裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第330號判決
裁判日期：民國90年09月19日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第三三○號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月十八日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十二年五月七日自台灣土地銀行台南分行受領台南市安平商港區第一期開發土地徵收之地價補償費新台幣（下同）七千五百七十九萬三千八百九十七元，於八十二年五月十日將其中一千萬元以電匯方式轉存屏東市第一信用合作社復興分社其弟丙○○之配偶 李錦珠 帳戶；另七百一十八萬元以電匯方式轉存臺灣中小企業銀行屏東分行其弟丙○○之友人 陳昭安 帳戶，嗣經被告查得該二筆匯款乃原告贈與其弟丙○○之款項，乃依遺產及贈與稅法第四條第二項之規定，核定原告贈與丙○○之金額為一千七百一十八萬元，併同當年度前次贈與後核定應納贈與稅額七百十三萬二千八百元，原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）原告雖於八十二年五月十日自台南市第十信用合作社提領一千七百十八萬元，並將其中一千萬元，以電匯方式轉存屏東市第一信用合作社復興分社李錦珠帳戶；其中七百十八萬元，以電匯方式轉存台灣中小企業銀行屏東分行陳昭安帳戶，惟該二筆金額實係原告之弟丙○○向原告借貸之款項，此由丙○○於八十二年五月十五日所立之借據可證，另丙○○已償還四百十八萬元，並於八十七年七月二日在台南縣西港鄉調解委員會成立調解願自八十八年一月一日起按月清償原告十八萬五百五十五元，此亦有調解委員會調解筆錄可證，按該調解筆錄如經法院認可，概與法院之確定判決有同一之效力，其自有拘束司法及行政機關之效力，訴願決定機關不查，徒以該調解筆錄成立在後而遽以否認其效力，亦顯然率斷。原告既已舉證系爭金額確係原告貸與其弟丙○○之金額，而非被告所認定係贈與之金額，訴願決定機關未為撤銷，仍為維持之決定，顯然無據。
（二）退萬步言，縱認系爭金額係為贈與，惟查都市計畫法第五十條之一規定：「公共設施保留地因依本法第四十九條第一項徵收取得之加成補償，免徵所得稅；因繼承或因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵遺產及贈與稅。」之意旨，係在闡明政府徵收公共設施保留地而發給之補償費，除免徵所得稅外，如在配偶或直系血親間因贈與而移轉者，並可免徵贈與稅，此乃遺產及贈與稅法之特別規定。此項規定之立法意旨，並非僅限於公共設施保留地本身之贈與，始可適用，因公共設施保留地被徵收而取得之補償費，法律上屬於該土地變價之結果，如有發生直系血親間之贈與而移轉之情形，當然亦有適用之餘地，法律上應無排除不適用之理由，再從該法條前後段文義（補償者）之連貫內容觀之，更可看出因徵收公共設施保留地而變質之補償費，其贈與移轉應與土地本身之贈與同視，絕無作不同解釋而為不同適用之理由，更何況公共設施保留地於未徵收前繼承人除保有所有權外，其價值亦可列入扣除額免徵遺產稅，但徵收後之補償費不僅土地被徵用，而就所得除需課增值稅（土地稅法修法前）外，仍需為課稅標的，其顯然有違反比例原則。
二、被告主張之理由：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。
