裁判字號：高雄高等行政法院91年訴字第473號判決
裁判日期：民國91年10月29日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決九十一年度訴字第四七三號
原告甲○○
己○○乙○○丙○○丁○○○戊○○庚○○共同訴訟代理人 陳惠菊 律師
蔡信泰 律師被告財政部臺灣省南區國稅局代表人辛○○局長訴訟代理人壬○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月二十六日台財訴字第０九０００六一六０七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告等之被繼承人 黃永和 ，於民國（下同）八十五年五月三十日、六月十三日及十二月三十日，分別贈與 黃鄒芳齡 等金額合計新臺幣（下同）四六、三０七、二００元，已超過贈與稅免稅額，黃永和逾期未申報，經被告查獲乃逕行核定贈與總額四六、三０七、二００元，漏稅額一四、七六八、六００元，並以其違反遺產及贈與稅法第二十四條規定，按所漏稅額處一倍罰鍰一四、七六八、六００元（計至百元止）。黃永和不服，申請復查，惟於復查期間之八十九年十一月五日死亡，全案由原告等續行救濟結果，獲撤銷原罰鍰處分，其餘維持原核定，原告就未獲變更部分，提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）關於贈與總額及贈與稅額核定部分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造訴辯意旨：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）按「贈與」，係指所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為，遺產及贈與稅法第四條第二項定有明文。故贈與除需贈與人有以自己財產給予他人之意思外，尚須受贈人之同意並接受贈與始能成立（改制前行政法院即現在之最高行政法院八十八年度判字第三四五九號判決參照）。又當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證責任，行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條規定可明。另財政部八十四年六月二十日台財稅第000000000號函亦明示需由被告查明即應由被告舉證確屬無償贈與始得核課贈與稅。
（二）本件原告等之被繼承人黃永和固曾於八十五年五月三十日，於其臺南市農會帳戶內支出一一、三００、０００元，並以子媳黃鄒芳齡、孫 黃建銘 、 黃建揚 及孫女 黃釗玟 等名義分別存入三、四００、０００元、三、四００、０００元、
一、０００、０００元及三、五００、０００元，並於八十五年六月十三日以乙○○名義存入二、０００、０００元作為定期存款，惟查其僅係借用媳婦及孫子之帳戶，伊等並未允受或動用被繼承人所存入之款項，始有借用帳戶之行為，況查被繼承人於日後亦將系爭存款取出分別用於購買人壽保險，顯見原告之被繼承人黃永和僅係借用黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚、黃釗玟、乙○○等人名義作為資金處理支用，被借用名義人對系爭金額均無實質支配權，故原決定認此一借用帳戶及名義之行為係贈與，顯非有理。
（三）另查，原告之被繼承人黃永和固曾於八十五年十二月三十日自其大安商業銀行臺南分行帳戶匯款至ＳＨＵＮＣＨＩＡＯＨＳＵ（ 蘇順 交）金額為美金一、０００、０００元（計新台幣二七、五０六、０００元）、ＭＥＩＹＵＮＨＵＡＮＧ（己○○）美金一００、０００元（計新台幣二、七五０、六００元）及ＪＵＩＹＵＮＬＩＮ（ 林瑞 雲）美金一００、０００元（計新台幣
二、七五０、六００元）。惟查系爭金額係被繼承人黃永和欲赴美投資並日後養老之用，因 蘇順交 （該員係在美投資之代理人，與被繼承人無任何親屬關係）、 林瑞雲 、己○○均具有美國籍，以伊等名義投資、處分較為方便，故黃永和乃借用該三人名義投資，此有美國運通公司投資證明及我國駐洛杉磯台北經濟文化辦事處證明文件可證，另查該筆美金一、０００、０００元之投資，於八十九年七月十一日已由美國萬通銀行匯回美金一、０二五、三四五元，並存入被繼承人大安商業銀行帳戶，並與前開第二項金額一同購買人壽保險並尚有結餘存款新台幣一千餘萬元，原告並已於遺產稅內據實加以申報，顯見系爭金額確係借用蘇順交名義投資，另其餘借用林瑞雲及己○○名義之美金二００、０００元因投資均已虧損，故自無法匯回。
