裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第2339號判決
裁判日期：民國96年03月29日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02339號原告東森資產管理股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人戊○被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○（處長）訴訟代理人己○○
丙○○丁○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國95年5月17日府訴字第09577873700號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國（下同）93年7月20日向嘉新食品化纖股份有限公司（以下簡稱嘉新公司）購買臺北市○○區○○段4小段
408、428、431、438、439及440地號等6筆土地，並於同年8月23日辦竣移轉登記。嗣原告於93年9月14日向被告機關北投分處申請按工業用地稅率課徵地價稅，經該分處以93年10月4日北市稽北投甲字第09360949000號函復否准所請，並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計新臺幣（下同）17,602,658元。原告不服，申請復查，經被告機關以94年4月
11日北市稽法甲字第09362962000號復查決定：「復查駁回。」上開決定書於94年4月13日送達。原告仍不服，於94年4月18日第1次向臺北市政府提起訴願，因被告機關未依法提出答辯，經臺北市政府以94年9月21日府訴字第09422452600號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」被告機關依訴願決定撤銷意旨以95年1月18日北市稽法甲字第09461830000號重為復查決定：
「維持原處分及核定地價稅額。」原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷；並請求
判命被告機關應作成准予按工業用地優惠稅率核課93年地價稅之行政處分。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關否准原告申請系徵土地按工業用地稅率課徵地價稅，並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈原告於93年7月20日向喜新食品化纖股份有限公司購買
台北市○○區○○段4小段408、428、431、438、439及440地號等6筆土地，並於同年8月23日辦竣過戶登記。
嗣後向被告所屬北投分處申請按工業用地稅率課徵地價稅，歷經復查、覆議、訴願等行政救濟程序，被告及台北市政府訴願委員會以該6筆土地之使用業經原告申請變更為「策略性產業使用」，尚難認定系爭土地仍有建築完成後供工業直接使用之可能，且系爭土地所欲興建之策略性產業大樓，其性質與依促進產業升級條例規定編定開發之工業區得規劃使用之生產事業，二者性質亦有不同，故而將原告之申請駁回。
⒉原告於行政救濟程序中曾主張策略性產業應等同於生產
事業，被告曾發函向財政部查詢其意見，據財政部以94年9月23日台財稅字第09404561500號之函復內容，稱本件原告是否屬生產事業？其使用土地得否認定「等同於生產事業」用地，涉及事實認定問題，請就具體個案之『使用情形』依職權參照相關法規辦理。財政部就本件已明確告知『依具體使用情形』予以認定，目前原告已領有建造執照，惟有效期限至105年2月28日止，原告只要在105年以前動工，即屬合法，被告於復查決定中曾主張目前無施工勘驗記錄，而認為未使用該土地並無任何實質意義。故是否具體使用之情形，以及是否直接使用均必須於大樓興建完成後才得以核實認定，目前稅捐單位所做之判斷僅為『推測』，即屬於不確定之狀態，不得因此而對原告課以較重之稅賦。
⒊對於生產事業用地之認定，在促進產業升級條例施行細
