裁判字號：臺北高等行政法院94年簡字第316號判決
裁判日期：民國94年08月04日
裁判案由：牌照稅
臺北高等行政法院判決
94年度簡字第00316號原告甲○○訴訟代理人戊○○被告臺北縣政府稅捐稽徵處代表人 莊錦順 處長）住同訴訟代理人丙○○
丁○○上列當事人間因牌照稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國94年3月15日北府訴決字第0940040424號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主文原處分及訴願決定均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告所有8C-0906號自用小客車，汽缸總排氣量1598立方公分，因未繳納91年使用牌照稅（限繳日期91年8月31日），於民國92年11月6日使用公共道路為警方查獲（違規單號：AC0000000），違章事實明確，被告依使用牌照稅法第28條第1項規定，裁處應納稅額1倍罰鍰計新台幣（以下同）7,100元，原告不服，提出復查。經被告以前開復查決定駁回其請，原告仍不服，提起訴願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造主張：
甲、原告起訴意旨略以：㈠原告因牌照稅事件不服訴願決定。被告以基於分層負責為由
，對本案的申訴、訴願全權決定，有失公正客觀立場，遂依稅捐稽徵法第38條提起行政訴訟，尋求司法救助，據此請求訴訟費用由被告負擔！㈡重申除本案外從未積欠政府任何稅款，絕無刻意欠繳91年度
牌照稅而按時繳納92,93年稅款之理。原告於取得由訴外人 王逸馨 （台北縣三重市○○路○○○號7樓之15住戶，自92.8.16至今）轉交處分書後，遂即積極辦理補繳稅款事宜。於93年10月14日先上網申請補發行照稅繳款單，復委由外子戊○○隔日親至三重市分處辦理補稅事宜，罰鍰部份另依法尋求申訴管道救助。未料被告當場以規定為由，趁機強制將牌照稅、滯納金（1,068元）和罰款（7100元）合併開立而非單獨開立牌照稅繳款單，外子以無法接受蠻橫無理要求為由拒絕，並被迫於該稅單上簽名表示拒繳！被告延至26日來文補稅單乙只，仍強制要求合併繳交牌照稅和滯納金（使用牌照稅法25條），遂即於28日完稅，此係雙方所不爭。
㈢原告主張被告一事二罰，於法無理亦無據！被告以使用牌照
稅法第28條第1項裁罰在前，又以第25條強制處罰在後，一事二罰，違反第28條事實明確，此為雙方所不爭！原告於訴願書中主張既已於前開時間以第25條繳納稅款和滯納金，當無理由以第28條再加罰！然被告斷章取義，所言純係誤解原告之意，卻對蠻橫作風及違法情事避重就輕。稅捐稽徵法第38條第2項「經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內退回…」截至提出行政訴訟當日止，被告仍未依訴願決定退還逾收滯納金，故依法請求退還！㈣原告主張被告所聲稱之依法送達，於法無理亦無據！被告聲
稱由原告所僱用保全人員代收催繳通知書，並以此為由認為公文合法送達云云。依行政程序法第72條「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之…應受送達人有就業處所者，亦得向該處所為送達。」查催繳通知書上地址，房屋雖為原告所有，卻沒有居住的事實。原告早已於88年9月隨夫遷居內湖以便就近照顧年邁公婆，原屋出租至今，上述事實有戶口名簿、房屋出租合約書以及89年起綜合所得稅繳款書為憑。依公寓大廈管理條例相關規定及民法有關僱傭關係定義，承租人才是居住戶和保全公司僱主，是以不符第73條之要件：「於應送達處所不獲會晤應受送達人」，且「將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員」。而送達處所如非屬應受送達人之住居所或就業處所時，即無所謂受僱人或應送達處所之接收郵件人員可言，是以被告所謂「簽收人 翁延權 」並非合法收受人，其推論純係失查。據此請求撤銷訴願決定與處分！㈤原告於訴願中主張未曾收到92年11月交通違規處分書，肇因
宏偉保全管理人員隱匿原告重要書信未發又未予退回！係於93年1月春節後於「電子公路監理網」查詢時才發現有交通違規未繳情事，隨即著手追查前開事實！此例足以證明雙方並無僱用之權利義務關係。既有前例可循，被告雖對上述事實不爭，卻以兩案無關聯為由未採信，甚表遺憾！㈥原告主張稅捐繳款書或催繳通知書之送達不同於一般文書，
