裁判字號：臺灣高等法院99年上訴字第1874號刑事判決
裁判日期：民國99年08月04日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決99年度上訴字第1874號上訴人即被告甲○○選任辯護人 邱創舜 律師上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院98年度訴字第1944號，中華民國99年4月28日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署98年度偵字第19977號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑柒月；減為有期徒刑參月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、甲○○明知 林文正 （業經原審以98年度訴字第790號判決有罪確定）無何財力開設公司擔任董事，因 俞謹如 （原名俞春燕，業經檢察官因其違反商業會計法案件曾經判決確定，以
98年度偵字第19977號為不起訴處分）欲向金融機構貸款，於民國91年7月13日簽訂合約書，與 巫志松 商議並以新臺幣（下同）100萬元購買 辛巴達 企業有限公司（址設臺北市○○區○○○路○段○○○號7樓之3，起訴書誤載為臺北市○○區○○○路○○○號4樓，應予更正，以下簡稱為辛巴達公司），於該段期間由巫志松之配偶 陳麗娟 續任公司名義負責人(所涉本案，業經檢察官於98年3月30日以97年度偵字第20229號為不起訴處分)，並由巫志松繼續使用辛巴達公司名義及發票，俞謹如並透過甲○○引介 許明山 ，向金融機構辦理貸款，然因許明山於辦理貸款過程時，表示辛巴達公司名義負責人陳麗娟配合度不佳，遂向俞謹如表示需更換負責人，及調整辛巴達公司財務結構，俞謹如即將上情告知甲○○，由甲○○乃引介林文正，約定由林文正擔任辛巴達公司人頭負責人，並將其證件交予俞謹如委由不知情之某成年人員持往辦理辛巴達公司之負責人變更登記，林文正即自92年10月22日起擔任該公司董事長，為商業會計法上之商業負責人，亦為從事業務之人，並以製作會計憑證為其附隨業務。甲○○、俞謹如、許明山、 張定生 、 劉德方 與林文正於完成負責人變更登記後，竟基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，約定由許明山、張定生負責調整辛巴達公司業績，據以向金融機構申請貸款，待辛巴達公司順利取得貸款2000萬元後，所貸得款項由俞謹如所任職之華夏綜合科技股份有限公司（下稱華夏公司）取走1000萬元，林文正取得400萬元，所餘600萬元及辛巴達公司則交由甲○○經營後，遂由俞謹如、甲○○於92年10月27日在臺北市○○區○○○路○段○○○號7樓之3辛巴達公司內分別交付80萬元、10萬元，合計共90萬元之作業費用交予許明山，約定由許明山、張定生以虛增業績方式之詐術方式美化辛巴達公司財務，詎許明山於收取90萬元後，又與張定生前往辛巴達公司表示若公司業績不佳，無法貸款，要追加35萬元作業費用調整業績，而經俞謹如、甲○○同意交付後，隨即由許明山、張定生取得辛巴達公司空白發票，渠等均明知辛巴達公司與如附表所示之公司並無銷貨之實際交易事實，竟自92年10月間某日起至92年12月間某日止（起訴書誤為92年10月至93年4月間，應予更正），由許明山連續多次填製不實會計憑證即統一發票共53張，分別交付予如附表所示之公司作為進項憑證，而如附表編號第1、3、5至11、13、14、17、18、20、22、23、
25、26、28、29、32、34號所示公司即營業人依營業稅法規定申報營業稅時，復持上開統一發票申報扣抵銷項稅額，以此不正當方法幫助該等營業人各逃漏如附表所示之營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵與管理之公平及正確性（營業人即銷項公司、發票開立時間、虛開發票張數、銷售即發票金額、申報之扣抵發票張數、已扣抵銷售額、逃漏稅額均詳如附表所示），嗣因辛巴達公司向中央租賃股份有限公司(下稱中央租賃公司)貸款(僅須簽發支票抵押，不需提供不實財務報表)，未獲撥款，且所簽支票均拒絕往來，始經財政部台北市國稅局查悉上情，報請偵辦。
二、案經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官主動簽分偵查起訴。理由
一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明文。本件認定事實所引用之卷內證人於審判外所為之供述證據等資料，雖屬傳聞證據，惟被告、辯護人及檢察官於本院準備程序及審判期日中均未爭執其證據能力，且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議，本院審酌此等證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，故揆諸前開規定，依刑事訴訟法第159條之5規定，應認前揭證據資料有證據能力。
