裁判字號：臺灣臺北地方法院91年訴字第1120號刑事判決
裁判日期：民國91年12月11日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣臺北地方法院刑事判決九十一年度訴字第一一二０號
公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（九十年度偵字第二三四０號），惟本院認不宜以簡易判決處刑（九十一年度簡字第三四八五號），改適用通常程序審理，判決如左：
主文乙○○連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
事實
一、乙○○前於民國七十三年間因違反槍砲彈藥刀械管制條例及妨害公務等案件，經判處有期徒刑六月及八月確定，自七十四年十月四日入監執行，於七十五年九月二十六日刑期期滿後，又因於七十四年間犯搶奪、竊盜等罪，經判處有期徒刑十二年（減刑為八年四月）及七月確定，接續上開案件執行，原應於八十二年八月三十一日縮刑期滿，而於七十八年十一月十五日假釋出監，期滿未經撤銷，而以已執行完畢論。其係設於臺北市○○○路○段○○○號納稅義務人吉時達有限公司之負責人（下稱吉時達公司），為吉時達公司從事申報稅捐業務之人，依法應誠實申報稅捐，明知甲○○於八十五年初任職吉時達公司為外務，為期僅一個月，實領薪資新臺幣（下同）二萬五千元，之後，於八十五年間、八十六年間即未繼續在吉時達公司任職領薪，為逃漏納稅義務人吉時達公司應納之營利事業所得稅，竟基於登載不實事項於其業務上作成文書之概括犯意，先後於八十六年初及八十七年初，委請不知情之會計師虛偽登載甲○○八十五年度薪資二十八萬五千元、八十六年度薪資三十萬元於其業務上作成之員工八十五年度及八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（因聲請書原記載之不實薪資表與偵訊筆錄不符，乃經檢察官當庭更正為不實之八十五年度及八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單），並於八十六年二月二十日起至三月底止間之某日及八十七年二月二十日起至三月底止間之某日，據上開扣繳暨免扣繳憑單製作納稅義務人吉時達公司八十五年度及八十六年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實薪資金額列為吉時達公司之成本，持向財政部臺北市國稅局松山稽徵所行使報稅，而以此不正當方法為納稅義務人吉時達公司分別逃漏八十五年度營利事業所得稅六萬五千元（以虛載甲○○八十五年度薪資二十八萬五千元減去甲○○實領薪資二萬五千元計算）及八十六年度營利事業所得稅七萬五千元，足使甲○○受不當稅捐徵收之損害及影響稅捐稽徵機關課稅之正確性，而害及公共利益。
二、案經甲○○訴由臺北市政府警察局松山分局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官聲請以簡易判決處刑，惟本院認不宜以簡易判決處刑，改適用通常程序審理。
理由
一、訊據被告乙○○固坦承有虛列告訴人甲○○之薪資以逃漏納稅義務人吉時達公司應繳納之營利事業所得稅等情事，惟辯稱：告訴人有領部分薪資，他做了二、三個月，公司沒有照實給薪，他都知情等語。經查，告訴人於八十九年十一月二日具狀向臺灣臺北地方法院檢察署提出告訴，並於該署檢察官囑託臺灣新竹地方法院檢察署檢察官於九十一年五月十六日訊問時指稱：曾在八十五年開始任職於吉時達公司一個月而已，薪水是過了半年才領到，實際薪資二萬五千元，沒有同意吉時達公司為我多報稅，多繳稅金由公司負擔，被告提出之九十年九月二十七日收款條影本，是我後來跟吉時達公司老闆乙○○見面，他表示要替我繳稅，但我不信任他，所以跟他要錢自己去繳等語，核對被告提出之卷附收款條影本一紙，確係於九十年九月二十七日告訴人提出告訴後始書立，則告訴人之指訴，應堪以採信，該收款條影本尚不足以資為告訴人知情且同意被告虛列其薪資，而可認定告訴人與被告有犯意聯絡之證據，且亦無卸其罪責。此外，並有財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所八十五年度、八十六年度綜合所得稅核定稅額繳款書與八十五年度、八十六年度營利事業所得稅結算申報書、核定通知書、各類所得扣繳塈免扣繳憑單及財政部臺北市國稅局（91）財北國稅審三字第０九一００三九九七七號書函（納稅義務人吉時達公司逃漏八十五年度營利事業所得稅七萬一千二百五十元係以虛載甲○○八十五年度薪資二十八萬五千元計算）等影本各一紙在卷足憑，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
二、查被告係納稅義務人吉時達公司之負責人，為吉時達公司從事申報稅捐業務之人，明知告訴人僅於八十五年初任職吉時達公司為外務一個月，實領薪資不過二萬五千元而已，之後，並未在吉時達公司繼續任職領薪，竟利用不知情之會計師虛列告訴人八十五年度薪資二十八萬五千元、八十六年度薪資三十萬元於其業務上作成之員工八十五年度及八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持以申報營利事業所得稅，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實事項文書罪（按商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金，商業會計法第七十一條第一款固定有明文，惟該法第七十一條第一款所稱之會計憑證，依該法第十五條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，記帳憑證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。又所得稅之扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項填發之免扣繳憑單，或依同法第九十二條開具之扣繳憑單，其用意在於稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，就營利事業所得稅核課觀點而言，上開所稱原始憑證，應依所得稅法及相關法令規定辦理。而營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定：「薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。」