（四）綜上所述，被告所為核定贈與稅及罰鍰之處分，自有未合，爰請判決如聲明所示。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「稅捐稽徵機關．．．為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件，．．．被調查者不得拒絕。」為稅捐稽徵法第三十條第一項所明定，其立法意旨在於：課稅事實資料散置各處，不易蒐集，涉及納稅義務人個人生活隱私及內在意思表達等無具體實物存在之事項，更非稅捐機關所能輕易獲取，此方面資料如改由資料所有者或知悉者提供，將最符經濟效益；且因該等資料係納稅義務人生活領域內之事項，科以納稅義務人有接受備詢、真實完整陳述及提示所有證據文件之義務，無論就公平原則而言，或就訴訟經濟層面來看，均符合社會之妥當性（參看 陳清秀 著行政訴訟法第三百八十八至三百八十九頁），如當事人拒絕履行協力義務（即配合調查），則稽徵機關可以欠缺證據方法為由，為不利於當事人之決定（參看陳清秀著稅法總論第四百四十三至四百四十四頁），合先陳明。
（二）按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。」改制前行政法院即現在之最高行政法院六二年度判字第一二七號著有判例。贈與人黃永和於八十五年五月三十日，自其臺南市農會帳戶支出一一、三００、０００元，並以黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚及黃釗玟等四人名義，分別存入三、四００、０００元、三、四００、０００元、一、０００、０００元及三、五００、０００元；又黃永和另於八十五年六月十三日以乙○○名義存入二、０００、０００元作為定期存款，查系爭定期存款自八十五年五月三十日開始辦理，並以續存方式延續至查獲時止並未異動，為原告所不爭，系爭存款存於黃鄒芳齡等人帳戶長達數年，每年均有申報相關之利息所得，難謂黃鄒芳齡等人無允受之合意，是上述資金移轉之事實，難謂其非屬贈與。
（三）次查贈與人黃永和將系爭存款取出購買人壽保險，係被告查獲後之作為，況人壽保險之受益人並非贈與人，其保險金給付受益人時又可免納稅賦，益加證明贈與人處心積慮於規避身後之稅賦，似無赴美投資並將系爭存款供日後養老之用之意圖。本件確有涉及贈與情事，系爭存款為贈與人交付存入黃鄒芳齡等人之帳戶，並經渠等合意允受之贈與行為，乃信而有徵，被告據以核課贈與稅，於法並無不合。
（四）又查贈與人八十五年五月二十八日自土地銀行新營分行領取土地補償費四四、
五四八、０００元後，旋即於當日將該筆款項匯至其土地銀行永康分行帳戶，次日（即五月二十九日）即開立支票四四、五四八、０００元存入其臺南市第六信用合作社西門分社帳戶，同年月三十日又開立合庫支票四五、０００、０００元存入其臺南市農會帳戶，並以現金方式為黃鄒芳齡等十六人辦理定期存款，八十五年十二月三十日將其中十二人之定期存款解約，以現金方式分成兩筆匯款存入其大安銀行臺南分行帳戶，金額分別為二０、０００、０００元及
一三、一００、０００元，合計三三、一００、０００元，同日再分成三筆款項匯出國外，收款人及收受金額分別為蘇順交美金一、０００、０００元、己○○美金一００、０００元及林瑞雲美金一００、０００元，合計贈與美金一、二００、０００元（扣除郵電費後，約合新臺幣三三、００七、二００元）。由以上頻繁之資金移轉情事觀察，贈與人應有攪亂資金流程之軌跡及乘隙移轉資金、規避稅賦之強烈意圖（尤以移轉資金至國外最甚）。