二、訊據被告甲○○矢口否認有何違反商業會計法、稅捐稽徵法、詐欺取財未遂等犯行，辯稱：伊介紹林文正是受一個朋友 呂振揚 委託，因林文正在印尼生意失敗，想要東山再起，伊基於朋友關係，介紹林文正到臺北俞謹如的公司，後來安排在辛巴達公司做貿易木材生意，初期伊有幫忙做籌備工作，但是之後他們開始去合作什麼，伊實在是不知道，也沒有參與，伊沒有看過辛巴達公司的印章、發票，至於有一份委託伊辦財務的資料，是俞謹如說他們要幫辛巴達公司弄個房子，俞謹如要林文正寫委託書，上面有寫我的名字；主導人不是伊，伊也沒有參與過，伊只是有時候在他們旁邊聽他們說要做什麼要做什麼，因為林文正是伊介紹的，所以伊會基於朋友的立場說要他小心，伊沒有拿任何的好處，也沒有參與過他們的任何事情；俞謹如因辛巴達公司沒有辦公室，所以向伊借忠孝東路5段使用，因人來人往，伊可能有在場，但沒有經手辛巴達公司業務，也沒有交付10萬元予許明山云云。辯護意旨略以：林文正非無專業能力之人，與俞謹如達成合作向銀行申辦貸款協議，而同意擔任辛巴達公司負責人，並無使公務員登載不實、行使業務上登載不實文書罪之犯行；依證人巫志松、 劉惠玲 、俞謹如等人證述內容可知，被告介紹林文正與俞謹如認識，對於俞謹如、林文正事後是否有幫助他人逃漏營業稅或違反商業會計法之行為，並不知情，亦未參與；林文正證述內容反覆，與諸多證人證述及卷內資料不符，顯係挾怨報復云云。
三、經查：
(一)、上開俞謹如於91年7月間，與巫志松商議並以100萬元購買
辛巴達公司；林文正自92年10月22日起擔任辛巴達公司董事，為商業會計法上之商業負責人，亦為從事業務之人，並以製作會計憑證為其附隨業務；而林文正係透過甲○○介紹予俞謹如，而擔任辛巴達公司負責人；另辛巴達公司與如附表所示之公司並無銷貨之實際交易事實，而自92年10月間某日起至92年12月間某日止，提供不實會計憑證即統一發票共53張，分別交付予如附表所示之公司作為進項憑證，而如附表編號第1、3、5至11、13、14、17、18、
20、22、23、25、26、28、29、32、34號所示公司即營業人依營業稅法規定申報營業稅時，復持上開統一發票申報扣抵銷項稅額，幫助該等營業人各逃漏如附表所示之營業稅額等情，業據被告甲○○供承，係基於朋友關係，介紹林文正到俞謹如的公司，而安排在辛巴達公司等語外（見原審卷第23頁背面），並據證人俞謹如、巫志松、林文正於原審審理時證述明確（見原審卷第46至60頁、第74至80頁、第110至120頁），另有財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書、辛巴達公司涉嫌虛設行號相關資料分析表、辛巴達公司營業人進銷項交易對象彙加明細表、辛巴達公司歷次變更登記表、辛巴達公司專案申請調檔統一發票查核清單、合約書、授權書2紙等件在卷可按，並經本院調閱辛巴達公司登記卷宗審認無訛（見97年度偵字第20229號卷㈠第3至12頁、第14至17頁、第63至76頁、第128頁、第138至238頁、第247至270頁、97年度偵字第15777號卷第74頁、第86頁），已堪認定。又被告於原審準備程序稱其當時人在國外云云，惟依卷附被告入出境資訊連結作業所示(原審卷第28頁至32頁)，被告於92年間並無任何一筆出境紀錄，不能資為有利於被告之認定。
(二)、被告確於知悉要以辛巴達公司進行貸款之情況下，而介紹
林文正予俞謹如認識，並由林文正擔任辛巴達公司之負責人，且委由許明山以虛增業績方式，而使辛巴達公司帳務美化，以利取得貸款資金，並約定若取得貸款金額後之分配方式，及交付10萬元之作業費用予許明山，而辛巴達公司之空白發票係由許明山開立等情，已據證人俞謹如於偵查中證稱：「（問：如果貸款有拿到錢，甲○○是否可分到錢？）那時候 賴興政 介紹許明山給甲○○，許明山說他是 馬永成 的同學，與銀行的關係很好，甲○○來找我說是否有公司可以配合辦貸款，說可以辦到2、3000萬，我就想到辛巴達這家公司，我就把許明山帶到辛巴達公司，許明山說要90萬的公關費，華夏公司出80萬，甲○○出10萬，許明山說這個公司帳要調整過，後來要追加35萬，但這35萬沒有收據，最後也沒有辦下來。」、「（問：你有無帶林【林文正】去板橋跟巫見面？）有，因為當初賴興政和我說有一位巫先生要貸款，貸下來100萬他自己留著，剩下的跟我們合作，我帶林去板橋是貸款之後很久之後的事，再來才發生許明山說陳麗娟配合度很不好的事，許跟謝【即被告】說要另外找另一個人做負責人，謝才帶林來找我，因為我有車，所以才開車找林去板橋找巫。授權書是謝寫的，也是謝拿給我的。」等語（見98年度偵字第19977號卷第24至27頁、97年度偵字第20229號卷㈡【影卷】第400至401頁）；另於原審審理時證稱：「...許明山說辛巴達公司的負責人陳麗娟配合度不好，所以說要換一個負責人，許明山說辛巴達公司的財務結構不好，他說找人去調整要花90萬元，那時我把這件事情告訴甲○○，甲○○就找了林文正，林文正的條件是錢貸款要多貸，他要400萬元去印尼做木材生意，後來貸款許明山沒有貸款出來」、「（問：你有跟甲○○說要更換負責人辦理貸款的事情嗎？）有，她才會去找林文正。」、「（問：在林文正擔任辛巴達公司負責人時，辛巴達公司確實虛開了許多發票出去，這是何人開立的發票？）是許明山，我沒有碰過辛巴達公司的發票，當初貸款的時候，我把資料都交給許明山...」、「（問：許明山要如何幫辛巴達公司貸款？）他說帳要給會計師調整過，才可以去貸款，至於他如何貸款，我不清楚，時間已久，我也不記得。」、「（問：甲○○她可以從辛巴達公司的貸款獲得什麼樣的好處？）