裁判字號：最高行政法院91年判字第276號判決
裁判日期：民國91年02月07日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第二七六號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛 和右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月十日臺八九訴字第○四○六○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）關於執行業務收入部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔。
事實緣原告係太平洋土地登記代理人事務所負責人，其民國八十一年度綜合所得稅結算申報，列報執行業務所得新臺幣（下同）九九一、一五六元，扶養親屬 詹雅婷 租賃所得
六四、一二五元，被告初查，核定執行業務所得二、八四九、三六五元，並調增租賃所得三○八、六二三元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申經復查結果，准予核減執行業務所得二二六、二六二元及租賃所得二五七、三二三元。原告就未予核減部分訴經財政部臺財訴字第八五○一五四五九七號訴願決定將原處分撤銷，由被告另為處分。被告重為復查決定，除核減執行業務所得一五一、五五○元及租賃所得五一、三○○元變更核定執行業務所得為二、四七一、五五○元，其餘仍未准變更。原告就執行業務所得部分，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：
一、執行業務收入部分：（一）原核案號五四六八七號等二○六件，委辦收件日期為八十一年十二月十八日，登記完成日期為八十二年一月六日，收費日期為八十二年一月十四日，被告依照臺北縣三重市地政事務所，收件年度及案號查抄清單提前一年（八十一年）核定收入累計增列一、三六一、八○○元所得核稅。惟原告為依法設帳結算申報之執業代書，原核原告已提出帳冊證明書及收費票款影本供核在案。原核不予查對，復查指稱：「無從稽核」且不依帳冊收費年度核稅，有違執行業務查核辦法（以下簡稱查核辦法）第三條以收付實現為原則之核定規定。又查該批委辦戶稽徵機關之歸戶清單，三重市地政事務所均有記載登記完成日期及登記戶名，有關代書收費及給付金額，湯臣開發股份有限公司（以下簡稱湯臣公司）也出具證明書列明房號、戶名及代收給付臺灣中小企銀八十二年一月十四日兌現之九十萬元支票影本供核在案，應可查對，其連同尾款五四、八○○元，合計九五四、八○○元，並已按收入實現年度（八十二年）列帳，此項八十一年原核誤計所得一、三四六、七○○元顯屬高估，且有重複課稅之事實，應予減除。（二）案號五三○九三號等七十八筆為公司委辦之案件，公司法人委辦之案件，給費年度依法均有扣繳憑單累計報稅，原核除依扣繳憑單累計核稅外，另又依地政機關收件案號核計，顯屬重複計算三一四、九○○元。且原核提前核定收入不以收費年度核定，然委辦公司八十一年度並未給費發給扣繳憑單，原核有違據實課稅原則。
二、執行業務費用部分：（一）郵電費：執行業務者裝設電信呼叫器之月費全年合計
六、○○七元，有電信局收據可稽。又向電信局申請呼叫器係以執行業務者之身分證住址記載填寫，其呼叫器係隨身攜帶移動性之基本業務電信設備，與固定電話機裝設地點不同，且原告並無使用高費率之大哥大或兼營其他行業而使用該設備，被告以執行業務者之身分證住址與事務所地址不同而剔除，然執行業務者收入也以個人扣繳，戶籍與事務所也不同，收入何能認定，費用卻不能據實認定，實有違常理。（二）其他費用：停車費四、九○○元及更換事務所歷年使用之汽車輪胎費五、三○○元，均有合法憑證，且與業務有關；八月二十五日一三七、二○○元為購買太平洋百貨公司禮券，均屬與業務有關之費用及交際費，且未超限，被告全數刪除，有違習俗慣例及查核辦法之規定，應予認列。（三）事務所購置之收音機每年折舊額一、○八五元，為執行業務使用之固定資產，應屬事務所普及基本電訊設備，平時供員工收聽新聞政令之用，依查核辦法第三十條規定應予認列，原核認定非業務必要，有違文明資訊時代之基本需求，應予認列。
三、綜上，請將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。被告答辯意旨略謂：
一、執行業務收入部分：（一）按「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提
