裁判字號：臺灣臺北地方法院96年簡字第1382號刑事判決
裁判日期：民國96年05月29日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣臺北地方法院刑事簡易判決96年度簡字第1382號聲請人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○
乙○○丙○○戊○○丁○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（95年度偵字第8865號、15392），本院判決如下：
主文甲○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
乙○○、戊○○、丁○○共同幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，各處拘役參拾日，如易科罰金，均以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
丙○○共同幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處拘役伍拾日，如易科罰金，均以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
壹、本件犯罪事實、法條及證據，除補充如下，餘均引用檢察官起訴書之記載。
貳、被告甲○○部分
一、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文，被告甲○○行為後，下列關於本件被告甲○○論罪科刑所應適用之刑法條文，業於94年2月2日修正公布，且依刑法施行法第10條之1規定，於00年0月0日生效施行。茲分述如下：
（一）查修正後刑法第33條第5款規定罰金刑為新臺幣1000元以上，以百元計算之，而修正前則規定罰金為1元以上，且以銀元為計算單位，經依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段，以及現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定折算後，罰金刑則為新臺幣30元以上，經比較新、舊法之結果，修正後之法律並未較有利於行為人。
（二）修正前刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者」，其中第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年」，修正後刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」。比較結果，修正後規定並非較有利於被告甲○○。
（三）經上開所示個別比較新舊法及依最高法院24年上字第4634號判例就罪刑有關之一切情形綜其全部之結果而為比較後，仍以適用修正前刑法上開規定，較有利於被告甲○○，是依前開說明，自應適用該等修正前刑法之規定處斷。
二、按營利事業填製扣繳憑單暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，公司負責人自為從事此項業務之人。至於員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書，最高法院92年臺上字第1624號判決亦同此意旨。
被告甲○○為多納文具股份有限公司（下稱「多納公司」）負責人，填報多納公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其業務，自屬從事業務之人；其虛列他人之薪資所得，據以製作扣繳憑單並向稅捐機關申報稅捐，而使多納公司得以逃漏依法應繳納之營利事業所得稅，核其所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。稅捐稽徵法第47條之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪主體為公司，受罰之公司負責人乃屬「代罰」之性質，其本身並非逃漏稅捐之納稅義務人，亦即非犯罪之主體，此部分行為與公司負責人之其他犯罪行為之間，自無方法或結果之牽連關係，亦有最高法院92年臺上字第4025號判決意旨可參。故被告甲○○所犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪部分，與稅捐稽徵法第47條第1款、第41條以不正當之方法逃漏稅捐罪之間，並無方法或結果之牽連關係，而係犯意各別，行為互異，應予分論併罰。
三、爰審酌被告甲○○所為影響國家稅收，惟於犯罪後已坦承犯行，所逃漏之稅額非鉅，與其犯罪之動機、手段、目的等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。
四、修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100元以上，300元以下折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣300元以上，900元以下折算1日。惟修正後刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1日，易科罰金」。比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前刑法第41條第1項之規定，較有利於被告甲○○，爰依修正前刑法第41條第1項前段規定，定其易科罰金之折算標準，並依修正前刑法第51條第5款規定，定其應執行之刑。
參、被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○部分
一、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○行為後刑法業於94年2月2日修正公布，且依刑法施行法第10條之1規定，於00年0月0日生效施行。茲分述如下：
（一）稅捐稽徵法第43條之法定刑為「3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」，刑法第216條、第215條之法定刑為「3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。」，而刑法第33條第5款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，是比較前述修正前、後之刑法，稅捐稽徵法第43條及刑法第21
6條、第215條之罰金刑最高額，不論修正前、後均相同，依修正後罰金刑最低為新臺幣1千元；然依修正前刑法第33條第5款規定之罰金最低額1元即新臺幣3元，比較上述修正前、後之刑法，自以修正前刑法較有利於被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○。
（二）被告乙○○、丙○○、戊○○、丁○○行為時之刑法第31條第1項規定：因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。修正後刑法第31條第1項規定：因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。比較結果，以修正後之規定有利被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○。
（三）其行為後，刑法第55條關於牽連犯之規定業經修正刪除，則被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○。本案犯行，依新法應分論併罰，新法並未較有利於被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○。
（四）經上開所示個別比較新舊法及依最高法院24年上字第4634號判例就罪刑有關之一切情形綜其全部之結果而為比較後，仍以適用修正前刑法上開規定，較有利於被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○，是依前開說明，自應適用該等修正前刑法之規定處斷。
二、論罪科刑之理由：
（一）按營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於稅捐稽徵之正確性或他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名，最高法院70年度第9次刑事庭會議決議參考。又稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法第41條逃漏稅捐罪之共同正犯（最高法院75年臺上字第6183號判例要旨參照）。
（二）核被告乙○○、丙○○、戊○○、丁○○所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1項之罪幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪、刑法第216條之行使第215條之業務上登載不實文書罪。
（三）本件扣繳憑單之填發雖非被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○之業務上行為，然與從事業務之人被告甲○○共同為之，仍論以共同正犯，且利用不知情之會計人填製上開扣繳憑單，為間接正犯。
（四）其共同登載不實之事項於其業務上作成之文書復持之行使，其登載不實之事項於業務上作成之文書之低度行為為高度之行使行為所吸收，不另論罪。
（六）其所犯上開二罪名間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從一重之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪處斷。
（七）爰審酌被告乙○○、戊○○、丁○○並無犯罪前科，素行尚非不佳，而被告丙○○已構成累犯，有各該被告之臺灣高等法院被告前案紀錄表附卷可稽，而其犯罪後態度，均尚良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並各諭知易科罰金之折算標準。
（八）按被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○犯罪後，刑法第41條業於90年1月4日修正，同年月10日經總統公布施行，並自同年月12日起生效，修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為3年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，修正後該條第1項規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。」，且依斯時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為1百倍折算1日，則易科罰金折算標準，應以銀元1百元以上3百元以下折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣3百元以上9百元以下折算1日；再者，於94年2月2日修正公布，於00年0月0日生效施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金」。比較修正前、修正後之易科罰金折算標準，以90年1月12日修正施行之刑法第41條第1項之規定，較有利於被告乙○○、戊○○、丁○○、丙○○，是爰依該規定併諭知易科罰金之折算標準。
肆、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項、第454條第2項，稅捐稽徵法第43條第1項第47條第1款、第41條第1項前段，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第216條、第215條，修正前刑法第51條第5款、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，以簡易判決處刑如主文。
伍、如不服本件判決，得自收受送達之日起10日內向本院提起上訴。
中華民國96年5月29日
刑事第五庭法官黃程暉以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官彭雅慧中華民國96年5月30日附錄：本案論罪科刑法條稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條
(教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。