臺北高等行政法院93年度簡字第776號判決

裁判字號：臺北高等行政法院93年簡字第776號判決

裁判日期：民國94年02月15日

裁判案由：關稅法

臺北高等行政法院判決
93年度簡字第776號原告精碟科技股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○
吳金地 被告財政部臺北關稅局代表人 詹昭鐶 （局長）訴訟代理人丙○○
丁○○上當事人間因關稅法事件，原告不服財政部中華民國93年4月15日台財訴字第0930008124號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國92年4月30日委由鴻天運通有限公司向被告報運進口貨物乙批（進口報單號碼：第CA/92/522/04890號），經電腦篩選以C1（免審免驗）方式通關，並於當日完稅放行在案。原告於92年10月27日以精碟（92）總字第102709號申請書檢具經濟部工業局92年10月22日簽證核准文號第ID2Z0000000000號之「製造業及其相關技術服務業屬於科學工業進口國內尚未製造之機器設備證明書」影本，向被告申請退還進口關稅新台幣（下同）11,498元，被告以其已逾財政部86年4月17日台財關第00000000000號函示規定貨物進口之翌日起4個月內檢具減免稅文件補正之期限，乃於92年11月28日以北普進字第0920108976號函否准其退還關稅之申請。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告申請退還已完納之國內尚未製造機器設備之進口稅捐，是否已逾補正期限而不得請求？㈠原告主張之理由：
⒈被告認原告依促進產業升級條例第9條之1申請退回92年2
月8日以後已完納之國內尚未製造機器設備之進口稅捐，應於進口貨物通關放行翌日起4個月內為之，逾期則不予退回。被告主張69年3月28日台財關第13658號函（下稱69年函）為86年4月17日台財關第000000000號函（下稱86年函）之前釋，且92年5月16日台財關字第0920550338號函（下稱92年函）為86年函之後釋，則69年函尚有明訂「除法律另有規定可予退稅者外」之除外規定，且92年函第1條同被告主張，僅係對於已完納之進口關稅退回之證明文件及申辦手續加以補充，概無期間限制。92年函第2條係針對促進產業升級條例第9條之1第2項之申辦手續規定亦無期間限制。92年函第3條係對於已向海關申請繳納保證金先行驗放者，補辦手續之相關規定，應依關稅法第14條暨相關規定辦理，復無對納稅義務人踐行退回已進口繳稅確定案件之期間限制。69年函及92年函皆未限制納稅義務人依法律請求退回已完納進口稅捐之期限，則86年函除與後釋有牴觸外，且其行為時法律86年函係其本諸中央主管機關職權對關稅法第5條之1（現行法第14條）所為之核釋，俾使通關完稅程序儘速完成，且不任令課稅行為與否延宕無期。
⒉財政部關稅總局本諸權責於發布86年函之時，依被告行為
時法律（尚無行政程序法之適用）其位階可能如被告主張為法規命令。惟至88年2月3日中華民國總統華總一義字第8800027120號令制定行政程序法全文175條，則當依法務部90年2月2日法90律字第001961號函釋『按行政程序法第150條規定：「本法所稱法規命令，係指行政機關基於法律授權，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定。（第1項）法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍與立法精神。（第2項）其所稱「法規命令」，須具備「行政機關基於法律授權訂定」及「對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定」二項要件，如僅符合上開二項要件之一者，則不屬之。』準此，86年函非屬行政程序法所稱法規命令，而係中央法規標準法第7條所明定之職權命令。該等職權命令，自應依被告之上級機關即行政院89年2月25日台89規字第05919號函頒之「各機關依行政程序法修訂主管法規之參考原則」第參部分第1點：職權命令不得就法律保留事項為規定。復依參考原則第參部分第2點：現行職權命令規定之內容有涉及法律保留事項者，應依下列二種方式檢討之：（1）提昇為法律或於法律中增列授權訂定之依據。（2）廢止或刪除。行政院發布參考原則之意旨蓋為配合行政程序法於88年2月3日發布制定，故行政院行文指示所屬各機關應逐條檢視其主管之法律、法規命令、職權命令、行政規則等事務，並本於職權審酌應否配合檢討修正法律或廢止、刪除。被告既係本案之中央主管機關，負有依法行政之責任，被告未依上級機關所規定本諸職權審酌應否就86年函配合行政程序法之發布進行修法或予以廢止、刪除之。