如果我們貸款2000萬元出來，我們華夏拿1000萬元，400萬元給林文正，剩下600萬元給甲○○接著經營辛巴達公司。」、「（問：上述是否有跟甲○○約定？）貸款前跟甲○○、林文正約定的。」、「（問：辦理貸款，你們是委託何人辦理貸款？）有分兩段，第一段是許明山，第二段是中央租賃公司，中央租賃公司是許明山介紹的。我們直接跟中央租賃」、「（問：當時找許明山辦貸款要發票，這些發票資料是何人製作的？）當初許明山說要發票，我就帶他去見巫志松和陳小姐他們，是他們叫我去會計師那裡拿，我拿了之後交給許明山」、「我跟許明山說這個事情，說他朋友貸款要90萬元的運轉資金，要請會計師做財務調整，甲○○就付了10萬元，剩下80萬元付不出來，我跟華夏說這個事情，華夏說我們可以配合貸款，華夏開80萬元的票給許明山，許明山又追加到120幾萬元。」、(「問：在林文正擔任辛巴達公司負責人時，辛巴達公司確實虛開了許多發票出去，這是何人開立的發票？」)「是許明山，我沒有碰過辛巴達公司的發票，當初貸款的時候，我把資料都交給許明山，因為中央租賃貸款不需要發票」等語明確（見原審卷第110至120頁），是被告顯係實際參與辛巴達公司貸款事宜，並出資10萬元作為調整業務之費用，而非僅止於介紹林文正擔任辛巴達公司之負責人而已，顯見被告上開辯解自非可採。
(三)、證人許明山於原審審理時亦證稱：「（問：除了公司的資
料外，俞謹如、甲○○有無交付90萬元給你？）沒有。」、「（問：俞謹如有無拿華夏公司80萬元的支票給你？）有，有一張。」、「（問：80萬元不是在90萬元之內嗎？）後來我還給他了。」、「（問：10萬元部分呢？）我也還給俞謹如了。」、「（問：80萬元是華夏公司的票，10萬元不是甲○○給你的嗎？為何要還給俞謹如？）因為當時她們二人都在，我是還給他們，80萬元還給俞謹如，10萬元還給甲○○。」、「（問：你自己在該案中表示『你在92年10月27日簽收據，當天取得華夏公司的支票，已將該支票交付張定生代書，支票並未提示，告訴人俞謹如即調現後在忠孝東路5段華夏公司，交付現金80萬元給你，然該80萬元之委託代辦手續費之法律關係存在於你與華夏公司之間，與俞謹如無關』與你上開所述90萬元跟詐欺案無關，顯然不符，為何如此？）我剛才有跟檢察官說我有把錢還給他們，因為我當初有說他們要搬到2、3樓，要開斡旋金，他們開90萬元出來，要給張定生辦貸款，然後我們在談，我說如果你們要搬進去，如果要搬入，要開票壓在我那裡，給太平洋建設，他們才讓他們搬入2、3樓，由張定生辦理貸款。」、「（問：為何甲○○要拿10萬元給你？）當初他們講好的是90萬元，當初約在忠孝東路，我朋友跟張定生都在，張定生、甲○○、俞謹如都在那裡，他們不熟，要我在場，他們要交給我簽收，再轉交給張定生，我說我不用，你們直接交給張定生。」、「（問：俞謹如在該次程序中表示，『我就把許明山帶到辛巴達公司，許明山說這要90萬元的公關費，華夏公司出80萬元，甲○○出10萬元，許明山說這個公司的帳要調整過，後來追加35萬元，但這35萬元沒有收據』，請問是否有回憶起35萬元的事情？）這不是我說的。這當初是代書張定生說的，不是我講的。」、「（問：你怎麼知道張定生有講這個事情？）這個我剛才有提到，第二次在場的時候，在忠孝東路，是收90萬元之後，張定生說這個公司部分，業績如果不是很好，可能沒有辦法貸款，後來他就沒有講。35萬元，是我跟張定生第三次去忠孝東路的時候，張定生講的，提到公司如果業績不是很好，可能很難貸款，然後他說公司可能要調整業績..」、「第二次有俞謹如、甲○○、劉德方，還有一位 呂春明 ，我跟張定生。第三次有張定生、我、劉德方、甲○○、俞謹如。」等語明確（見原審卷第156至158頁）。而許明山確有於93年1月6日匯款10萬元至被告所主持之瑞德美生化科技股份有限公司(下稱瑞德美公司)，有所提華南銀行匯款回條乙紙可佐(原審卷第180頁)。被告於本院雖辯稱：10萬元是俞謹如的公司買產品送給它的股東，才會匯款給瑞德美公司，該公司我父親是監察人，所以我會幫忙作點生意云云(本院卷第55頁)，惟證人俞謹如證述被告有出資10萬元，已如上述，且本件匯款單係證人許明山所提出，並非華夏公司出具，應認確係許明山匯款償還被告所出資之10萬元。則若辛巴達公司確有實際經營情事，大可依現有經營實際情狀以向金融機構申請貸款，又何需有調整業績之舉。且被告與俞謹如確有出資至少90萬元，供許明山等人以虛增公司業績用以向金融機構借貸，則被告對於許明山、張定生等將利用虛開發票，以進行業績調整乙節，自無法推諉不知。又依證人俞謹如上開證述，辛巴達公司向中央租賃公司貸款，並不需用要發票等虛偽資料，而證人許明山又否認有持偽開之發票等資料向其他金融機關申請貸款，不能證明有利用上開虛開發票美化帳面後，據以向金融機關詐取財物而未遂之行為。
(四)、證人林文正於原審證稱：辛巴達公司是由甲○○負責，是