則第59條定有明文，凡供生產、設計、研究發展、環境檢測…等使用為主，並供下列附屬使用，如：⑴辦公室⑵員工宿舍⑶員工餐廳等，財政部於上述同一函內指出本件土地『似非屬』促進產業升級條例規定編定之工業區土地。本件土地屬於工業區土地係不爭之事實，但是否符合生產事業使用則必需依促進產業升級條例施行細則第59條之規定，予以判斷，而其判斷不能僅就策略性產業包括8個行業範圍的『文字』與上述第59條條文第1項生產、設計、研究發展等文字在文義上而非在實質上相互比對，即認定兩者性質及內涵顯有不同。此亦屬概括及推測之詞。以原告係隸屬於東森媒體集團之一公司，該集團屬於文化藝術創意產業，其專長在於電視節目之製作與播映，原告目前雖是以資產管理為主，在系爭土地興建完成前若已轉型並變更營業項目，而從事電視節目之製作（上述變更並無任何障礙）。則數位內容電視節目之製作，應屬施行細則第59條第1項之『生產』；節目腳本之構思及演出之採鏡即屬於該條第1項之『設計』；對於數位電視節目製作方式之改良、精進則屬於第一項之「研究發展」；以上所述之使用亦符合建造執造內建築物之使用用途『策略性產業及作業廠房』，而策略性產業涵蓋文化、藝術、及影視攝製發行業。從以上實務運作之例舉，策略性產業與生產事業在性質及內涵上應是相同且一致的。
⒋土地稅法第18條第1項第1款規定，供工業『直接使用』
之土地，按千分之十稅率計算地價稅，依訴願決定書第
4頁所述：『嘉新公司（原告之前手即土地讓與人）對該系爭土地業已移轉於原告興建策略性大樓，據此尚難認定系爭土地仍有建築完成後供工業直接使用之可能』如第3項所述，策略性產業之運作已符合促進產業升級條例施行細則第59條之規定。對於是否直接使用，必須待建築完成後才能實質予以認定，前述已提及嘉新公司對系爭土地無具體之工廠興建行為，其不作為並不生未直接使用之法律效果，至於移轉後原告亦未為興建之行為，其不作為仍屬合法的狀態，只要在建造執照有效期間內即105年之前動工即為合法，被告在95年度即以臆測之方式推定原告無直接使用之可能，而為課徵較重視稅賦之理由，適用法規上顯有失當。
⒌由上所述，原告已針對促進條例施行細則第59條規定之
生產事業以及興建策略性大樓完成後是否可做為工業直接之使用予以列舉說明。原處分及訴願決定均違反裁量權行使之規定，依行政程序法第5條規定行政行為之內容應明確，第10條規定行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍並應符合法規授權之目的。故僅依據文字字義判斷策略性產業與生產事業兩者之性質及內涵不同，以及依目前狀況判斷未來興建完成之大樓沒有可能供工業直接使用，均屬於裁量權的不當運用，也違反行政程序法必須依法行政以保障人民權益之立法精神，若行政機構均以推測之結果判斷事件而課人民以稅賦，必有其違法過當之處。
⒍系爭土地依法屬於工業區之土地即所謂工業用地，且依
土地稅法施行細則13條之規定，該土地係依台北市土地使用分區管制規則及附條件允許使用核定標準即土地稅法施行細則第13條第1項第1款所謂依都市計畫法劃定之工業區，因上述兩行政命令之母法為都市計畫法。又依土地稅法第18條規定若原告以上述第3項方式之使用即合乎工業使用範圍內，屬生產事業之使用，且直接使用否亦非此時所能判斷。基於保障人民權益，依法行政之立法精神，被告應准原告之主張。請求判決如聲明所示。
㈡被告主張之理由：
⒈查原告係於93年7月20日向嘉新公司購買臺北市○○區
○○○○段408、428、431、438、439及440地號等6筆土地，並於同年8月23日辦妥移轉登記。嗣於93年9月14日向答辯機關所屬北投分處申請按工業用地稅率課徵地價稅，經該分處於93年10月4日以北市稽北投甲字第09360949000號函復否准所請，其理由略以：「……經查貴公司非興辦工業人，且在未租售與興辦工業人實際供作工業用途使用之前，其用地難謂供工業直接使用，依財政部92年9月24日臺財稅字第0920455746號函釋，應無按千分之十稅率課徵地價稅規定之適用，……。」並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元，此有原告申請書，土地所有權部資料及公司登記證明書等影本附原處分卷可稽，洵屬有據。
⒉原告主張是否具體使用之情形及是否直接使用均必須大
樓興建完成後才得以核實認定，目前屬於不確定之狀態，不得課以較重之稅賦云云，按土地稅法第18條第1項第1款規定意旨，須按目的事業主管機關核定規劃使用之工業用地，始得依優惠稅率課徵地價稅，尚非所有工業區土地均得適用，至於是否已按核定規劃使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，以憑課徵。本件原告並未符合工業主管機關核定規劃使用之法定要件，而前土地所有權人嘉新公司雖曾取得系爭土地核准建造工廠之建造執照，惟因嘉新公司對該系爭土地尚無具體之工廠興建行為，且因系爭土地業移轉予原告興建策略性產業大樓，據此尚難認定系爭土地仍有建築完成後供工業直接使用之可能。