則被告以財政部關稅總局92年8月25日台總局徵字第092105813號函（下稱92年8月25日函）一紙行政規則及86年函一紙職權命令逕行限制原告依促進產業升級條例退回已完納進口稅捐之請求權，則原告不服86年函及92年8月25日函除與上級機關之行政規則有牴觸外，且未依上級機關所發布之行政規則即參考原則踐行修正程序，復其因無關稅法及促進產業升級條例等法律授權得為期間限制之法源，而逕以行政規則及職權命令限制納稅義務人依據關稅法之特別法即促進產業升級條例第9條之1退回已完納進口關稅之權利。原告認86年函與中央法規標準法第5條、第6條及行政程序法第174條之1（法務部91年3月14日法律字第0910006101號函參照）均有所牴。故原告主張財政部86年4月17日台財關第000000000號函應依行政程序法第158條第1項第1款、第2款視為無效。另外原處分有捨法律而就職權命令之瑕疵，此有訴願決定主張應依86年函等可佐，原處分應予以撤銷。
⒊行政程序法於88年2月3日發布制定，其第131條基於法律
位階暨從新從輕原則之法理，應優先適用於86年函所揭之4個月期限，被告不查原告有依促進產業升級條例第9條之1向被告請求退回已完納之機器設備進口關稅之權利，該公法上請求權之消滅時效，屬於憲法上法律保留事項，應以法律定之，有司法院釋字第474號可資參照。遍查關稅法、促進產業升級條例等法律暨相關法規，皆未規定系爭已完納之進口關稅請求退回期間應於一定期間消滅之規定，關稅法及其特別法即促進產業升級條例等既未規定該請求權消滅時效，自應適用行政程序法第131條之規定。此有前揭參考原則第壹部分第8點：「公法上之請求權，原則上因5年間不行使而消滅。如請求權時效期間有長於或短於5年之必要者，應依本法第131條第1項規定，以法律為特別之規定」可佐。被告牴觸行政程序法第131條有訴願決定所稱本案否准退稅之爭點在於申請是否逾限，其補辦手續之期限，應依關稅法暨相關函釋規定辦理，與原告是否符合科學工業之公司無關等等可佐。被告因違法而限制原告之合法權益不返還原告已完納之進口稅捐，原告依公法上不當得利之法理主張被告返還原告利益。
㈡被告主張之理由：
⒈按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之
事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；…。進口貨物有下列情事之一者，不得依第1項規定先行徵稅驗放。但海關得依納稅義務人之申請，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，並限期由納稅義務人補辦手續，屆期未補辦者，沒入其保證金：1、納稅義務人未即時檢具減、免關稅有關證明文件而能補正者。…。」為關稅法第14條第1項及第3項所明定。次按「屬科學工業之公司，於91年1月1日起自國外輸入自用之機器、設備，在國內尚未製造，經經濟部專案認定者，免徵進口稅捐及營業稅。…第1項所稱國內尚未製造之機器、設備，由中央工業主管機關認定之。」及「中華民國89年1月1日以後修正條文，自公布日施行…」分別為92年2月6日修正增訂之促進產業升級條例第9條之1第1項、第3項及第72條第2項後段所明定。又「依規定得減、免關稅之貨物，納稅義務人於進口報關時，未依關稅法第5條之1（現行關稅法第14條）第3項第1款規定申請繳納保證金而繳稅之案件，如於貨物進口放行前或放行後4個月檢具減、免關稅有關證明文件，向海關申請補正，經海關核准減、免關稅者，准予退還其已繳納之關稅。」及「依促進產業升級條例第9條之1第1項規定：…及同條第3項規定：…自91年1月1日起適用。故營業人於91年1月1日起進口符合該條文規定之機器、設備，業經海關課徵進口稅捐及代徵營業稅者，依法可向海關申請退稅。」亦為財政部86年4月17日台財關第00000000000號及92年2月11日台財稅第0000000000號函釋在案。
⒉原告主張被告之處分引用無效之職權命令之部分乙節，查
財政部86年4月17日台財關第000000000號函係對關稅法第5條之1（現行關稅法第18條）有關限期補正所為之統一解釋，核其意旨應屬行政規則，是該訂定無需有法律之授權。次查，上開財政部86年函說明一、核示：「依規定得減、免關稅之貨物，納稅義務人於進口報關時，未依關稅法第5條之1（行為時關稅法第14條，現行關稅法第18條）第