（五）另據戶籍資料記載，戊○○之配偶為 林信煌 ，而卷附美國破產法院 加州 中區地方法院對債務人債務消滅之裁定記載，林瑞（珠）雲與林信煌係同案聲請宣告破產，是其二人間應有親屬關係。又據卷附「文件證書保管人之證明書副本」記載，林瑞（珠）雲與蘇順交係堂（表）親關係，是以，林瑞（珠）雲、蘇順交等人應與己○○及贈與人等有親屬關係。前揭匯款美金一、０００、０００元予蘇順交部分，原告僅提示由美國運通公司所出具「所有人」為蘇順交及 蘇芳麗 之現金管理基金鑑定組確認書，但未提示贈與人生前確曾委託蘇順交投資之信託或授權契約等證明文件，無法證明蘇順交係贈與人在美投資之代理人或受託人，在美代為處理贈與人之投資業務；又原告雖主張蘇順交已匯回美金一、０二五、三四五元，並存入贈與人大安商業銀行外匯存款帳戶內，顯示贈與人投資資金業已收回云云，惟查蘇順交系爭款項之匯回，係於被告查獲之後，是以，上述贈與人資金移轉予他人之事實，難謂其非屬贈與，被告依法課徵贈與稅，並無不合；另贈與林瑞雲、己○○各美金一００、０００元部分，查原告亦無提示有委託或授權該二人投資之契約書等證明文件，亦難謂其等在美代為處理贈與人之投資業務，而原告提示美國破產法院加州中區地方法院所出具債務人林信煌及林瑞雲債務消滅之證明，主張贈與人借用林、黃二人名義投資之美金二００、０００元已因投資虧損無法匯回等詞，亦對釐清「本件是否為信託行為？」乙節，無所助益；退萬步言之，縱承認贈與人與林、黃二人有信託關係，惟贈與人對林瑞（珠）雲之破產聲請並未主張其權利，積極追索債權，是其行為符合遺產及贈與稅法第五條第一款「在請求權時效內無償免除或承擔債務」規定之情事，應「以贈與論」視之，被告依前揭條文規定，課徵贈與人之贈與稅，於法並無不合。
（六）至於原告所引用之改制前行政法院即現在之最高行政法院八十八年九月十六日八十八年度判字第三四五九號判決，並非判例，是其並無拘束本件之效力，且所述判決與本件案情並不相同，經查本件原告並未有如前述判決中之情形，於被告查獲前，將全部金額回存贈與人之帳戶中，且本件贈與人黃永和雖表示其借用媳婦黃鄒芳齡等人之存款，僅單純借用其名義而已，其等對於存款無管理處分之權，且存單、印章均由借用人所持用隨時得自由提領存款，惟該說法並無實據可資證明，是原告所訴尚難採據，被告之處分與法並無不合。
理由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」次按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項、第二項、第二十四條第一項定有明文。又「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」亦經財政部八十四年六月二十日台財稅第000000000號函釋在案。
二、經查，原告等之被繼承人黃永和於八十五年五月三十日，自其臺南市農會帳戶內支出一一、三００、０００元後，以黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚及黃釗玟等四人名義，分別存入三、四００、０００元、三、四００、０００元、一、０００、０００元及三、五００、０００元；又於八十五年六月十三日自臺灣土地銀行永康分行帳戶開立票據存入台南市農會乙○○帳戶，金額為二、０００、０００元，及同年十二月三十日自其大安商業銀行台南分行帳戶匯款至ＳＨＵＮＣＨＩ
ＡＯＨＳＵ、ＭＥＩＹＵＮＨＵＡＮＧ及ＪＵＩＹＵＮＬＩＮ等三人之金融帳戶合計共四六、三０七、二００元之事實，有臺灣土地銀行永康分行支票八十八年三月五日康存字第八八０００八七號函、台南市農會現金收入傳票、存單、對帳單大安銀行台南分行匯出匯款申請書等附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭執，洵堪信實。
三、原告起訴主張：原告等之被繼承人黃永和固曾於八十五年五月三十日，自其臺南市農會帳戶支出一一、三００、０００元，並以黃鄒芳齡、孫黃建銘、孫黃建揚及孫女黃釗玟等名義分別存入三、四００、０００元、三、四００、０００元、
一、０００、０００元及三、五００、０００元，另八十五年六月十三日以乙○○名義存入二、０００、０００元作為定期存款，惟僅係借用媳婦及孫子之帳戶，伊等並未允受或動用被繼承人所存入之款項，始有借用帳戶之行為，況查被繼承人於日後亦將系爭存款取出分別用於購買人壽保險，顯見原告之被繼承人黃永和僅係借用黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚、黃釗玟、乙○○等人名義作為資金處理之用，被借用名義人對系爭金額均無實質支配權，故原決定認該此一借用帳戶及名義之行為為贈與，顯非適法云云。