（二）本件乃原告七十九年間繼承後，於八十二年五月七日因政府徵收受領土地補償費七千五百七十九萬三千八百九十七元，將其中一千七百十八萬元，分別輾轉經手李錦珠及陳昭安帳戶而由其弟丙○○持有，為原告所不爭之事實，原告於復查及訴願時均持同一事證主張係借貸關係非屬贈與，惟查被告於八十七年三月二十一日以南區國稅審二字第八七○二二二九八號函，請陳昭安就原告匯入款七百十八萬元說明其原因關係（原告回復被告南區國稅審二字第八七○三○七八九號函說明書時，聲稱不認識陳昭安），陳昭安於八十七年四月十六日說明指稱，該筆匯入款係友人丙○○央請提供帳戶，供其存入該電匯款，又稱丙○○告知該筆款項係其兄長甲○○取得土地補償費，將部分補償費分予丙○○，因另有一筆補償費一千萬元已匯入其配偶李錦珠帳戶，故此筆想私藏作其他用途，不想讓其配偶知道，亦分別於八十二年五月十日至六月十日陸續領取現金歸還丙○○，並提供臺灣區中小企業銀行活期儲蓄存款存摺影本為證，又被告於八十七年三月二十四日以南區國稅審二字第八七○二二九○二號函請李錦珠就匯入款一千萬元說明其原因關係，李錦珠八十七年四月十六日於本局屏東縣分局說明指稱，係其大伯甲○○繼承之土地，受政府徵收，而領取之補償費，因其配偶之祖母 郭盞 代為爭取之故，其大伯才取其中一小部份分予其配偶，有陳昭安及李錦珠談話紀錄為證，原告辯稱係借貸關係，實不足採，復查及訴願決定時已就原告所持事證予以論明，原告又無其他客觀可信之證明，要難謂其主張借貸關係為真，又原告引據都市計畫法第五十條之一規定，謂公共設施保留地變價後之現金贈與，仍應有免徵贈與稅之適用，依租稅法律原則，未經法律所明定，應不得有逾越之適用，原告擅就以其變現後僅部分價金之無償移轉，強引該法條所定免徵稅賦標的（公共設施保留地）主張延伸變現後之適用，核非有當，否則租稅秩序即無從維護，又原告此項主張更彰顯其無償移轉贈與之事實，實無庸置疑，原處分更無不當。
理由
一、原告主張：系爭金額實係原告之弟丙○○向原告借貸之款項，除有借據可憑外，亦有調解委員會調解筆錄可證，被告仍予認定係贈與之金額，顯然無據。縱認系爭金額係為贈與，惟依都市計畫法第五十條之一規定之意旨，因公共設施保留地被徵收而取得之補償費，法律上屬於該土地變價之結果，如有發生直系血親間之贈與而移轉之情形，當然亦有免徵贈與稅適用之餘地，本件徵收後之補償費不僅土地被徵用，而就所得除需課增值稅外，仍需為課稅標的，顯然有違反比例原則等語，被告則以：系爭金額據丙○○之配偶李錦珠及其友人陳昭安陳稱係原告取得土地補償費，將部分補償費分予其弟丙○○，本件顯係原告無償贈與，原處分並無不當。又原告引據都市計畫法第五十條之一規定，謂公共設施保留地變價後之現金贈與，仍應有免徵贈與稅之適用，惟依租稅法律原則，未經法律所明定，應不得有逾越之適用，原告擅就以其變現後僅部分價金之無償移轉，強引該法條所定免徵稅賦標的主張延伸變現後之適用，核非有當等語，資為抗辯。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項分別定有明文。
三、經查，原告於八十二年五月七日自台灣土地銀行台南分行受領台南市安平商港區第一期開發土地徵收之地價補償費七千五百七十九萬三千八百九十七元後，將之存入台南市第十信用合作社中州分社第00000000000號帳戶，而於八十二年五月十日分別電匯支出一千萬元及七百十八萬元，存入屏東縣屏東市第一信用合作社復興分社弟媳李錦珠第00000000000000帳戶及臺灣中小企業銀行屏東分行陳昭安第00000000000帳戶，而李錦珠為丙○○之配偶，陳昭安為丙○○之友人，上開匯款業已交由丙○○持有，此為兩造所不爭執，並有土地銀行台南分行支票四紙、台南市第十信用合作社中州分社存（提）款交易明細查詢表等附於原處分卷內可稽，堪認為實在。原告雖以前揭情詞為爭執，惟查：
（一）據訴外人李錦珠於八十七年四月十六日接受被告約談時係陳稱：「本人公公 沈金鐘 約於民國七十九年間往生，當時本人配偶丙○○因與其兄長甲○○相處不太愉快，．．