3項第1款規定申請繳納保證金而繳稅之案件，如於貨物進口放行前或放行後4個月內檢具減、免關稅有關證明文件，向海關申請補正，經海關核准減、免關稅者，准予退還其已繳納之關稅。」係為落實執行政府產業政策及推行為民服務宗旨，並嘉惠廠商於貨物進口後，准於4個月內檢具有關證明文件申請發還其已納關稅之德政，依司法院釋字第287號解釋：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。…」，則前揭函釋之適法殆無疑義，並無原告所稱與中央法規標準法第5條、第6條及行政程序法第174條之1相牴情形。又原告業經經濟部92年9月2日經授工字第09221012800號函同意認定為科學工業公司，符合促進產業升級條例第9條之1規定，並遂行其關稅退稅之申請。依原告為經經濟部認定科學工業公司之特定屬性，並據此依法申辦退稅之特殊事項，自非「行政程序法第150條所稱法規命令，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定」適用範疇，則無該法條之適用。再查原告於
92年4月30日報運貨物進口，依行為時關稅法第14條（現行關稅法第18條）第1項規定先行徵稅放行在案，並未依同條第3項第1款規定申請繳納保證金辦理驗放，且貨物於
92年4月30日放行，卻遲至92年10月30日始檢具免稅證明文件送達被告申辦退還關稅，已逾上開貨物放行後4個月內之期限；另不論按海關進口稅則增註規定減、免進口稅案件，或依促進產業升級條例第9條之1免徵進口稅費案件，蓋皆依據行為時關稅法第14條（現行關稅法第18條）第
1項或第3項規定辦理而適用前揭函釋；再依關稅法特別法優於行政程序法普通法原則，則被告依據關稅法暨相關函釋否准原告退還關稅之申請，乃於法有據。
⒊原告認被告違反行政程序法第131條之部分，查「行政機
關為行政行為時，除法律另有規定外，應依本法規定為之。…」「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」為行政程序法第3條、第4條明文規定。按原告辦理貨物通關進口繳稅放行暨踐行退還關稅之申請，係依關稅法、促進產業升級條例等特別法之規定辦理，而本案否准退稅之爭點在於貨物放行後申請退稅是否逾限，其補辦手續之期限，自應依關稅法暨相關函釋規定辦理，基於特別法優於普通法之法律原則，除符合行政程序法第3條、第4條規定外，自無原告所稱行政程序法第131條規定之適用。另查貨物進口人不依行為時關稅法第14條第3項（現行關稅法第18條第3項）申請繳納相當金額之保證金先行驗放，則依行為時關稅法第40條（現行關稅法第45條）規定，應於收到稅款繳納證之翌日起30日內，依規定格式以書面向海關申請復查，是上開4個月限期之規定，在關稅法第18條第4項訂定前，應屬好意施惠性質；又因促進產業升級條例並非關稅法之特別法，則兩者效力，彼此不相容納（按：該免稅函於有效期內，仍可繼續使用，是其與本件無涉），據此，本件亦無行政程序法第127條之適用，所訴顯有誤解，委無足採。
理由
一、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；…。進口貨物有下列情事之一者，不得依第1項規定先行徵稅驗放。但海關得依納稅義務人之申請，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，並限期由納稅義務人補辦手續，屆期未補辦者，沒入其保證金：一、納稅義務人未即時檢具減、免關稅有關證明文件而能補正者。…。」為行為時關稅法第14條第1項及第3項所明定。次按「屬科學工業之公司，於91年1月1日起自國外輸入自用之機器、設備，在國內尚未製造，經經濟部專案認定者，免徵進口稅捐及營業稅。…第1項所稱國內尚未製造之機器、設備，由中央工業主管機關認定之。」及「中華民國89年1月1日以後修正條文，自公布日施行…」分別為92年2月6日修正增訂之促進產業升級條例第9條之1第1項、第3項及第72條第2項後段所明定。又「依規定得減、免關稅之貨物，納稅義務人於進口報關時，未依關稅法第5條之1（現行關稅法第14條）第3項第1款規定申請繳納保證金而繳稅之案件，如於貨物進口放行前或放行後4個月檢具減、免關稅有關證明文件，向海關申請補正，經海關核准減、免關稅者，准予退還其已繳納之關稅。」及「依促進產業升級條例第9條之1第1項規定：…及同條第3項規定：…自91年1月1日起適用。
故營業人於91年1月1日起進口符合該條文規定之機器、設備，業經海關課徵進口稅捐及代徵營業稅者，依法可向海關申請退稅。」亦有財政部86年4月17日台財關第00000000000號及92年2月11日台財稅第0000000000號函釋可憑。
