裁判字號：臺灣高雄地方法院89年訴字第2710號刑事判決
裁判日期：民國90年03月30日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決八十九年度訴字第二七一０號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第二二六四０號），本院判決如左：
主文乙○○行使偽造私文書，足以生損害於他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又納稅義務人之負責人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。緩刑貳年。
事實
一、乙○○係設在高雄市○○區○○○路○○○號九樓之「金龜車視聽歌唱」商號之負責人，並為商業登記法所稱之商業負責人，其係從事業務之人，詎乙○○於民國（下同）八十八年間，明知甲○○於八十七年間僅在「金龜車視聽歌唱」商號工作二個月，其實際領得薪資為新臺幣（下同）二萬元，詎其竟基於偽造不實會計憑證之犯意，於申報八十七年度營利事業所得稅時，竟指示不知情之會計，利用甲○○留在金龜車視聽歌唱商號之印章，盜蓋在其業務上製作之八十七年一、
二、三月員工薪資清冊上，以表示甲○○於該三個月共支領薪資三十六萬零七百八十七元，並在業務上制作之「金龜車視聽歌唱」商號八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）之會計憑證上，填載甲○○薪資所得為三十六萬零七百八十七元，而浮列甲○○薪資三十四萬零七百八十七元，復在「金龜車視聽歌唱」商號業務上製作之中華民國八十七年度營利事業所得稅結算申報書（以下簡稱申報書）內登載該不實之內容，將扣繳憑單寄給甲○○，並持申報書向財政部高雄市國稅局申報營利事業所得稅，藉此虛報薪資之不正當方法逃漏「金龜車視聽歌唱」商號稅捐達八萬五千一百九十六元，足生損害於甲○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵辦起訴。理由
一、訊據被告乙○○矢口否認有何故意逃漏稅捐之犯行，辯稱：「甲○○確實有領到三十六萬零七百八十七元。」、「公司帳冊主要是總經理與會計小姐作的，我不知情。」云云。經查：
（一）被害人甲○○於八十七年間雖有在「金龜車視聽歌唱」商號支領薪水，但其支領之薪資僅為兩萬元，並非被告所辯之三十六萬零七百八十七元，業據被害人於本院審理時陳述綦詳，並有甲○○之檢舉書影本一份附卷足參。
（二）被害人甲○○僅是一般職員，其八十六年薪資亦為每月一萬元，此有甲○○八十六年度扣繳憑單、金龜車視聽歌唱商號領薪表附卷可按，從而被害人之薪資怎可能在八十七年一至三月，立即調高到三個月共高達三十六萬零七百八十七元，且被害人甲○○與被告並無積怨，當無誣陷被告之虞，是被告所辯顯不足採信。
（三）被告為上開商號之實際負責人，衡諸一般社會常情，被告豈會對該商號之會計帳冊完全不知情？且會計係受雇於被告，若非被告指示，會計焉會甘冒觸犯法律之風險，製作不實之資料，故被告辯稱不知情，顯係卸責之詞。
（四）被告係「金龜車視聽歌唱」之負責人竟製作不實之帳冊、扣繳憑單、申報書，並將扣繳憑單寄給被害人，持申報書向國稅局申報營利事業所得稅，而逃漏稅捐三十四萬零七百八十七元等情，有高雄市政府營利事業統一發證變更登記申請書、扣繳單位稅籍資料查詢單扣繳憑單影本、財政部高雄市國稅局八十九年十月三日財高國稅法字第八九０五一三八二號函、及八十七年度「金龜車視聽歌唱」營利事業所得稅核定通知書、申報書在卷可稽。
（五）被告偽造被害人甲○○表示收到共三十六萬零七百八十七元薪資之員工薪資清冊，及扣繳憑單、申報書，使被害人因此需多負擔稅捐，並影響稅捐機關核課稅捐之正確性，自足生損害於被害人及稽徵機關。
綜上所述，被告辯解不足採信，犯行堪以認定。
二、查工資表係領取薪資之證明，須經受僱人蓋章具領，故具有按冊金額如數領訖之用意，應屬私文書，最高法院六十九年度台上字第六九六號判例可資參照，是被告偽造員工薪資清冊之行為係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪；又盜用印文乃係偽造文書之階段行為，又其偽造私文書之低度行為應為行使偽造私文書之高度行為所吸收，均不另論罪。而被告係「金龜車視聽歌唱」商號之負責人，亦為商業負責人，而扣繳憑單係屬會計憑證，亦同時為業務上所製作之文書，商業會計法上有關處罰不實之會計憑證之規定，應係刑法上業務上登載不實文書罪之特別規定，故製作不實之扣繳憑單，應依特別法優於普通法之原則，適用商業會計法有關規定處罰，不再適用刑法上之業務上登載不實罪，被告以明知為不實之事項，而填製會計憑證，所為係犯商業會計法第七十一條第一款明知不實事項填製會計憑證罪。又被告係納稅義務人金龜車視聽歌唱商號之負責人，依稅捐稽徵法第四十七條第三款之規定，稅捐稽徵法對納稅義務人應處徒刑之規定，於商業登記法規定之負責人適用之。其明知甲○○薪資資料不實，仍虛列甲○○八十七年度薪資共三十六萬零七百八十七元為公司成本，填載於申報書向財政部南區國稅局申報，並為納稅義務人金龜車視聽歌唱商號逃漏稅捐，核其所為係犯稅捐稽徵法第四十七條第三款、第四十一條詐術逃漏稅捐罪。被告指示不知情之會計，制作不實之薪資清冊、扣繳憑單、申報書，為間接正犯。被告所犯商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪，與其所犯行使偽造私文書罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重之刑法第二百十六條、二百十條之行使偽造私文書罪論處。又稅捐稽徵法第四十七條第三款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其並非逃漏稅捐之納稅義務人，而刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院八十五年度台上字第六０六五號判決參照）。是被告所犯上開詐術逃漏稅捐罪及行使偽造私文書罪間，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。另被告偽造員工薪資清冊之事實雖未據起訴，然此部分與違反商業會計法部分有牽連犯裁判上一罪之關係，為起訴效力所及，本院自得一併審理。爰審酌被告前無犯罪紀錄，有本院被告院內索引卡紀錄表、台灣高等法院被告全國前案紀錄表在卷可考，素行尚非不良，其為逃漏營利事業所得稅，竟偽造上開員工薪資清冊及扣繳憑單，惟金額尚非鉅大，被害人甲○○實際上未受到財務上損害等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準及定其應執行之刑。又被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有上開刑案資料表足憑，其因一時失慮，偶罹刑典，被害人甲○○亦無遭受財務上損失，信其經此刑之宣告後，應知警惕而無再犯之虞，本院衡情因認暫不執行其刑為當，予以宣告緩刑二年，用啟自新。
三、被告為前揭犯行後，刑法第四十一條業已經立法院修正，並於九十年一月十二日公布施行，比較新舊法，以新法較有利於被告，依刑法第二條第一項前段之規定，應適用裁判時之法律，爰依裁判時之修正後刑法第四十一條之規定，諭知有期徒刑易科罰金之折算標準。
據上論結，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十七條第三款、第四十一條，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二百十六條、第二百十條、第五十五條、修正後第四十一條第一項、第五十一條第五款，第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官陳永章到庭執行職務。
中華民國九十年三月三十日
臺灣高雄地方法院刑事第三庭
法官李淑惠右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官馮欽鳳中華民國九十年三月三十日