惟查：（一）原告等之被繼承人黃永和與黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚、 黃釧玟 為子媳、祖孫關係，被繼承人黃永和於八十五年五月間，既未受有任何對價，而將所有財產分為數筆，以上開關係人名義於台南市農會辦理定期存款，且已取得該四人之身份證件等資料，前往該分行辦理定期存款手續，黃鄒芳齡等四人既交付上開資料予原告辦理，已難謂無允受贈與之意思表示。（二）定期存款之利息所得，均係由存款人辦理綜合所得稅結算申報等情，為原告於準備程序筆錄中所自承，是以就本件客觀事實而言，應認系爭存款為原告自行交付存入子媳、孫子女之帳戶，並經子媳等允受之單純贈與行為，否則無異承認原告得將系爭存款存入子媳等銀行帳戶，迂迴規避贈與稅之課徵，顯有不合。況且原告等亦未能舉證證明黃鄒芳齡、黃建銘、黃建揚、黃釗玟、乙○○等不能任意支配帳戶內金額之情事，猶爭執被繼承人黃永和對於黃鄒芳齡等四人等開立帳戶並辦理定期存款，係為黃永和自己利益為之，亦難採信。
四、再以，黃永和於八十五年十二月三十日自其大安商業銀行台南分行帳戶匯款至Ｓ
ＨＵＮＣＨＩＡＯＨＳＵ、ＭＥＩＹＵＮＨＵＡＮＧ及ＪＵＩＹＵＮＬＩＮ等三人之金融帳戶合計共四六、三０七、二００元部分，有前開匯出匯款申請書附卷可憑，且為兩造所不爭。被告機關於八十九年四月二十六日以南區國稅法字第八九０二九八號函，請原告等提示其所主張系爭匯款與蘇順交等三人係用於對外股本投資之相關證明文件，原告等雖主張該筆投資信託金額，迄至八十八年七月八日尚餘美金一、０五四、七八三元，業經於八十九年七月十一日由美國萬通銀行匯回美金一、０二五、三四五元，並存入黃永和大安商業銀行外匯活期存款之帳戶。又匯寄 林珠雲 等二人美金二００、０００元之投資，因被投資公司已倒閉，無法收回云云。然查，原告等對於所主張黃永和匯款係於國外之投資，並未能提示對外股本投資之投資項目、投資契約或資金流程等證明文件，而關於贈與財產，係稅捐發生事實，本應由稅捐機關負客觀舉證責任，且遺產及贈與稅法固無如所得稅法第八十三條明文規定納稅義務人應負協力義務，惟因租稅要件事實之證據資料常在納稅義務人掌握中，納稅義務人自有配合提出之義務，以供事實之調查。在人民投資財產事項中，對於所投資資金之流向、投資信託之事項、投資代理人之選任，依通常交易習慣，當事人間多會以書面訂立契約之方式為之，而此等資料之取得均存在於當事人之間，應由納稅義務人提出。原告對於本案重要證據不為或不能提出者，自應受不利益之認定。至原告雖提示由美國運通公司所出具「所有人」為蘇順交及蘇芳麗之現金管理基金鑑定組確認書在卷可稽，但未能提示該匯款係供作黃永和投資用之款項，亦未提示黃永和生前確曾委託蘇順交投資之信託或授權契約等證明文件，無法證明蘇順交係黃永和在美投資之代理人或受託人，難證明其匯款美金一、０００、０００元係供投資之用；又原告雖提示由蘇順交匯回美金一、０二五、三四五元，並存入黃永和大安商業銀行外匯存款帳戶內，作為黃永和投資資金收回證明，惟係屬被告查獲後之作為，亦為兩造所不爭執，有準備程序筆錄可稽。原告既無法提示該資金係黃永和本人投資之款項，被告認定為贈與，依法課徵贈與稅，並無不合。再己○○、戊○○係黃永和之女，林信煌為戊○○之夫，美國破產法院加州中區地方法院宣告林信煌、林珠雲破產，應屬林信煌及戊○○之破產宣告，原告等對黃永和匯款予己○○、林珠雲部分，亦無法舉證如何投資，空言主張，自不足採。
五、綜上所述，被告以原告等被繼承人黃永和於八十五年五月三十日、六月十三日及十二月三十日有無償贈與黃鄒芳齡等現金合計共四六、三０七、二００元，已超過贈與稅免稅額，黃永和逾期未申報，乃逕行核定贈與總額四六、三０七、二００元，漏稅額一四、七六八、六００元，揆諸首開規定，並無不合。訴願決定，予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第一百零四條，民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十月二十九日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官江幸垠法官林石猛法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年十月二十九日
法院書記官嚴寶明