裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第1279號判決
裁判日期：民國93年03月10日
裁判案由：土地增值稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第一二七九號
原告甲○○被告高雄市稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服高雄市政府九十二年九月十五日高市府法一字第○九二○○四九七五一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）七十七年間出售高雄市○○區○○段○○○○號土地（以下簡稱系爭土地）予訴外人 郭利百 加，原經被告依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅在案。原告於七十七年六月十五日辦妥土地移轉登記後，被告發現 郭利百加 戶籍職業欄記載「無」，因認不符免徵土地增值稅要件，遂於八十年四月六日據以向原告發單補徵原免徵土地增值稅新台幣（下同）八、一三
三、六二三元（繳納日期八十年五月一日至八十年五月三十日），原告逾期未繳，亦未申請復查，經被告於八十一年一月二十七日移送強制執行，經法院拍賣原告其他土地抵繳增值稅，經獲償二五○、七二六元，其未足繳納部分由法院發給執行憑證。 嗣郭利百 加申請代繳，經法院同意准予分期繳納。原告於八十四年十一月十五日向被告以陳情書申請撤銷訴外人郭利百加之分期繳納並儘速退還郭利百加繳納之稅款，經被告於八十四年十二月五日以（八四）高市稽管字第○七四七四一號函復否准。原告不服，循序提起訴願、再訴願及行政訴訟，經改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決駁回在案（原告不服該判決聲請再審，遞經改制前行政法院八十六年度判字第二四七九號判決及八十七年度裁字第二二一號裁定駁回在案）。原告復於九十二年六月十九日向被告提出陳情書，指稱改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決其判決與理由顯有矛盾且適用法規顯有錯誤，而被告核准訴外人郭利百加分期代繳增值稅，亦違背法令，聲請撤銷被告違法核准郭利百加分期代繳土地增值稅之處分。被告則以九十二年六月二十五日高市稽法字第○九二○○二八四○六號函復原處分遞經原告提起行政救濟而經法院判決確定在案。原告不服，提起訴願，遭決定不受理，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：（一）訴願決定及原處分均撤銷。（二）被告應作成撤銷准許郭利百加代繳系爭土地增值稅之處分。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
丙、兩造主張之理由：
一、原告主張之理由：
（一）原告所有系爭土地於七十年二月二十五日以二千萬元之代價出賣予訴外人郭利百加，雙方約定移轉過戶應繳土地增值稅由買方繳納，以及土地尾款五百萬元於辦畢土地所有權移轉登記後定於七十七年七月二十日付清。詎郭利百加為逃漏土地增值稅八百餘萬元，竟以假農民身份偽造不實証件向高雄市前金區公所不法交涉官商勾結，違法取得自耕能力証明書，嗣再檢附戶口謄本其職業記載為「無」已不符土地稅法施行細則第五十八條，依本法第三十九條之二規定不符農民免稅要件該稅捐處竟違法核准將承受人自耕能力証明書收存，換發免徵土地增值稅供予向高雄市地政處前鎮地政事務所申請免稅登記，經核准於七十七年六月十五日登記在案。
（二）嗣於八十年四月二十六日及八十年八月八日函知。兩方買賣人及高雄市前鎮地政事務所指出：本案土地目（林）應屬耕地以外之其他農業用地，原申報依農業發展條第二十七條規定免徵土地增值稅乙案，因檢附之承受人戶籍謄本職業記載為「無」已不符農民免稅要件，被告乃將原申報核准免徵土地增值稅証明書註銷作廢，改按一般登記稅率補徵原免土地增值稅八百十三萬六千三百二十三元，並檢附土地增值稅繳款稅單一份規定於八十年五月一日至八十年五月三十日繳納。因逾期賣方亦無繳納唯被告違反土地法第三十條規定，並無辦理其所有權移轉登記無效，以及違反土地稅法第二十八條規定，其所有權申請登記時課徵，從而農業用地移轉後發現，其承受人非從事農業之農民，因該所有權移轉無效，因被告仍對之補徵土地增值稅，自屬無據。
（三）司法院釋字第三七九號會議解釋指出：「私有農地所有權移轉後，發現承受人不具自耕能力，登記機關自得逕行塗銷此種『假農民』農地所有權登記」，買方獲知後，恐本件假農民登記，而且原登記免稅証明書被註銷，至今七年外該土地增值稅還未補繳，受到其規定被塗銷。旋即於八十四年五月十三日前往向被告不法交涉，代繳原告逾期無繳土地增值稅，經被告違法核准當日先繳三百萬元其餘分期一年開支票遂期繳納，惟被告已違反司法院釋字第三七九號規定以及違反土地稅法第五條之一規定。很明顯官商勾結、瀆職圖利買方侵害原告權益。