且被告既為稅捐稽徵公務人員，自應回歸稅捐稽徵法相關規定辦理業務。第1條「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」使用牌照稅之稽徵當屬該法所約束，且特別法優先普通法乃一般法律適用原則，稅捐稽徵法中所未規定之事項，僅當其他法律有規定且未與稅捐稽徵法規定衝突或矛盾者，方為適用。財政部台財稅字第0900008994號函「稅捐稽徵文書於應送達處所，不獲會晤應受送達人時，應依稅捐稽徵法第一條及行政程序法第73條第1項規定。」唯未受回應或行蹤不明時仍應以第18條對寄存送達之相關規定辦理，否則第18條形同具文，有違其立法精神！第18條第1項「應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。」第4項「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」稅捐稽徵法施行細則第7條「本法所稱應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，指地價稅、田賦、房屋稅、使用牌照稅及查定課徵之營業稅、娛樂稅。」故被告依法有查明納稅義務人相關稅籍資料及文書送達義務，善盡管理稅籍資料之責任！復依行政程序法第36條「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」被告擁有龐大行政權力，以其稅務系統或連線戶政、健保系統即可輕易調閱納稅義務人所得稅資料、住居所或就業處所，卻疏於查證，其疏失較一般行政機關更甚！在疏於確認收受人與應受送達人之僱用關係下，將攸關原告重大權利之催繳通知書以雙掛號方式隨意交付無關係之第三人。行政程序法第86條第2項「…將應送達之文書交郵政機關以雙掛號發送，以為送達，並將掛號回執附卷。」是以雙掛號回執應由應受送達人簽名寄回，否則與一般掛號無異。在缺乏原告簽收證明之程序未完備條件下，以此推託依法送達甚至逕行裁罰之作為，損害原告權利至鉅！倘若被告依法確實送達，依過去原告守法繳稅的記錄，自不會有後續情事發生，其關聯性至為重要！㈦原告主張要求稅捐機關提供服務係納稅義務人之權利，被告
從事為民服務係職責所在，更應依法行事！被告既未合法送達催繳文書，又未提供任何類似前述公共查詢管道供民眾查詢，致使原告誤以為未欠繳任何稅款及交通規費和罰款而錯失繳納時機，在資訊不對稱下，民眾明顯居於弱勢。故被告失職致使損害民眾權利，其行徑亟待司法糾正，以伸張社會公義！㈧原告主張被告有多次陷人於罪之行徑，例如在寄發92、93年
度牌照稅繳款通知書時，為何未同時開立91年度補稅單？又93年10月寄發處分書和罰款書時未依法同時開立補稅單？難道以此為餌、意圖強徵罰款或滯納金為其工作績效？稅捐稽徵法第20條及使用牌照稅法第25條「…逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」被告如有作為，便不致產生後續行政處分。稅捐稽徵法施行細則第15條「稅捐稽徵機關依本法第50條之2規定為罰鍰處分時，應填具罰鍰處分書及罰鍰繳款書送達受處分人；如經核定補繳稅捐時，應連同稅額繳款書送達之，其罰鍰及稅額之限繳日期並應一致。」被告如作為，便不致使原告遭受無理要求被迫繳納滯納金。被告多次應作為而不作為或不積極作為，顯見依法行事意識薄弱，瀆職事實明確，致使原告權利受損！故依行政訴訟法第5條第2項及刑法第129條第1項，請求將原告以違法徵收罪移送主管機關追究其刑責及行政處分！㈨被告（第2條）仍未對原告與管理員之僱佣關係舉證，以證
明其送達程序之正當性！按公寓大廈管理條例第3條為住戶、管理委員會、管理服務人之定義，第42條為管理委員會、管理負責人與管理維護公司或管理服務人員為執行管理維護事務所產生之僱傭關係。民法第482條「稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定之期限內為他方服勞務，他方給付報酬之契約。」故承租戶當然才是該地址住戶以及管理員僱主無疑。被告既主張公寓大廈管理條例及民法與本案無關，反爰行政程序法第73條主張簽收人與原告為僱傭關係，然所謂受僱人係源自民法僱佣關係篇，被告顯係失查矣！又稱原告爰公寓大廈管理條例以主張被告機關擁有龐大行政權力云云皆係誤解訴訟主文，無足採！㈩被告以92至93年間原告按時繳納稅款反推91年間送達地址之