供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。」為執行業務所得查核辦法第八條所明定。（二）本件原核案號五四六八八七號等二○六件，原核定因原告未提供收入明細表供核，遂按執行業務收入歸戶清單（以下簡稱歸戶清單）核定其收入。依原告於復查提出之收入明細表與歸戶清單核對結果，無法逐項勾稽，又湯臣公司出具之書面證明亦未能指明其支付之代辦費究竟為何，是湯臣公司簽發之臺灣中小企業銀行支票面額九○○、○○○元，是否為支付系爭收入，無從勾稽核認，原核定依歸戶清單核計原告之收入，尚無不合。（三）案號五三○九三號等七十八筆為公司委辦之案件，原告確有承辦系爭案件，且為其所不爭，惟原告並未指明究為何家公司委託其代辦系爭案件，及開立之扣繳憑單之年度、金額為何，空言主張重複核定，不足採據。
二、執行業務費用部分：（一）郵電費部分：按「非屬執行業務之直接必要費用，
不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第十四條所明定。本項原核定因憑證不符剔除六、五○七元，經查系爭電話費收據所載使用人地址與該事務所地址不符，難以核認屬該事務所之執行業務費用，原核並無違誤。（二）其他費用部分：按「費用及損失之原始憑證，除統一發票使用辦法第九條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第九條及第十四條所明定。本項原核定以其中一○八、三五三元轉列交際費項下認列，一五四、八六五元係購買日用品支出，非業務必要，予以剔除。經查原告主張之四、九○○元之停車費收據，並未書立抬頭，核與前揭規定不合；另原告訴稱八月二十五日金額一三
七、二○○元之費用係購買禮券之支出，惟原告帳載原列為其他費用，經被告剔除，旋改稱為交際費支出，惟未提示任何證明文件，以實其說，所訴核不足採，原核據以剔除，亦無不合。（三）折舊部分：按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第十四條所明定。本項原查共剔除一四○、三六○元。申經復查結果，准予追認一五、九四二元，原告訴稱購置之收音機，應屬事務所普及之基本設備等情，惟原核以系爭費用非業務必須，予以剔除，尚無不合。
三、綜上論述，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定，並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由本件理由分兩部分說明之。
甲、原告之訴有理由（執行業務收入）部分：按凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額，應併計個人綜合所得總額，課徵綜合所得稅，為行為時所得稅法第十四條第一項第二類所規定。又依同法第十四條第二類第三目授權訂定之執行業務所得查核辦法第三條規定：「執行業務所得之計算，除本法另有規定外，以收付實現為原則。」第十條第一項規定：「執行業務者應於執行業務收入實現時列帳記載。但委任人交付支票作為報酬者，得以該支票記載之發票日為實現日期，．．．。」可知執行業務者受任執行業務之年度與收取報酬之年度不同時，即不能依執行業務之年度計算其收入，稽徵機關如以其受任執行業務之年度計算其收入，自非正確。本件原告係太平洋土地登記代理人事務所負責人，其民國八十一年度綜合所得稅結算申報，列報執行業務所得新臺幣（下同）九九一、一五六元（其餘部分非起訴爭訟範圍，不予贅述）。被告初查，核定執行業務所得二、八四九、三六五元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申經復查結果，准予核減執行業務所得二二六、二六二元。原告就未予核減部分訴經財政部臺財訴字第八五○一五四五九七號訴願決定將原處分撤銷，由被告另為處分。被告重為復查決定，以執行業務收入部分：案號五四六八七號等三四一筆，依原告提示之收入明細表與執行業務收入歸戶清單核對結果，無法逐項勾稽，湯臣開發股份有限公司（以下簡稱湯臣公司）雖出具書面證明，亦未能指明其支付之代辦費究竟為何，該公司八十二年一月十四日簽發臺灣中小企業銀行支票面額九○○、○○○元是否為支付系爭收入，無從勾稽核認，原核定執行業務收入