甲○○經營的。辛巴達公司一個月給我一萬元，二個月二萬元就沒有給了，我的老闆是甲○○，我是人頭，甲○○答應一個月一萬元給我，我不知道為何不繼續給我，93年3月12日對俞謹如之授權書是我簽名之後，寄給甲○○，我不會忘記，對劉德方之授權書也是我簽名的沒錯，印章是我的。我擔任辛巴達公司負責人的印章是交給俞謹如，辛巴達公司辦公室起先在忠孝東路，後來要買公園街，然後就搬到公園街等語(原審卷第46頁至54頁)，並有93年4月12日授權書(97年度偵字第20229號卷第406頁)、97年2月22日授權書、97年12月18日切結書(同偵卷第412、413頁)各乙份在卷可佐。另證人劉德方於原審證稱：辛巴達公司貸款後被告可以拿到一些資金投資美容生技業，我是聽俞謹如和林文正說的，華夏公司因租約期滿，有向當時在忠孝東路的瑞德美公司借用辦公處所，約一、二個月的時間，在忠孝東路也有，在公園路也有看過謝小姐在辛巴達公司的辦公室。92年間我擔任華夏公司董事長，華夏先辦貸款，那時中央租賃公司出問題，所以華夏沒有辦下來，辛巴達公司也沒有辦下來，辛巴達公司的貸款申請，據我暸解，都是甲○○跟俞謹如在處理，林文正簽授權書、切結書給我，是因為俞謹如她有一個親戚在辛巴達公司擔任董事，後來辛巴達公司發生問題，華夏公司曾辦理清算，所以俞謹如希望我協助林文正辦理清算的事情。甲○○曾出現在辛巴達公司，他們在規劃，一樓店面要做美容醫療中心。林文正當初要當董事長的條件，大概就是因為他在印尼有做木材的生意，如果貸款下來，有一筆錢就要去做木材生意，這是他親口告訴我的。我是在97年間才知道俞謹如她妹妹有在辛巴達公司擔任股東等語(原審卷第55頁至60頁)。由上開證詞可知，林文正確實係被告找來擔任辛巴達公司人頭，期間，被告曾出借其父經營在台北市○○○路的瑞德美公司場所作為華夏公司及辛巴達公司的辦公處所，此亦有辛巴達公司變更登記表在卷可參(97年度偵字第20229號卷一第63頁)。又華夏公司曾簽發二紙面額各500萬元支票給太平洋建設股份有限公司，作為購買台北市○○街之購屋款，嗣因跳票而取回支票，由被告代收，亦有證人許明山之呈報狀檢附之支票影本二紙可佐(原審卷第179頁)，參諸上開證言，華夏公司及辛巴達公司嗣均將辦公室移往公園路(應係懷寧街之誤)，足認被告對辛巴達公司之貸款業務介入甚深，其欲藉本件貸款，取得辛巴達公司經營權及部分資金，以擴展美容生技事業，不言而喻。
(五)、又前開證人俞謹如所涉本件犯行，業經檢察官因認屬另案
裁判效力所及，而為不起訴處分確定，有台灣台北地方法院檢察署98年度偵字第19977號處分書乙份在卷可參(該偵卷第61頁)。而被告與證人俞謹如已無任何利害關係，本件貸款最終亦未曾實際取得，是證人俞謹如自無誣陷攀咬被告之動機；另證人許明山於原審審理時，對於公訴人所詰問內容均多所迴避，直至原審提示證人俞謹如及其本人於另案所為證述內容，始於原審審理中為前揭關於交付90萬元及張定生指示公司業績調整情節，然於證述過程中仍語多保留，然單就其於原審審理時所指述被告確有交付10萬元費用、於商議業績調整事宜時在場參與，以及前揭證人俞謹如所證述若貸款核貸後之分配方式，被告亦可取得600萬元及辛巴達公司經營權等情綜合以觀，已足認被告應知悉辛巴達公司貸款時需以業績調整方式核貸，而非單僅介紹林文正或偶然經過證人俞謹如與許明山討論貸款情事之人，是上揭證人許明山所為不利於被告之證述內容，與證人俞謹如所述部分相符部分，自應可採。
(六)、至於證人巫志松於原審審理時雖證稱：「（問：照你剛才
所言，在將辛巴達公司於91年7月13日簽約賣給俞謹如後，你仍有繼續使用辛巴達公司的發票，當時你知道辛巴達公司的經營狀況嗎？）我不知道，我交給俞謹如之後，他們的經營狀況我不知道，我沒有參與，我只是在交叉期間，我沒有發票，俞謹如答應讓我暫時用辛巴達公司的發票」等語，然則，證人巫志松於同日審理時亦就該使用發票原由、期間，分別證稱：「我印象中簽約之後，他們有業務在走，當初我要求辛巴達的名稱要給我，他們有答應要換公司名稱，因為他一直沒有去辦理，我沒有辦法再去申請辛巴達名稱的公司。他們有他們的業務，我自己的業務還是要做，我還是需要有發票，當時俞謹如有答應，我的廠商的發票交給他們，說我有進貨都交給公司，他答應讓我開辛巴達公司的發票，他說不會很久，印象中有這一段交叉期，但交叉的期間有多久，我沒有印象。」、「（問：92年10月22日變更負責人為林文正後，你瞭解辛巴達公司的實際經營狀況嗎？）不知道。」、「我只是在交叉期間，我沒有發票，俞謹如答應讓我暫時用辛巴達公司的發票。」等語（見原審卷第74至80頁），參以證人巫志松前揭合約書上記載讓渡辛巴達公司日期為91年7月13日，而實際變更負責人為林文正時間為92年10月22日，期間相距已一年有餘，且變更負責人原因亦係許明山認證人巫志松之配偶即原辛巴達公司負責人陳麗娟難以配合之故等情以觀，顯見許明山等於辦理辛巴達公司貸款之際，應有藉以虛開發票之意，而因陳麗娟或巫志松未予配合，始有陳麗娟難以配合之說詞，參以陳麗娟既為證人巫志松之配偶，若有虛開發票情事，相關稅賦及法律責任歸屬均將不利於曾任公司負責人之陳麗娟等情以觀，應可認證人巫志松於簽約後縱有使用辛巴達公司發票，然於變更負責人後之如附表所示時間，即無虛開發票以助被告等人虛增業績而向金融機構貸款之必要，是此部分證人巫志松之證述亦難據為被告有利之認定。
(七)、綜上，被告所辯並不可採，被告確有與俞謹如合作，找林
文正擔任辛巴達公司人頭負責人，並共同出資委託許明山、張定生等辦理調整辛巴達公司業績及貸款事宜。本件事證明確，被告犯行堪予認定，應依法論科。
四、論罪科刑之法律適用：㈠按被告行為後，刑法部分條文業於94年1月7日修正，同年