⒊次查系爭土地之建造執照（82建字第336號）部分樓層
用途雖記載為廠房，惟按財政部92年9月24日台財稅字第0920455746號函釋規定：「二、依土地稅法第18條第1項第1款規定，供『工業』直接使用之土地，按千分之十稅率計徵地價稅。又依本部91年7月31日台財稅字第0910453050號令規定，於工業用地或工業區內，設廠從事物品製造、加工者，……始有按千分之十稅率課徵地價稅規定之適用。另於建廠期間申請適用千分之十稅率課稅者，於實務上，如所檢附之建造執照，建築物用途記載為廠房，稽徵機關無法從該建造執照得知起造人是否為興辦工業人，而逕予判斷該廠房是否將供物品製造、加工使用者，仍可依前揭令釋要求申請人另行提供『其他相關文件』、〔如公司證明文件、商業登記證明文件、使用計畫書圖、申明書（或切結書）等〕以供審認。三、有關建築公司於工業區內投資興建廠房可否適用千分之十稅率課徵地價稅乙節，因建築公司並非興辦工業人，其興建廠房之目的係供租售，在未租售與興辦工業人實際供作工業用途使用之前，其用地難謂供『工業』直接使用，應無前揭千分之十稅率課徵地價稅規定之適用。……。」依此，經查原告所檢附公司變更登記表記載所營事業項目係國內外土地暨其定著物之估價與鑑定、不動產仲介經紀業、住宅及大樓開發租售業、工業廠房開發租售業等17項，其所經營事業難謂屬興辦工業人，且興建廠房之目的係供租售，依前揭規定系爭土地在未直接供工業實際使用前，尚難符合土地稅法第18條第1項第1款按工業用地優惠稅率課徵地價稅之規定。是原告所訴，應不足採。
⒋原告復主張策略性產業之運作已符合促進產業升級條例
施行細則第59條之規定，又系爭土地位於都市計畫法劃定之工業區，即合乎工業用地使用範圍內自應准按工業用地稅率課徵地價稅等節，查本案系爭6筆土地經劃定為第2種工業區土地，且屬工業區內得附條件允許「策略性產業之使用」之範疇，該策略性產業可否推定等同於生產事業，核准按工業用地稅率課徵地價稅，經報請財政部核示，該部於94年9月23日以台財稅字第09404561500號函釋略以：「說明：…二、…所稱『生產事業用地』係指依促進產業升級條例規定編定開發之工業區，依該條例第29條第1項第1款規劃之用地，該『生產事業用地』之認定，係以同條例施行細則第59條：『所稱生產事業用地，以供生產、設計、研究發展、環境檢測、產品檢驗、儲配運輸物流及倉儲事業使用為主，並供下列附屬使用：1、辦公室。2、倉庫。3、生產實驗及訓練。4、環境保護設施。5、單身員工宿舍。6、員工餐廳。7、其他經中央工業主管機關核准之設施。』之規定為準。至於同函所敘『或等同於生產事業用地』，係針對…工業用地或工業區非屬依促進產業升級條例規定編定者，比照…之『生產事業用地』辦理所為之闡述，亦即考量依不同法規所編定開發之工業區，其供生產事業所使用之土地，其名稱不盡然會與促進產業升級條例所編定開發者相同使用『生產事業用地』，故敘稱『等同於生產事業用地』，特予闡明。三、本案旨揭土地，……雖經劃定為第2種工業區內，屬得附條件允許策略性產業之使用之範疇，惟據案附資料，該『策略性產業』包括（1）資訊服務業、（2）產品包裝設計業、（3）機械設備租賃業、（4）產品展示服務業、（5）文化藝術工作室（360平方公尺以上）、（6）劇場、舞蹈表演場、（7）剪接錄音工作室、（8）電影電視攝影及發行業等8類，其主要為服務業、租賃業、文化、藝術及影視攝製發行業等。而依據促進產業升級條例施行細則第59條規定，生產事業主要內涵應指產品設計、研發、生產、檢驗、儲放及運送配銷之前一連串流程直接有關之事業，亦即與產品產製至銷售前有關之事業。是以，上述策略性產業與生產事業，兩者性質及內涵顯有不同，自難因貴府都市發展局核備新建工程在案，即予以推定該策略性產業等同於生產事業。……」綜上，符合按工業用地稅率課徵地價稅者，係以設廠從事物品製造、加工及生產事業用地或等同於生產事業用地，始有該優惠稅率之適用。職是之故，在未確實設廠從事物品製造、加工等情事前，更難判定系爭土地有工業用地優惠稅率之適用，原告所訴，應不足採。
⒌綜上所述，原告之訴應無理由，請駁回原告之訴。
理由