，同條第九款規定：「薪資支出，未依法扣繳所徥稅款者除應通知限期補繳，補報扣繳憑單並依法處罰外，依本條有關規定予以認定」，是扣繳暨免扣繳憑單在稅法上並非認定薪資支出之原始憑證，自難認屬商業會計法第十五條原始憑證之範圍，在扣繳暨免扣繳憑單上為不實之填載，尚不成立商業會計法第七十一條之罪，最高法院九十年五月八日第五次刑事庭會議決議意旨及九十年度臺上字第四六九四號裁判意旨參照），聲請書就此部分雖載為不實之薪資表，然因與偵訊筆錄不符，已經檢察官當庭更正為不實之八十五年度及八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並予論告所犯罪名，應予敘明。其利用不知情之會計師製作不實之告訴人八十五年度及八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單持以申報營利事業所得稅，應成立間接正犯；其明知不實事項登載於業務上作成文書之低度行為，應為其行使之高度行為所吸收，不另論罪。其先後二次行使製作不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持以申報納稅義務人吉時達公司八十五年度及八十六年度營利事業所得稅之犯行，報稅年度緊接，犯罪方法相同，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意而為之，為連續犯，應依刑法第五十六條規定論以一罪，並加重其刑。次查，被告據上開所得扣繳暨免扣繳憑單制作該公司之八十五年度及八十六年度營利事業所得稅結算申報書（按營利事業公司依所得稅法第七十一條第一項規定，應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，是填具結算申報書係屬該公司履行其公法上之義務，此與營利事業公司基於扣繳義務人之地位，代納稅義務人繳納或扣繳稅款之情形不同，尚難謂係其業務行為，故不另依刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實事項文書罪處斷。），將上開不實之薪資金額列為吉時達公司之成本，向財政部臺北市國稅局松山稽徵所行使報稅，而以此不正當方法為納稅義務人吉時達公司分別逃漏八十五年度營利事業所得稅六萬五千元（以虛載告訴人八十五年度薪資二十八萬五千元減去告訴人實領薪資二萬五千元計算）及七萬五千元，應論以稅捐稽徵法第四十七條第一款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪，而依同法第四十一條規定處斷，處刑書所犯法條雖漏未引用稅捐稽徵法第四十七條第一款規定，然已經檢察官於論告時併引，附此敘明。又上開稅捐稽徵法第四十七條第一款規定，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考量，於其應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，則因此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司之負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為有間，而無方法目的之牽連關係可言，故被告所犯上開連續行使業務上登載不實文書及以不正方法為納稅義務人吉時達公司逃漏八十五年度、八十六年度營利事業所得稅三罪間，犯意各別，行為互殊，自應予分論併罰。末查，被告前曾於七十三年間因違反槍砲彈藥刀械管制條例及妨害公務等案件，經判處有期徒刑六月及八月確定，自七十四年十月四日入監執行，於七十五年九月二十六日刑期期滿，又因於七十四年間犯搶奪、竊盜等罪，經判處有期徒刑十二年（減刑為八年四月）及七月確定，接續上開案件執行，原應於八十二年八月三十一日縮刑期滿，而於七十八年十一月十五日假釋出監，期滿未經撤銷，而以已執行完畢論，此有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表一件在卷可徵，其於刑之執行完畢未滿五年再犯本案有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第四十七條規定遞加重其連續行使業務上登載不實文書罪之本刑及加重其為納稅義務人逃漏稅捐罪之本刑。本院審酌被告犯罪之動機、目的、方法、其意圖逃漏稅捐而虛偽填製扣繳憑單，對於政府徵稅公平性之影響甚鉅、其逃漏稅捐之數額不大及犯罪後坦承悔悟之態度等一切情狀，認檢察官僅請求量處其拘役五十五日、五十日、五十日，尚嫌過輕，爰分別量處如主文所示之刑，以資懲儆。又被告行為後，刑法第四十一條：「犯最重本刑為三年以下有期徒刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」規定業於九十年一月四日修正、同年月十日公布、同年月十二日生效施行，修正後刑法第四十一條第一項：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。」規定，就被告所犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪本刑得否易科罰金雖無影響，但就所犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪本刑，顯較修正前之規定有利於被告，均應依刑法第二條第一項前段規定適用修正後刑法第四十一條第一項前段規定，諭知易科罰金之折算標準，並依刑法第五十一條第五款規定定其應執行之刑後，依修正後刑法第四十一條第二項、第一項規定諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十二條、第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、第四十七條、第五十一條第五款、修正後第四十一條第一項前段、第二項，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條判決如主文。
本案經檢察官俞秀端到庭執行職務中華民國九十一年十二月十一日
臺灣臺北地方法院刑事第五庭
法官朱夢蘋右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(應抄附繕本)。告訴人或被害人如對於本判決不服者，應具備理由請求檢察官上訴，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
書記官周小玲中華民國九十一年十二月十三日附錄本案論罪科刑法條：
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。