二、本件原告於92年4月30日委由鴻天運通有限公司向被告報運進口貨物乙批（進口報單號碼：第CA／92／522／04890號），經電腦篩選以C1（免審免驗），並於當日完稅放行在案。原告雖於於92年10月27日以精碟（92）總字第102079號申請書（原處分機關收文日期：92年10月30日收文第Z000000000號），檢具經濟部工業局於92年10月22日簽證核准第ID2Z0000000000號之「製造業及其相關技術服務業屬於科學工業進口國內尚未製造之機器設備證明書」影本，向被告申請退還進口關稅，被告以原告已逾財政部86年4月17日台財關第00000000000號函示規定貨物進口之翌日起4個月內檢具減免稅文件補正之期限，而否准其退還關稅之申請。原告不服，提起本件訴訟，而為如前述之主張。
三、經查，原告就其報運貨物進口如有可減免關稅，但未能即時檢具減免有關證明文件而能補正者，依行為時關稅法第14條第3項之規定，即應向海關申請准其繳納相當金額之保證金先行驗放，再依海關之補正期限補辦手續，屆期未補辦者，並發生保證金沒入之法律效果。本件原告於92年4月30日委由鴻天運通有限公司報運貨物進口，係依行為時關稅法第14條（現行關稅法第18條）第1項規定先行徵稅放行，並未依同條第3項第1款規定申請繳納保證金辦理驗放，且貨物已於92年3月10日放行。因此，原告就本件報運之進口貨物本已不得主張嗣後檢具減免有關證明文件據以辦理減免關稅。固然，依促進產業升級條例第9之1條規定，屬科學工業之公司，於91年1月1日起自國外輸入自用之機器、設備，在國內尚未製造，經經濟部專案認定者，免徵進口稅捐及營業稅。但原告依促進產業升級條例第9條之1免徵進口稅費案件之辦理，仍須依關稅法相關程序申請。亦即原告就上開報運進口貨物如主張符合促進產業升級條例第9條之1免徵進口稅費者，自須依行為時關稅法第14條（現行關稅法第18條）第3項規定辦理，始符免徵進口稅費之程序。本件原告於報運進口貨物時並未主張符合促進產業升級條例第9條之1免徵進口稅費，而依行為時關稅法第14條第3項規定辦理，自無從主張其得依促進產業升級條例第9條之1規定，免徵進口稅捐及營業稅。
四、至於財政部86年4月17日函說明一、函釋：「依規定得減、免關稅之貨物，納稅義務人於進口報關時，未依關稅法第5條之1（現行關稅法第18條）第3項第1款規定申請繳納保證金而繳稅之案件，如於貨物進口放行前或放行後4個月內檢具減、免關稅有關證明文件，向海關申請補正，經海關核准減、免關稅者，准予退還其已繳納之關稅。」係為落實執行政府產業政策及推行為民服務宗旨，並嘉惠廠商於貨物進口後，准於4個月內檢具有關證明文件申請發還其已納關稅之好意措施。貨物進口人就其報運進口貨物如有符合促進產業升級條例第9條之1免徵進口稅費情事，如不依行為時關稅法第14條第3項（現行關稅法第18條第3項）申請繳納相當金額之保證金先行驗放，則依行為時關稅法第40條（現行關稅法第45條）規定，應於收到稅款繳納證之翌日起30日內，依規定格式以書面向海關申請復查。因此，上開4個月限期之規定，在現行關稅法第18條第4項訂定前，應屬好意施惠性質。則原告主張被告以財政部關稅總局92年8月25日台總局徵字第092105813號函及上開86年4月17日函職權命令逕行限制原告依促進產業升級條例退回已完納進口稅捐之請求權，除與上級機關之行政規則有牴觸外，且未依上級機關所發布之行政規則即參考原則踐行修正程序，復其因無關稅法及促進產業升級條例等法律授權得為期間限制之法源，而逕以行政規則及職權命令限制納稅義務人依據關稅法之特別法即促進產業升級條例第9條之1退回已完納進口關稅之權利，與中央法規標準法第5條、第6條及行政程序法第174條之1有所牴觸，該財政部86年4月17日台財關第000000000號函應依行政程序法第158條第1項第1款、第2款應視為無效一節，並非可採。又因促進產業升級條例並非關稅法之特別法，亦即促進產業升級條例所定之免徵進口稅費程序，仍須依關稅法之相關程序辦理，如未依關稅法所定之相關減免關稅之程序辦理，自無從主張促進產業升級條例第9條之1向被告請求退回已完納之機器設備進口關稅之權利，屬於憲法上法律保留事項，應以法律定之，關稅法及其特別法即促進產業升級條例等既未規定該請求權消滅時效，應適用行政程序法第131條之規定。因此，原告此部分主張，仍非可採。
五、綜上所述，被告所為否准原告退還關稅之申請之處分，揆諸首揭規定，於法核無不合。訴願決定予以維持，亦屬妥適。
原告主張前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、本件訴訟標的金額未逾20萬元，為適用簡易程序事件，本判決爰不經言詞辯論為之，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年2月15日
第一庭法官陳國成上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國94年2月16日
書記官王英傑