所得稅法
高雄高等行政法院簡易判決
94年度簡字第154號原告寶凱電子企業股份有限公司代表人甲○○○被告財政部高雄市國稅局代表人 邱政茂 局長上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國九十四年三月二十四日台財訴字第○九四○○○一一九七○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）八十八年間給付 張永義 、 張新興 等兩位碼頭工人薪資所得計新台幣（以下同）四六、七五○元，未依規定於八十九年一月三十一日前申報渠等二人之各類所得申報書及免扣繳憑單，經被告所屬小港稽徵所查得並通知其限期補報，仍未於期限內辦理，被告乃依所得稅法第一百十一條第二項及罰金罰鍰提高標準條例第一條、第三條規定，裁處原告罰鍰一五、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴略以：㈠依所得稅法第八十八條規定可知，扣繳義務人扣取稅款之時機係於「給付」時，亦即「直接交付」金錢予納稅人，方具備扣繳義務人之適格性。查原告前委託報關行代為處理有關其貨物外銷事宜，而原告支付工資對象為報關行並非碼頭工人，與碼頭工人間並無僱傭關係存在，且委任、僱傭等債之關係純係當事人間之關係，尚不及於第三人，故受任人所僱傭之受僱人非為委任人之受僱人，被告認受任人（報關行）之使用人（碼頭工人）為委任人（原告）之使用人，顯屬有誤。 況渠 等（碼頭工人）對原告亦無給付請求權，是原告並非扣繳義務人。㈡又所得稅法第一百十一條第二項規定，逾期不補報或填發免扣繳憑單者，應按所給付之金額處該團體或事業百分之五罰鍰，該規定係符合罰金罰鍰提高標準條例第一條後段規定「但法律已依一定比率規定罰金或罰鍰之數額或倍數者，依其規定。」是財政部七十二年九月二十三日台財稅字第三六七四九號函釋針對依一定比率規定之罰鍰予以提高，明顯違反「微罪不舉」之法理，且違反法律保留原則；再者，逾期不補報或填發免扣繳憑單之罰鍰下限為三千元，其性質尚非罰鍰，自無適用罰金罰鍰提高倍數條例餘地。㈢另本件所爭執者，為原告是否具有申報碼頭工人工資之適格性。查原告未申報碼頭工人工資四六、七五○元（邊際稅率６﹪），可能侵害國家稅收利益亦僅
二、八○五元，被告提高罰鍰至一五、○○○元，有違比例原則云云，聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。惟被告則以：㈠查八十八年間原告給付張永義、張新興碼頭工人薪資所得分別為三二、三五○元及一四、四○○元，合計四六、七五○元，未依所得稅法第八十九條第三項規定，於八十九年一月三十一日前向被告申報各類所得申報書及免扣繳憑單，經被告所屬小港稽徵所查得，並以九十三年一月六日財高國稅港營所字第○九三○○○○○七一號函，請原告於文到十日內補報，惟逾期仍未補報，亦無異議，被告乃依所得稅法第一百十一條第二項規定，按給付金額處百分之五之罰鍰
二、三三七元，因少於三、○○○元乃處以三、○○○元之罰鍰。另依財政部七十二年九月二十三日台財稅第三六七四九號函釋規定，被告將罰鍰之金額提高五倍處以罰鍰一五、○○○元，依法尚無不合。㈡按所得稅法第八十九條第三項之規範目的，無非在使國家得以確實掌握課稅資料，以增進公共利益，並求課稅之公平，故規定扣繳義務人須於一定期限內向主管稽徵機關申報，倘若扣繳義務人違反此項法律上作為義務，則須依同法第一百十一條第二項規定予以處罰，上開規定與憲法並無牴觸，有司法院釋字第三一七號解釋及財政部六十一年九月二十日台財稅第三八一一八號函釋可資參照。本件原告委託報關行代為處理有關其貨物外銷事宜，報關行除以其委任事項代為報關外，並以原告名義僱用張永義、張新興等兩位碼頭工人處理搬運等事務，有原告帳列出口費用，包含張永義二人開立之收據相關憑證在卷可稽，其工資均為原告所給付，自應依規定申報免扣繳憑單，被告處以罰鍰，並無不合。㈢再查，罰金罰鍰提高標準條例第一條規定：「依法律應處罰金、罰鍰者，就其原定數額得提高為二倍至十倍。但法律已依一定比率規定罰金或罰鍰之數額或倍數者，依其規定。」而所得稅法第一百十一條第二項規定：「．．．私人團體或事業，違反第八十九條第三項之規定，未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處該團體或事業一、五○○元之罰鍰，並通知限期補報或填發；逾期不補報或填發者，應按所給付之金額處該團體或事業百分之五之罰鍰。但最低不得少於三、○○○元。」