一、按土地稅法第10條第2項規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；所稱礦業用地，指供礦業實際使用地面之土地。」第18條第1項規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」第41條規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」次按平均地權條例第21條第1項亦規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」土地稅法施行細則第13條規定：「依本法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」第14條規定：「（第1項）土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」又財政部92年9月24日台財稅字第0920455746號函釋：「…二、依土地稅法第18條第1項第1款規定，供『工業』直接使用之土地，按千分之十稅率計徵地價稅。又依本部91年7月31日台財稅字第0910453050號令規定，於工業用地或工業區內，設廠從事物品製造、加工者，……始有按千分之十稅率課徵地價稅規定之適用。另於建廠期間申請適用千分之十稅率課稅者，於實務上，如所檢附之建造執照，建築物用途記載為廠房，稽徵機關無法從該建造執照得知起造人是否為興辦工業人，而逕予判斷該廠房是否將供物品製造、加工使用者，仍可依前揭令釋要求申請人另行提供『其他相關文件』、〔如公司證明文件、商業登記證明文件、使用計畫書圖、申明書（或切結書）等〕以供審認。三、有關建築公司於工業區內投資興建廠房可否適用千分之十稅率課徵地價稅乙節，因建築公司並非興辦工業人，其興建廠房之目的係供租售，在未租售與興辦工業人實際供作工業用途使用之前，其用地難謂供『工業』直接使用，應無前揭千分之十稅率課徵地價稅規定之適用。……。」財政部94年9月23日以台財稅字第09404561500號函釋略以：「說明：…二、…所稱『生產事業用地』係指依促進產業升級條例規定編定開發之工業區，依該條例第29條第1項第1款規劃之用地，該『生產事業用地』之認定，係以同條例施行細則第59條：『所稱生產事業用地，以供生產、設計、研究發展、環境檢測、產品檢驗、儲配運輸物流及倉儲事業使用為主，並供下列附屬使用：1、辦公室。2、倉庫。3、生產實驗及訓練。4、環境保護設施。5、單身員工宿舍。6、員工餐廳。7、其他經中央工業主管機關核准之設施。』之規定為準。至於同函所敘『或等同於生產事業用地』，係針對…工業用地或工業區非屬依促進產業升級條例規定編定者，比照…之『生產事業用地』辦理所為之闡述，亦即考量依不同法規所編定開發之工業區，其供生產事業所使用之土地，其名稱不盡然會與促進產業升級條例所編定開發者相同使用『生產事業用地』，故敘稱『等同於生產事業用地』，特予闡明。三、本案旨揭土地，……雖經劃定為第2種工業區內，屬得附條件允許策略性產業之使用之範疇，惟據案附資料，該『策略性產業』包括
（1）資訊服務業、（2）產品包裝設計業、（3）機械設備租賃業、（4）產品展示服務業、（5）文化藝術工作室（360平方公尺以上）、（6）劇場、舞蹈表演場、（7）剪接錄音工作室、（8）電影電視攝影及發行業等8類，其主要為服務業、租賃業、文化、藝術及影視攝製發行業等。而依據促進產業升級條例施行細則第59條規定，生產事業主要內涵應指產品設計、研發、生產、檢驗、儲放及運送配銷之前一連串流程直接有關之事業，亦即與產品產製至銷售前有關之事業。是以，上述策略性產業與生產事業，兩者性質及內涵顯有不同，自難因貴府都市發展局核備新建工程在案，即予以推定該策略性產業等同於生產事業。……」上揭函釋意旨與法律規定意旨，尚無違背，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得援用之。
二、本件原告於93年9月14日就臺北市○○區○○段4小段408、4
28、431、438、439及440地號等6筆土地，向被告機關北投分處申請按工業用地稅率課徵地價稅，經該分處以93年10月4日北市稽北投甲字第09360949000號函復否准所請，並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元。原告不服，申請復查，經被告機關以94年4月11日北市稽法甲字第09362962000號復查決定：「復查駁回。」上開決定書於94年4月13日送達。原告仍不服，於94年4月18日第1次向臺北市政府提起訴願，因被告機關未依法提出答辯，經臺北市政府以94年9月21日府訴字第09422452600號訴願決定：