2月2日經總統令公布，並自95年7月1日起施行。而刑法第11條有關刑法總則之適用範圍，修正前原規定為：「本法總則於其他法令有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法令有特別規定者，不在此限」，修正後則規定為：「本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限」，矧「總則編適用之範圍，基於法律保留及罪刑法定原則，刑法以外之其他刑事特別法，應指法律之規定，不包括行政命令在內，爰將『法令』修正為『法律』以符上開基本原則之意旨。」（該條修正理由第1項參照），是刑法第11條僅屬使刑法以外之刑事特別法得以一體適用刑法總則規定之過橋條款耳，其規定本身無關罪刑之實質內容，是該條文字修正尚不生新舊法比較之問題，應逕依修正後刑法第11條前段，適用刑法總則之規定，先予敘明。
㈡修正後刑法第2條第1項規定：「行為後法律有變更者，適
用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，此條規定與刑法第1條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，是刑法第2條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條以決定適用之刑罰法律。又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，復有最高法院95年5月23日所為95年度第8次刑事庭會議決議第一點法律變更之比較適用原則㈣可資參照。
㈢又被告行為後，商業會計法已於95年5月24日經總統以華
總一義字第09500074911號令修正公布，並自公布日施行，修正前商業會計法第71條規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者」，修正後則為：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果」，經比較新舊法之結果，以修正前商業會計法第71條第1款之規定有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，應適用修正前之商業會計法第71條第1款規定。另依修正後刑法第33條第5款：「主刑之種類如下：……五、罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」之規定，較被告行為時法律之罰金刑最低額為高，因此，就罰金刑法定最低刑度部分比較上述修正前、後之法律，自以被告行為時即修正前刑法第33條第5款之規定較有利於被告。
㈣關於牽連犯部分：修正前刑法第55條就具有牽連關係之牽
連犯，係規定應從一重罪處斷；而修正後之刑法，既已刪除牽連犯之規定，則所犯各罪即應依數罪併罰之規定分論併罰。比較修正前後之規定，以被告行為時之刑法第55條規定論處，對被告較為有利。
㈤關於連續犯部分：刑法第56條連續犯之規定業經刪除，於
新法施行後，被告之數犯罪行為，應予分論併罰。此條刪除雖非犯罪構成要件之變更，然顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。比較修正前後之規定，應以被告行為時之刑法第56條規定論處，對被告較為有利。
㈥關於共同正犯：新修正刑法第28條雖將舊法之「實施」修
正為「實行」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹；二者之意義及範圍已有不同，是新修正刑法第28條共同正犯之範圍，已修正限縮於共同實行犯罪行為者始成立共同正犯，排除陰謀犯、預備犯共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍，既因此而有變動，自均屬行為後法律有變更，而非僅屬文字修正，應有新舊法比較適用之問題(最高法院96年度台上字第3773號判決意旨參照)。本件被告均係實行共犯，不論依新舊法，均構成共同正犯，新法對被告未更為有利，應適用行為時法。
㈦綜合比較上開新舊法結果，應以修正前刑法規定對被告較
為有利，依修正後刑法第2條第1項規定，應適用修正前刑法之規定。
五、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）；又統一發票依營業稅法第32條之規定，為營業人銷售貨物或勞務予買受人之會計憑證；再共犯林文正於前揭時間擔任辛巴達公司負責人；是核被告就犯罪事實所述之辛巴達公司虛偽開立發票，而欲美化辛巴達公司業績，以向金融機構申請貸款，然無證據足認有持上開不實資料向金融機構行使以詐欺取財，核被告之所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。被告與俞謹如、許明山、張定生、劉德方與林文正間就前開犯行有犯意聯絡及行為分擔，應依修正前刑法第28條之規定論以共同正犯。被告與共犯林文正擔任辛巴達公司負責人期間，就違反商業會計法犯行雖不具商業負責人身分，惟依刑法第31條第1項規定，仍論以共同正犯。又被告上開明知為不實之事項，而填製會計憑證之犯行及幫助犯稅捐稽徵法第41條納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，方法相同，所為係觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯而各應依修正前刑法第56條連續犯之規定各論以一明知為不實之事項，而填製會計憑證罪及一幫助犯稅捐稽徵法第41條納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，並依法各加重其刑。公訴人雖未就被告共同開具不實統一發票予如附表編號第35號所示公司之犯行加以起訴，然因此部分業經公訴人於98年12月28日以補充理由書補充更正，且與起訴部分有修正前刑法第56條連續犯之裁判上一罪關係，顯為起訴效力所及，本院自得一併加以審理。又被告等以填製不實會計憑證之方式行使詐術，並幫助他人逃漏稅捐，所犯上開三罪間均有方法結果之牽連關係，均應依修正前刑法第