（四）被告對本案處分一錯再錯，經原告陳情，置之不理，致提起行政爭訟：請求撤銷「郭利百加」違法分期代繳欠稅人逾期七年無繳土地增值稅，依土地稅法第二十八條及土地稅法第五條之一以及司法院第三七九號規定不符，請退還不法的欠稅款。經高雄市政府「訴願駁回」決定，其採信被告之理由，將本案假農民登記，經被告機關違法補徵土地增值稅，因逾期無繳納嗣至司法院釋字第三七九號公報後，將無補繳土地增值稅項目，改作其他欠稅項目，符合依稅捐稽征法第二十六條之適用，不法變作合法，之枉法決定。因不服高雄市政府八十五年四月五日訴四字第九三六七號決定，依法於八十五年五月一日向財政部提起再訴願。財政部對本案逾期一直不為決定，與訴願法第二十條規定違背，遂依行政訴訟法第一條規定於八十六年一月十五日向改制前行政法院提起行政訴訟，經該院以八十六年度判字第一一四七號判決「原告之訴駁回」其判決理由指出：原告不服財政部八十六年三月五日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟與受理本案之訴訟日期完全不符，其判決理由偽造不實與財政部串通並採信被告之不法理由，影響於本案之判決，致侵害訴訟人權益，因此本次重新依行政程序法第一百二十八條規定請求被告再開行政程序，重新調查後撤銷其核准郭利百加分期代繳系爭土地增值稅。
二、被告主張之理由：
（一）按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。」為訴願法第一條所明定，故訴願之提起須以「行政處分」存在為前提，而行政處分依訴願法第三條第一項之規定，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。至行政機關所為單純事實之敘述（或事實通知）或理由說明，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果者，自非行政處分，人民即不得對之提起訴願，改制前行政法院四十四年判字第十八號、六十二年裁字第四十一號著有判例。次按行政訴訟法第一○七條規定：「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。．．．九、訴訟標的為確定判決或和解效力所及者。．．．」
（二）卷查原告因系爭土地之土地增值稅事件，於九十二年六月十九日向被告陳情請註銷土地承受人「郭利百加」代繳之土地增值稅一案，經被告九十二年六月二十五日以高市稽法字第○九二○○二八四○六號函通知原告略以：「本案前經原告於八十四年十一月十五日陳情並經被告機關八十四年十二月十五日以高市稽管字第Ｏ七四七四一號函復『所請歉難照辦』有案。原告不服前開處分依法提起訴願，經高雄市政府八十五年四月五日高市府訴四字第九三九七號訴願駁回；原告不服，提起再訴願，經財政部八十六年三月五日台財訴第000000000號再訴願駁回；原告仍不服，提起行政訴訟，經前行政法院以八十六年度判字第一一四七號判決『原告之訴駁回』；原告提起再審，亦經前行政法院八十六年十月十五日以八十六年度判字第二四七九號判決『再審之訴駁回』；原告復於八十六年十二月十三日再申請再審，亦經前行政法院以八十七年度裁字第二二一號裁定『再審之訴駁回』，本案前經原告依法提起行政救濟，並經判決確定在案。」核查該函性質係屬單純事實之敘述，並不具有發生法律效果之意思，應非屬行政處分。
（三）次查「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。．．．
九、訴訟標的為確定判決或和解效力所及者。」為行政訴訟法第一○七條第一項第九款所明定，本案訴訟標的前經原告提起行政訴訟，業據前行政法院於八十六年度判字第一一四七號判決駁回」；原告不服，提起二次再審之訴，亦經改制前行政法院八十六年度判字第二四七九號及八十七年度裁字第二二一號裁定駁回，是本案前已經原告依法提起行政救濟，並經改制前行政法院判決駁回確定，即兼有形式上及實質上之確定力。
理由
甲、程序方面：本件原告於九十二年六月十九日向被告提出陳情書，指稱改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決其判決與理由顯有矛盾，且適用法規顯有錯誤，而被告前所核准訴外人郭利百加分期代繳增值稅，亦違背法令，爰聲請撤銷被告違法核准郭利百加分期代繳土地增值稅之處分等語，此有陳情書一份附卷可稽。而原告於本院準備程序中即明白表示上開陳情書之真意係依行政程序法第一百二十八條之規定請求程序重開，是依原告之真意，原告係依行政程序法第一百二十八條之規定提起程序重開甚明。按程序重開之申請係在廢止或撤銷行政處分之存續力，所以經判決維持之行政處分亦可提起程序重開之申請，另行政訴訟再審制度係在於廢棄原確定判決，並繼續進行原行政訴訟程序，是以經再審判決確定之事件，仍得依行政程序法第一百二十八條之規定提起程序重開之申請，二者可並行。是以本件關於原告土地增值稅事件，雖經改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決駁回，原告又不服該判決申請再審，遞經改制前行政法院八十六年度判字第二四七九號判決駁回及八十七年度裁字第二二一號裁定駁回在案。但原告依行政程序法第一百二十八條之規定提起程序重開之申請，不因原處分曾經法院判決肯認其合法性而受限制，本院自應就原告之申請是否符合行政程序法第一百二十八條之要件為實體審究如後，先此敘明。