「原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」被告機關依訴願決定撤銷意旨以95年1月18日北市稽法甲字第09461830000號重為復查決定：「維持原處分及核定地價稅額。」原告不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：系爭土地屬於工業區土地，惟是否符合生產事業使用則必需依促進產業升級條例施行細則第59條之規定，予以判斷，策略性產業與生產事業在性質及內涵上應是相同且一致的，策略性產業應等同於生產事業，被告曾發函向財政部查詢其意見，據財政部以94年9月23日台財稅字第09404561500號之函復應就具體個案之『使用情形』依職權予以認定，而目前原告已領有建造執照，惟有效期限至105年2月28日止，原告只要在105年以前動工，即屬合法，稅捐單位所做之判斷僅為『推測』，即屬於不確定之狀態，不得因此而對原告課以較重之稅賦；系爭土地依法屬於工業區之土地即所謂工業用地，且依土地稅法施行細則13條之規定，該土地係依台北市土地使用分區管制規則及附條件允許使用核定標準即土地稅法施行細則第13條第1項第1款所謂依都市計畫法劃定之工業區，因上述兩行政命令之母法為都市計畫法，又依土地稅法第18條規定若原告以上述第3項方式之使用即合乎工業使用範圍內，屬生產事業之使用，且直接使用否亦非此時所能判斷，基於保障人民權益，依法行政之立法精神，被告應准原告之主張，爰請求判決如聲明云云。
三、查原告係於93年7月20日向嘉新公司購買臺北市○○區○○○○段408、428、431、438、439及440地號等6筆土地，並於同年8月23日辦妥移轉登記。嗣於93年9月14日向被告機關所屬北投分處申請按工業用地稅率課徵地價稅，經該分處於93年10月4日以北市稽北投甲字第09360949000號函復否准所請，其理由略以：「……經查貴公司非興辦工業人，且在未租售與興辦工業人實際供作工業用途使用之前，其用地難謂供工業直接使用，依財政部92年9月24日臺財稅字第0920455746號函釋，應無按千分之十稅率課徵地價稅規定之適用，……。」並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元，此有原告申請書，土地所有權部資料及公司登記證明書等影本附原處分卷可稽；原告既非屬興辦工業人，且所興建者又係策略性產業大樓，被告機關重核復查決定以其在未租售與興辦工業人實際供作工業用途使用之前，其用地難謂供工業直接使用，依上揭財政部92年9月24日臺財稅字第0920455746號函釋意旨，認定並無按千分之十稅率課徵地價稅規定之適用，並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元，尚無不合。
四、原告雖以前情據為爭執，惟查：
（一）按上揭土地稅法第18條第1項及平均地權條例第第21條第1項已明文規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」至何謂工業用地，依土地稅法第10條第2項亦明定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。」又土地稅法施行細則係經土地稅法第58條授權行政院訂定，該細則第13條規定：「依本法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」第14條規定：「（第1項）土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。……」準此以觀，工業用地之得以按千分之10之優惠稅率課徵其地價稅，乃基於實際工業目的（用途）使用，並非土地編為工業區或工業用地，即得不問實際用途而逕予適用該規定之優惠稅率。「土地雖為已規劃之工業用地，倘未提出證據證明業已按核定規劃為工業使用或設廠，亦未提出有關文件向稅捐稽徵機關申請核定，不得適用工業用地優惠稅率」有改制前行政法院77年度判字第74