55條規定，從一重論以填製不實會計憑證罪。
六、原審據以論罪科刑，固非無見，惟(一)原審於理由欄認本件應適用修正前刑法第28條之規定，據上論結欄則引用修正後刑法第28條規定，前後已不一致；(二)辛巴達公司向中央租賃公司申請貸款，並不需使用發票等資料，本件又無其他證據足認被告等有使用不實之會計資料向其他金融機構申請貸款而未果，起訴書亦未載有被告等詐欺取財未遂之事實，原審亦僅認定被告等欲向金融機構貸得款項，但未能明指究有無持不實資料向何金融機構申請貸款，卻認定被告等已著手於詐欺犯行之實行而不遂(原判決第13頁第5、6行)，自有未洽。被告上訴，否認犯行，固不可採，惟原判決既有上開可議，仍無可維持，應由本院將原判決撤銷改判。爰審酌被告以虛開發票方式美化業績方式，而欲向金融機構貸款，及幫助公司逃漏稅捐之犯罪手段，所為業已影響國家課稅之正確性及公平性、幫助逃漏稅捐之金額不多，本件並無詐欺取財未遂情事，暨其品行、生活狀況、智識程度、犯罪後之態度等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑。又修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，再被告行為時之易科罰金折算標準，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本案被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100元以上，300元以下折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣300元以上，900元以下折算1日。而修正後刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，經比較新舊法結果，以行為時所適用之修正前刑法第41條第1項、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用行為時即修正前刑法第41條第1項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條之規定，併諭知被告易科罰金之折算標準。末查被告之犯罪時間在96年4月24日以前，經核並無中華民國九十六年罪犯減刑條例第3條所定不予減刑或同條例第5條所定不得減刑之情形，應依該條例第2條第1項第3款之規定減其宣告刑二分之一，並諭知減得之刑之易科罰金之折算標準。
七、不另為無罪諭知之部分：㈠公訴意旨另以：被告甲○○與俞謹如於92年9月間，以2萬
元之代價，委託林文正擔任辛巴達公司之股東及負責人，並由俞謹如委託不知情之會計師，先後持內容不實之申請書、資產負債表等相關文件，向臺北市政府商業管理處辦理公司變更登記，使不知情之臺北市政府公務員將上開不實事項登載於其職務上所掌之公文書，並分別於同年9月25日、10月22日核准前開變更登記，均足以生損害於臺北市政府對公司登記管理之正確性，因認被告此部分涉犯刑法第216條、第214條之行使使公務員登載不實事項於公文書之罪嫌云云。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；
無證據能力、未經合法調查之證據，不得作為判斷之依據；不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第155條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利被告之認定，更不必有何有利之證據，復有最高法院30年上字第816號判例可資參考。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎；認定犯罪事實，所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑之存在時，即無從為有罪之認定，此亦有最高法院40年臺上字第86號、76年臺上字第4986號判例可資參照。況刑事訴訟法第161條第1項亦規定，檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法，是檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任，倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知，亦經最高法院著有92年臺上字第128號判例可參。
㈢經查：共犯林文正係由被告介紹，而同意擔任辛巴達公司