並不符合該條例第一條但書所謂「法律已依一定比率規定罰金或罰鍰之數額或倍數者，依其規定。」之規定；又該條例第五條規定：「第一條所定得提高倍數之規定，於本條例修正後制定之法律，不適用之；本條例修正前公布之法律，於本條例修正後修正其罰金罰鍰數額或法律經全部修正而其罰金罰鍰數額未予變更者，亦同。」然查，所得稅法第一百十一條經七十八年十二月三十日及八十八年二月九日兩次修正，惟該法未全部修正，前次僅將原規定「銀元五百元」、「銀元一千元」修正為「新台幣一千五百元」、「新台幣三千元」，以符合現今流通貨幣之需求，並未修正數額；第二次則修正就易造成機關內部紛爭與困擾之第二項「主辦會計人員為機關、團體之薪資所得稅扣繳義務人」為「扣繳單位主管」，以利所得稅扣繳義務順利進行，是罰金罰鍰提高標準條例第一項前段對於八十八年二月九日修正後之所得稅法第一百十一條亦有適用，業經財政部七十二年九月二十三日台財稅第三六七四九號函釋明定提高罰鍰數額為五倍，並無違反法律保留。㈣除此，應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰（司法院釋字第二七五號參照）。本件原告就其於八十八年間給付碼頭工人張永義、張新興二人之薪資未依規定申報各類所得申報書及免扣繳憑單，被告依法裁處罰鍰，即無不合，亦無違比例原則，並請求駁回原告之訴等語，資為抗辯。
三、按「公私機關、團體、學校、事業或執行業務者每年所給付依前條規定應扣繳稅款之所得，及第十四條第一項第十類之其他所得，因未達起扣點，或因不屬本法規定之扣繳範圍，而未經扣繳稅款者，應於每年一月底前，將受領人姓名、住址、國民身分證統一編號及全年給付金額等，依規定格式，列單申報主管稽徵機關；並應於二月十日前，將免扣繳憑單填發納稅義務人。」、「政府機關、團體、學校、事業之責應扣繳單位主管，違反第八十九條第三項之規定，未依限或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，應通知其主管機關議處。私人團體或事業，違反第八十九條第三項之規定，未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處該團體或事業一千五百元之罰鍰，並通知限期補報或填發；逾期不補報或填發者，應按所給付之金額處該團體或事業百分之五之罰鍰。但最低不得少於三千元。」所得稅法第八十九條第三項及第一百十一條第二項定有明文。次按「依法律應處罰金、罰鍰者，就其原定數額得提高為二倍至十倍。但法律已依一定比率規定罰金或罰鍰之數額或倍數者，依其規定。」、「依本條例規定提高罰金罰鍰之法律及其倍數，由主管院定之。」亦為罰金罰鍰提高標準條例第一條、第三條所明定。又「．．．㈠『所得稅法第一百零四條至第一百零七條、第一百十一條之罰鍰數額』、『使用牌照稅法第三十三條，第三十四條之罰鍰數額』及『關稅法第四十九條之一之罰鍰數額』，均提高為五倍。．．．。」、「廠商進出口貨品，雖經由報關行代為僱工並支付工資，但廠商既仍須將報關行支付之工資列帳支付，是廠商負責人仍屬所得稅法第八十九條所規定之扣繳義務人，應負責依照所得稅法第八十九條第二項（註：現行法第八十九條第三項）規定向稽徵機關申報。」復經財政部七十二年九月二十三日台財稅第三六七四九號、六十一年九月二十日台財稅字第三八一一八號函釋示在案。
四、經查，原告於八十八年間給付張永義、張新興等兩位碼頭工人薪資所得計四六、七五○元，未依規定於八十九年一月底前申報各類所得申報書及免扣繳憑單，經被告所屬小港稽徵所查得，並於九十三年一月六日以財高國稅港營所字第○九三○○○○○七一號函，請原告於文到十日內補報，惟逾期仍未補辦，被告乃依所得稅法第一百十一條第二項規定，按給付金額處百分之五之罰鍰二、三三七元，因少於三、○○○元，遂處以三、○○○元之罰鍰，並依財政部七十二年九月二十三日台財稅字第三六七四九號函釋規定，將上開罰鍰之金額提高五倍而科處一五、○○○元等之事實，有訴外人張永義、張新興所開立之收據、被告小港稽徵所九十三年一月六日財高國稅港營所字第○九三○○○○○七一號函及九十三年二月十三日九十二年度財高國稅法違字第一一○九三一○○○三七號處分書附於原處分卷可稽，洵堪認為真實。而原告雖主張其並無直接支付碼頭工人張永義、張新興工資，渠等二人乃是報關行所僱用，與原告間並無僱傭關係，故原告並非所得稅法所稱之扣繳義務人。且所得稅法第一百十一條第二項規定，符合罰金罰鍰提高標準條例第一條但書之內容，是本案無該條例第一條前段提高倍數之適用云云，資為爭執。惟查：