9號判決要旨可資參照。系爭土地雖經規劃為工業用地，依上說明，並非即得逕行適用土地稅法第18條第1項及平均地權條例第第21條第1項規定之優惠稅率，仍須視其是否基於實際工業目的（用途）使用；本件原告並未符合工業主管機關核定規劃使用之法定要件，而前土地所有權人嘉新公司雖曾取得系爭土地核准建造工廠之建造執照，惟因嘉新公司對該系爭土地尚無具體之工廠興建行為，且因系爭土地業移轉予原告興建策略性產業大樓；被告機關據此認定系爭土地尚難認定於建築完成後係供工業直接使用，亦屬可採。原告主張系爭土地屬於工業區土地，又策略性產業產業應等同於生產事業，原告就系爭土地之使用，應符合供工業直接使用之範圍，自應適用工業用地之優惠稅率云云，尚難採據。
（二）系爭土地之建造執照（82建字第336號）部分樓層用途雖記載為廠房，惟按上揭財政部92年9月24日台財稅字第0920455746號函釋意旨，原告所檢附公司變更登記表記載所營事業項目係國內外土地暨其定著物之估價與鑑定、不動產仲介經紀業、住宅及大樓開發租售業、工業廠房開發租售業等17項，其所經營事業難謂屬「興辦工業人」，且原告興建廠房之目的係供租售，與供工業直接使用有間；在未直接供工業實際使用前，尚難符合土地稅法第18條第1項第1款按工業用地優惠稅率課徵地價稅之規定。
（三）至原告主張策略性產業之運作已符合促進產業升級條例施行細則第59條之規定，又系爭土地位於都市計畫法劃定之工業區，即合乎工業用地使用範圍，自應准按工業用地稅率課徵地價稅云云；查系爭6筆土地經劃定為第2種工業區土地，且屬工業區內得附條件允許「策略性產業之使用」之範疇，該策略性產業可否推定等同於生產事業，核准按工業用地稅率課徵地價稅，經被告機關報請財政部核示，財政部於94年9月23日以台財稅字第09404561500號函釋略以：「說明：…二、…所稱『生產事業用地』係指依促進產業升級條例規定編定開發之工業區，依該條例第29條第1項第1款規劃之用地，該『生產事業用地』之認定，係以同條例施行細則第59條：『所稱生產事業用地，以供生產、設計、研究發展、環境檢測、產品檢驗、儲配運輸物流及倉儲事業使用為主，並供下列附屬使用：1、辦公室。2、倉庫。3、生產實驗及訓練。4、環境保護設施。5、單身員工宿舍。6、員工餐廳。7、其他經中央工業主管機關核准之設施。』之規定為準。至於同函所敘『或等同於生產事業用地』，係針對…工業用地或工業區非屬依促進產業升級條例規定編定者，比照…之『生產事業用地』辦理所為之闡述，亦即考量依不同法規所編定開發之工業區，其供生產事業所使用之土地，其名稱不盡然會與促進產業升級條例所編定開發者相同使用『生產事業用地』，故敘稱『等同於生產事業用地』，特予闡明。三、本案旨揭土地，……雖經劃定為第2種工業區內，屬得附條件允許策略性產業之使用之範疇，惟據案附資料，該『策略性產業』包括（1）資訊服務業、（2）產品包裝設計業、（3）機械設備租賃業、（4）產品展示服務業、（5）文化藝術工作室（360平方公尺以上）、（6）劇場、舞蹈表演場、（7）剪接錄音工作室、（8）電影電視攝影及發行業等8類，其主要為服務業、租賃業、文化、藝術及影視攝製發行業等。而依據促進產業升級條例施行細則第59條規定，生產事業主要內涵應指產品設計、研發、生產、檢驗、儲放及運送配銷之前一連串流程直接有關之事業，亦即與產品產製至銷售前有關之事業。是以，上述策略性產業與生產事業，兩者性質及內涵顯有不同，自難因貴府都市發展局核備新建工程在案，即予以推定該策略性產業等同於生產事業。……」；符合按工業用地稅率課徵地價稅者，係以設廠從事物品製造、加工及生產事業用地或等同於生產事業用地，始有該優惠稅率之適用。是被告機關以在原告未確實設廠從事物品製造、加工等情事前，認定系爭土地並無工業用地優惠稅率之適用，亦屬有據。
五、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採；被告機關以系爭土地難謂係供「工業直接使用」之土地，否准原告按千分之10優惠稅率課徵地價稅之申請，並按一般用地稅率課徵系爭土地93年地價稅計17,602,658元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，併請求判命被告機關應作成准予按工業用地優惠稅率核課93年地價稅之處分，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年3月29日
第六庭審判長法官林文舟
法官闕銘富法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年3月29日
書記官吳芳靜