之股東及負責人等情，業如前述，再經本院核閱辛巴達公司卷宗結果，林文正之出資額部分，係自原出資股東陳先福、 王自立 出資部分轉讓而來，且提出此變更登記之申請時，辛巴達公司並未檢附資產負債表等文件，則於此情形下，向前開機關提出將辛巴達公司之負責人變更為林文正之申請，尚難認有何內容不實，自無從認該所為已該當於使公務員登載不實事項於公文書之要件。此外，復查無其他積極證據足資證明被告成立此部分罪責，此部分本應為被告無罪判決之諭知，然此部分公訴意旨認與前揭論罪科刑之部分具有牽連犯之裁判上一罪關係，故此部分不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官許仲瑩到庭執行職務。
中華民國99年8月4日
刑事第十七庭審判長法官王聰明
法官黃雅芬法官陳世宗以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官李佳穎中華民國99年8月4日附錄：本案論罪科刑法條全文修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表：
┌──┬─────┬────┬──┬─────┬──┬──────┬─────┐│編號│營業人即銷│發票開立│虛開│銷售即發票│申報│已扣抵銷售額│逃漏稅額│││項公司│時間│發票│金額│之扣│││││││張數││抵發│││││││││票張│││││││││數│││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│1│紘幃室內裝│92年10月│1│14,286元│1│14,286元│714元│││修設計工程│││││││││有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│2│緯來電視網│92年11月│1│600元│0│0元│0元│││股份有限公│││││││││司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│3│光大營造股│92年11月│1│20,952元│1│20,952元│1,048元│││份有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│4│泰軒國際股│92年11月│1│500元│0│0元│0元│││份有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│5│準新國際有│92年12月│1│21,905元│1│21,905元│1,095元│││限公司││││││││││││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│6│ 宗璟 企業有│92年12月│1│14,429元│1│14,429元│721元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│7│今錄股份有│92年10、│2│125,361元│2│125,361元│6,269元│││限公司│11月│││││││││││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│8│不老傳說國│92年10月│4│177,700（│4│177,700（起│8,885元│││際事業有限│││起訴書誤載││訴書誤載為17││││公司│││為177,000││7,000元，業│││││││元，業經公││經公訴人更正│││││││訴人更正）││）││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│9│新大聯服裝│92年10月│1│3,250元│1│3,250元│163元│││股份有限公│││││││││司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│10│秉譽室內裝│92年10月│1│1,500元│1│1,500元│75元│││修設計工程│││││││││有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│11│謙銳儀器有│92年11月│1│800元│1│800元│40元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│12│名毅工程有│92年11月│1│600元│0│0元│0元（為虛│││限公司││││││設行號）││││││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│13│忠勤營造有│92年11月│2│29,824元│2│29,824元│1,491元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│14│錦輝電線電│92年11月│1（│11,000元│1│11,000元│550元│││纜工業股份│（起訴書│起訴│（起訴書││││││有限公司│誤載為92│書誤│誤載為14,5│││││││年2月至│載為│20元，業經│││││││11月，業│2，│公訴人更正│││││││經公訴人│業經│）│││││││更正）│更正│││││││││）│││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│15│美佳食品有│92年11月│1│2,381