⒈所得稅法第八十九條第三項之規範目的，無非在使國家得
以確實掌握課稅資料，以增進公共利益，並求課稅之公平，故規定扣繳義務人對勿庸扣繳所得稅款之受領人，仍須向稅捐稽徵機關於一定期限內申報其給付之金額；倘違反該項規定，扣繳義務人未依限填報或未據實申報者，同法第一百十一條第二項規定，處該團體或事業一千五百元罰鍰，乃係對扣繳義務人未盡其法律上應盡之義務時所為之制裁（司法院釋字第三一七號解釋參照）。查本件原告委託報關行代為處理有關其貨物外銷事宜，報關行除以其委任事項代為報關外，並以原告名義僱用訴外人張永義、張新興碼頭工人處理搬運等事務，而僱用之費用均由原告支付報關行，再由報關行支付予訴外人張永義、張新興，復有原告帳列出口費用，包含張永義二人開立之收據相關憑證在卷可按；且參前揭財政部六十一年九月二十日台財稅字第三八一一八號函釋意旨，該報關行既僅代為僱用工人，且工資均為原告所支付，則原告仍屬所得稅法第八十九條所規定之扣繳義務人，自應負責依照所得稅法第八十九條第三項規定向稽徵機關申報，要不得以其未親自給付工資予碼頭工人即否認雙方間之僱傭關係。是原告主張其並無直接支付碼頭工人張永義、張新興工資，與訴外人張永義、張新興間並無僱傭關係，其並非所得稅法所稱之扣繳義務人云云，並不可採。
⒉再查，「依法律應處罰金、罰鍰者，就其原定數額得提高
為二倍至十倍。但法律已依一定比率規定罰金或罰鍰之數額或倍數者，依其規定。」罰金罰鍰提高標準條例第一條定有明文。而所得稅法第一百十一條第二項：「．．．私人團體或事業，違反第八十九條第三項之規定，未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處該團體或事業一千五百元之罰鍰，並通知限期補報或填發；逾期不補報或填發者，應按所給付之金額處該團體或事業百分之五之罰鍰。但最低不得少於三千元。」其中對罰鍰金額係採定額處罰之方式，而非依一定比率規定其數額或倍數，自與罰金罰鍰提高標準條例第一條但書之情形不同。又所得稅法第一百十一條前經七十八年十二月三十日及八十八年二月九日兩次修正，惟前次僅將原規定第二項「銀元五百元」、「銀元一千元」修正為「新台幣一千五百元」、「新台幣三千元」，以符合現今流通貨幣之需求，並未修正數額；另第二次則將第二項之薪資所得稅扣繳義務人由政府機關、團體、學校、事業之「主辦會計人員」改成「扣繳單位主管」，其有關罰鍰之金額則未變動，以利所得稅扣繳義務順利進行，是罰金罰鍰提高標準條例第一條前段有關提高罰鍰倍數之規定，對於八十八年二月九日修正後之所得稅法第一百十一條，自亦仍有適用，要不待言。
而財政部七十二年九月二十三日台財稅字第三六七四九號函業將所得稅法第一百十一條之罰鍰數額明定提高為五倍，從而被告以原告逾期未申報張永義、張新興等二人之各類所得申報書及免扣繳憑單，依所得稅法第一百十一條第二項及罰金罰鍰提高標準條例第一條、第三條規定，裁處原告罰鍰一五、○○○元，依法洵無不合。原告指被告對其裁處罰鍰一五、○○○元，係違反法律保留原則云云，尚有誤解。
⒊又人民因違反法律上義務而應受之行政罰，係屬對人民之
制裁，原則上行為人應有可歸責之原因，故於法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但為維護行政目的之實現，兼顧人民權利之保障，應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰（司法院釋字第二七五號參照）。本件原告從事商業活動，理應對稅法相關規定加以注意，其未將張永義、張新興等二位碼頭工人薪資所得依所得稅法之規定，於八十九年一月底前申報各類所得申報書及免扣繳憑單，縱無故意，亦難謂無過失，是被告依法科處罰鍰，即無不合，亦無違比例原則，原告前揭主張，尚難採憑。
五、綜上所述，原告上開主張既不足採，則被告依所得稅法第一百十一條第二項及罰金罰鍰提高標準條例第一條、第三條規定，以九十三年二月十三日九十三年度財高國稅法違字第一一○九三一○○○三七號處分書科處原告罰鍰一五、○○○元，並無不合；復查決定及訴願決定遞予維持，亦無違誤。；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國94年7月29日
第三庭法官邱政強以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年7月29日
書記官藍慶道附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。