乙、實體方面：
一、經查，原告於七十七年間出售系爭土地予訴外人郭利百加，原經被告依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅在案。原告於七十七年六月十五日辦妥土地移轉登記後，被告發現郭利百加戶籍職業欄記載「無」，因認不符免徵土地增值稅要件，遂於八十年四月六日據以向原告發單補徵原免徵土地增值稅八、
一三三、六二三元（繳納日期八十年五月一日至八十年五月三十日），原告逾期未繳，亦未申請復查，經被告於八十一年一月二十七日移送強制執行，並經法院拍賣原告其他土地，抵繳增值稅，經獲償二五○、七二六元，其未足繳納部分由法院發給執行憑證。嗣郭利百加申請代繳，經法院同意准予分期繳納。原告於八十四年十一月十五日向被告以陳情書申請撤銷訴外人郭利百加之分期繳納並儘速退還郭利百加繳納之稅款，經被告於八十四年十二月五日以（八四）高市稽管字第○七四七四一號函復否准。原告不服，循序提起訴願、再訴願及行政訴訟，經改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決駁回在案（原告不服該判決申請再審，遞經改制前行政法院八十六年度判字第二四七九號判決及八十七年度裁字第二二一號裁定駁回在案）。原告復於九十二年六月十九日向被告提出陳情書，指稱改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決其判決與理由顯有矛盾，且適用法規顯有錯誤，而被告核准訴外人郭利百加分期代繳增值稅，亦違背法令，聲請撤銷被告違法核准郭利百加分期代繳土地增值稅之處分。被告則以九十二年六月二十五日高市稽法字第○九二○○二八四○六號函復原處分遞經原告提起行政救濟而經法院判決確定在案等情，為兩造所自陳，並有各該判決書、陳情書及函文附原處分卷可稽，自堪認定。
二、按行政程序法第一百二十八條明文規定：「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」茲原告上開九十二年六月十九日陳情之真意在於依行政程序法第一百二十八條請求程序重開，已如前述，是本件所應審究之重點在於原告之申請是否符合行政程序法第一百二十八條程序重開之要件？經查，姑不論原告僅泛言主張本件有重開程序之事由，惟並未具體指明究係符合行政程序法第一百二十八條規定之何款事由，已不足採，況縱有該事由，原告至遲應於法定救濟期間經過後五年內為之，惟查，被告係於八十四年五月十三日核准訴外人郭利百加分期代繳系爭土地增值稅，此觀改制前行政法院八十六年度判字第一一四七號判決自明，復為原告所自陳，而原告嗣後並於八十四年十一月十五日向被告申請撤銷被告核准郭利百加分期代繳系爭土地增值稅之處分，則原告至遲於八十四年十一月十五日即已知悉有該核准郭利百加分期代繳系爭土地增值稅之處分存在，則原告遲至九十二年六月十九日提出行政程序重開之申請，顯已逾法定救濟期間經過後五年內應為之法定期間，原告行政程序重開之主張，自屬不可採。
三、綜上所述，原告申請行政程序重開並不符合行政程序法第一百二十八條程序重開之要件，從而，被告雖係敘明其前所核准訴外人郭利百加分期代繳系爭土地增值稅事件，遞經原告提起行救濟均遭法院駁回確定等語，而以九十二年六月二十五日高市稽法字第○九二○○二八四○六號函復原告，然其就原告重開程序之申請，則為否准再開之意，是被告駁回原告程序重開之申請，並無不合。訴願決定不受理，理由雖有未洽，惟其駁回訴願之結論，則無不同，應予維持。原告起訴意旨求為撤銷並請求被告應作成撤銷准許郭利百加代繳系爭土地增值稅之處分，為無理由，應予駁回。至於原免稅處分是否違法，係屬程序重開後，始應審究之實體事項，本件既已不符程序重開之要件而予駁回，自無再予一一審酌之必要。
丙、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百條第二款、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年三月十日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀法官楊惠欽法官簡慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十三年三月十日
法院書記官楊曜嘉