故有關本人公公所遺留下來之財產，本人配偶全部放棄繼承，全由兄長甲○○一人繼承，而該筆匯款及匯入友人陳昭安帳戶之柒佰壹拾捌萬元（之前本人配偶並未告知，係事後本人才從友人處得知）計壹仟柒佰壹拾捌萬元，係本人大伯甲○○所繼承之土地，受政府徵收而領取之補償費，因本人之配偶之祖母郭盞代為爭取之故，大伯才取其中一小部分之補償費分予本人之配偶」等語；另訴外人陳昭安於同日接受約談時亦陳稱：「該筆匯入款係本人友人丙○○央請本人提供本人帳戶，供其存入該筆電匯款，據 沈君 當時所稱，該筆款項係其兄長甲○○取得土地補償費（該被徵收土地係甲○○繼承父親沈金鐘之遺產），將部分補償費分予丙○○，因另有一筆補償費壹仟萬元已匯入其配偶李錦珠屏東一信復興分社帳戶，故此筆款項其想私藏作其他用途，不想讓其配偶知道，故將該筆款項匯入本人帳戶，本人亦分別於八十二年五月十日至六月十日陸續領取現金歸還予丙○○（詳如存摺影本）」等語，此有該李錦珠、陳昭安二人之談話紀錄及陳昭安台灣中小企業銀行屏東分行之存摺影本附於原處分卷內可稽，又依卷附原告提出之分割繼承契約書所載，原告父親沈金鐘之遺產，土地部分係由原告繼承，而丙○○僅繼承現金一萬元等情，足見李錦珠、陳昭安上開所述應屬合理可信，是原告匯入李錦珠及陳昭安二人帳戶內之一千七百一十八萬元，應係原告繼承其父親之土地，被政府徵收後所得之土地補償費，因其祖母郭盞之爭取，乃將其中一部分補償費贈與其弟丙○○，且為丙○○所允受，應屬原告贈與之財產，允無疑義。
（二）原告雖提出訴外人丙○○書立之借據及台南縣西港鄉調解委員會製作之調解筆錄，主張該二筆金額實係丙○○向原告借貸之款項，並非贈與，此由丙○○於八十二年五月十五日所立之借據可證，另丙○○已償還四百十八萬元，並於八十七年七月二日在台南縣西港鄉調解委員會成立調解願自八十八年一月一日起按月清償原告十八萬五百五十五元，此亦有調解委員會調解筆錄可證云云，惟查，上開二筆金額均係原告於八十二年五月十日分別匯入李錦珠及陳昭安之帳戶，而丙○○卻於八十二年五月十五日始書立借據，已不符社會借貨經驗法則，又原告並無法提出丙○○償還四百十八萬元之資金流程證明，僅泛稱丙○○都是以現金償還云云，亦與常情不符。至該台南縣西港鄉調解委員會於八十七年七月二日製作之調解筆錄，亦係於被告於八十七年五月二十五日核定本件贈與稅後所為之筆錄，已難遽予採信，且未經法官簽名並蓋法院印信，無從認為具有民事確定判決之效力，是原告上開主張，顯係事後飾卸之詞，委無可採。至丙○○於被告查核時，曾以信件說明原告匯入陳昭安之資金來源係遺產分配，卻於本院調查中到庭證稱上開匯款係向原告所借之款項，並非贈與云云，其前後所述不一，亦屬附和原告之詞，不足憑採。
（三）原告雖又訴稱：依都市計畫法第五十條之一規定之意旨，並非僅限於公共設施保留地本身之贈與，始可適用，因公共設施保留地被徵收而取得之補償費，如有發生直系血親間之贈與而移轉之情形，當然亦有適用之餘地，更何況公共設施保留地徵收後之補償費，不僅土地被徵用，而就所得除需課增值稅外，仍需為課稅標的，顯然違反比例原則云云，惟按都市計畫法第五十條之一規定：「公共設施保留地因依本法第四十九條第一項徵收取得之加成補償，免徵所得稅；因繼承或因配偶、直系血親間之贈與而移轉者，免徵遺產及贈與稅。」，其後段係指該公共施保留地本身因配偶或直系血親間之贈與而移轉者，始免徵贈與稅，至於地價補償費尚不得類推適用，況本件原告與其弟丙○○係二親等之旁系血親，彼等間之贈與，亦非該條規範之情形。又本件原告如無贈與財產予丙○○之情事，即毋庸課徵贈與稅，此乃其本身之行為所肇致其中一部分地價補償費成為贈與稅之標的，並非因土地遭徵收之結果，原告殊不得以其所取得之地價補償費，除依修正前土地稅法之規定，需課徵土地增值稅外，尚需為本件贈與稅之課稅標的，而主張違反比例原則，是原告此之所訴，亦不足採。
四、綜上所述，原告所為主張，既不足取，從而，被告依遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定原告贈與丙○○之金額為一千七百一十八萬元，併同當年度前次贈與後，核定應納贈與稅額七百十三萬二千八百元，洵無違誤，復查決定，未准變更原處分，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月十九日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀
法官楊惠欽法官呂佳徵右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年九月十九日
法院書記官謝文輝