元│0│0元│0元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│16│金門地政士│92年10月│1│3,000元│0│0元│0元│││事務所│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│17│百穗實業有│92年10月│1│300元│1│300元│15元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│18│貴品小吃店│92年11月│1│11,300元│1│11,300元│565元││││││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│19│汶源精機有│92年12月│1│6,300元│0│0元│0元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│20│廷宜廣告工│92年12月│1│14,000元│1│14,000元│700元│││程有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│21│貴族世家企│92年12月│2│11,048元│0│0元│0元│││業股份有限│││││││││公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│22│采京廣告有│92年12月│1│2,762元│1│2,762元│138元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│23│艾迪爾廣告│92年10月│1│20,952元│1│20,952元│1,048元│││股份有限公│││││││││司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│24│蘆洲市農會│92年10月│2│10,381元│0│0元│0元││││至11月││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│25│同一書籍裝│92年10月│2│18,490元│1│18,190元│910元│││訂股份有限│至12月││││││││公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│26│盛騰汽車企│92年11月│1│4,190元│1│4,190元│210元│││業股份有限│││││││││公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│27│ 尚倫塑 膠工│92年11月│1│3,143元│0│0元│0元│││業有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│28│歐妮股份有│92年12月│1│10,476元│1│10,476元│524元│││限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│29│海揚貿易股│92年12月│1│43,810元│1│43,810元│2,190元│││份有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│30│輝帝企業股│92年10月│1（│4,500元│0│0元│0元│││份有限公司│（起訴書│起訴││││││││誤載為92│書誤││││││││年6月至│載為││││││││10月，業│2，││││││││經公訴人│業經││││││││更正）│更正│││││││││）│││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│31│雅比利國際│92年10月│6│2,221,300│2│585,300元│0元（虛設│││有限公司│至12月││元│││行號，無逃│││││││││漏營業稅可│││││││││言，起訴書│││││││││誤為29,265│││││││││元，業經公│││││││││訴人更正）│├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│32│宏造實業股│92年10月│2│13,524元│2│13,524元│676元│││份有限公司│至11月││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│33│賽福帝企業│92年11月│1│6,000元│0│0元│0元│││有限公司│││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│34│ 王惠 貿易股│92年11月│2│109,000元│2│109,000元│5,450元│││份有限公司│至12月││││││├──┼─────┼────┼──┼─────┼──┼──────┼─────┤│35│ 群益量 子生 │92年11月│4│1,294,500│4│1,294,500元│0元（虛設│││技股份有限│││元│││行號）│││公司││││││││││││││││└──┴─────┴────┴──┴─────┴──┴──────┴─────┘