一、三四六、七○○元，尚無不合，主張實際收入僅九五四、八○○元，無足採信。案號五○五七六號等七十七筆，依所提示湯臣公司吸收負擔之代書費明細表與執行業務收入歸戶清單核對結果，尚無不符，前次復查決定已准予核減執行業務收入二○七、六○○元。案號五三○九三號等七十八筆，原告確有承辦，為其所不爭，且原告未指明委託代辦之公司，及開立之扣繳憑單為何，原核定執行業務收入三一四、九○○元，尚無不合。至主張 危永康 等共三三一件抵押權設定登記代書費，因屬整批委辦每戶係按二、二○○元計收，原核按每戶二、七○○元核計，溢計一五一、六五○元一節，經查湯臣公司湯城園區客戶名單與執行業務者收入歸戶清單設定抵押委託人之姓名核對尚無不合，湯臣公司亦出具證明抵押權之設定係按每戶二、二○○元給付，尚屬可採，惟經重行核計溢核案件應為三三四筆，金額為一五一、五五○元，此部分執行業務收入應予核減，變更核定執行業務所得為二、四七一、五五○元。固非全無見地。但查被告據以核定原告八十一年度之執行業務收入者，為該年度之執行業務者歸戶清單，惟原告主張清單上案號五四六八七號等二○六件金額計為九五四、八○○元，由委任人於八十二年付款，其中並有九十萬元之支票為證，另案號五三○九三號等七十八件，係公司委辦，各該公司於八十二年度付費，並發給扣繳憑單，其於八十二年度列報此二部分收入等情，曾於八十五年二月二十六日提出復查補充說明書，分別在清單上註記①②，並標有序號，供為核對，並提出委任人湯臣公司之證明書為證。觀其復查補充說明書另說明在清單上註記③七十七件，重複計算二○七、六○○元，④三三一件每件金額誤計，致多算一五一、六五○元者，均獲被告採信予以剔除，則①②部分並非不可供為核對之用。依其提出之湯臣公司證明書，敘述該公司八十二年一月十四日簽發九十萬元支票，給付原告辦理證明書所檢附之附表二部分之代書費。核該附表二列有房地買受人姓名，亦加註有①②，並標有序號，可與清單上註記①②並標有序號者相核對。例如附件二左上方 胡乃允 ，在清單第
七、二十頁上，附件二依次為 湯黃鳳霞 ，在清單第十六、二三頁上。如此附件二之買受人與清單上相同者，其代書費依湯臣公司證明書所示，係於八十二年給付，則被告竟計入原告八十一年之收入內，即非正確。又查原告八十二年申報之執業收入為三、九四七、九六九元，然依被告所附之原告八十二年執行業務者收入歸戶清單累計，不過二、二五九、六一九元。參互佐證，原告上開主張，並非無稽。乃被告未詳辨明，以原告八十一年受委任之業務，悉計其收入於該年度中，而駁回原告此部分復查之申請，揆諸前述說明，自非正確。訴願、再訴願決定未予糾正，均有未合。原告指摘為違法，非全無理由。應撤銷此部分之復查及原再訴願決定，由被告另為適法之處理。
乙、原告之訴無理由（執行業務費用）部分：按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發票使用辦法第九條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。．．．」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第九條及第十四條所明定。本件原告申報其八十一年之執行業務費用分別為：郵電費三七、七二九元，其他費用五三三、四五八元，折舊費用三○七、○二七元。被告初查，分別剔除六、五○七元，一五四、八六五元，一四○、三六○元，並將其他費用中一○八、三五三元轉列交際費項下認列。原告不服遭剔除部分郵電費中裝設電信呼叫器之月費全年合計六、○○七元，其他費用中停車費四、九○○元、更換汽車輪胎費五、三○○元、購買太平洋百貨公司禮券一三七、二○○元，收音機每年折舊額一、○八五元（此外之費用部分非起訴爭訟範圍，不予贅列），申請復查。被告重為復查決定，以郵電費剔除部分，原告提示電信管理局電話費收據所載使用人地址與其事務所地址不符，原核定予以剔除，尚無不合；收音機折舊費用一、○八五元非業務必要支出，其他費用部分，依原告提示之帳簿憑證，所載付款人地址與該事務所地址不符，或為購買日用品支出，原核定否准認列，尚無不合，乃未准變更。揆諸前述規定，並無違誤。原告循序起訴主張如事實欄起訴意旨所載，經查：（一）、原告提出之郵電費收據上載地址既與其營業所不同，難認與營業有關，不合列報。此與其在營業所執業所得，應歸併於其個人之綜合所得，而於其住所地申報所得之情形不同。尚難以不同地址之所得應併計之事實，認本項費用與營業有關，應予認列。（二）、經查原告主張之停車費，其收據核與前揭規定不合，難准認列；另原告訴稱金額一三七、二○○元之費用係購買禮券之支出，惟原告帳載原列為其他費用，經被告剔除，旋改稱為交際費支出，又未提示任何證明文件，且其收據及輪胎費收據，難證明與營業有關，被告未准認列，亦無不合。（三）、收音機折舊部分，尚難認為係業務上直接及必要之費用，原告主張供為員工收聽新聞政令使用，並無佐證，難以認列為費用。訴願、再訴願決定遞維持復查決定，均無不合。起訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中華民國九十一年二月七日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官黃合文法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國九十一年二月八日