正當性，顯係謬論！原告於起訴主文中主張，原91年間交通違規事件案例適足以證明原告與大樓管理員之間並無僱傭關係以及該管理員亦非「明辨事理之人」，故無合法送達理由，本案亦同。唯被告以無關為由，反推論92~93年間原告按時繳稅以堅稱91年間為合法送達，倒果為因，甚表遺憾！按常理，原住戶於搬遷前皆會請託新住戶將一般信件轉寄，然被告所發催繳通知書屬雙掛號郵件而非一般郵件，新住戶無權代領，且該管理員既非原告僱用，又隱匿郵件未曾交付原告，被告推論顯係失查！被告於答辯書第二條明載系爭車輛車籍資料：「領牌日期：90年8月14日，異動情形為：外區移入-新領」，領牌時原告早已遷居內湖如主文所述，由異動情形自然推知車牌登記（台北市）與戶籍地址（三重市）不同，此係被告對送達地址明顯失查又一例！重申原告主張送達程序之不完備性：送達地址雖為原告當時戶籍地址並有管理員簽收，然在缺乏原告簽收之雙掛號回執證據，以此堅稱合法送達，實難以信服於人！復依稅捐稽徵法第30條以及臺北市稅捐稽徵處加強使用牌照稅繳款書送達作業要點第3條第一項「利用本處『欠稅人所得稅申報地址』檔追查納稅義務人地址、電話」行使稅捐機關調查權，且依稅捐稽徵法第20條、使用牌照稅法第25條「…逾三十日仍未繳納者，移送法院強制執行。」被告於91至93年長達2年期間依法應有多項追查作為而不作為或不積極作為，坐視原告遭受不當行政處分，實難辭其究！既然牌照稅法第25條與28條明顯互斥，當收到被告所發繳款
通知書中內含滯納金乙節，原告以為改判輕罰，當然主張既已繳清稅款及滯納金，實不應再處以罰款，除非被告有使用詐術騙取原告逾繳滯納金之意！無奈被告誤解原告之意，甚憾！被告爰稅捐稽徵法第28和34條主張本案屬尚未確定案件，顯
係違反本法第28和38條並藉故拖延退還稅款！按本法第34條係稅捐稽徵機關調查屬重大欠稅、逃漏稅案件之確定與公告，並非退稅應依據之條文，且本法中從未有爰第34條以確定案件為退還稅款要件者，被告主張實無理由！復依被告稅捐稽徵法參考資料對第28條釋示函令第2項「依本法第28條規定申請退還溢繳之稅款，經行政救濟或訴訟等程序終結決定或判決應退還稅款者，可適用本法第38條第2項規定加計利息，一併退還。」並未有如被告主張需尚經第34條確定程序之相關規定，反而證實原告爰第38條之正當性。本法第38條第2項明文規定三要件中符合其一者即案件決定，稅捐機關於接到訴願決定書十日內即應辦理退還稅款事宜。復依被告稅捐稽徵法參考資料對第38條釋示函令第1項「為確切保護人民權益，對於僅具形式上確定力之行政處分，原處分及其上級官署，自仍應就實體上注意查核，如確有違法或不當，致損害人民權利或利益者，即應依職權撤銷變更。又於訴願之決定確定後，如發現錯誤，有損害原告權利或利益者，亦應依職權糾正之。」是以被告主張自相矛盾、復誤解法令矣！訴願書與答辯書中被告對違法徵收滯納金並退還乙節既已無爭，一事二罰違法事實明確，身為稅捐稽徵執法機關卻爰無關法條刻意拖延退稅實不足取，甚憾！被告於答辯書對訴狀本文第六、八條原告無爭，默認其不作
為或不積極作為、陷人於罪以及違法徵收等罪行，致使原告權利損害，對明顯過失和違法部份非但未立即補救，反藉故推辭實不足取！依行政訴訟法第5條及第200條第3項，請求將被告加重處分如主文所述！爰請求撤銷原處分及訴願決定，並退還滯納金。
乙、被告答辯意旨略以：㈠按使用牌照稅法第10條第1項、第2項、及第28條第1項規定
：「使用牌照稅於每年4月1日起1個月內一次徵收。」、「主管稽徵機關於開徵使用牌照稅前，應填發使用牌照稅繳款書送達交通工具所有人或使用人…」、「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額1倍之罰鍰，免再依第25條規定加徵滯納金。」㈡經查原告未繳納91年使用牌照稅，於92年11月6日台北市○
○路望興橋頭，違反「道路交通管理處罰條例」第40條第1項駕駛人行車速度超過規定最高時速之規定，經士林分隊告發，有代違反道路交通管理事件通知單影本乙份可稽，違章事實明確，被告機關爰依使用牌照稅法第28條規定予以裁處系爭車輛91年應納使用牌照稅1倍之罰鍰7,100元，並無不合。原告於復查、訴願時主張因原住址大樓管理中心管理員失職，致使本人許多信件未收到，當中也包括本案的催繳通知乙節，經查91年使用牌照稅本稅繳款書限繳期限改訂91年8月1日至91年8月31日，該繳款通知書於91年7月11日寄至原告通訊地址：三重市○○路○○○號7樓之15，且由佳昌大都會之公寓大廈管理中心保全人員「翁延權」簽收，按行政程序法72條第1項、第73條第1項規定…「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。但在行政機關辦公處所或他處會晤應受送達人時，得於會晤處所為之。對於機關、法人、非法人之團體之代表人或管理人為送達者，應向其機關所在地、事務所或營業所行之。但必要時亦得於會晤之處所或其住居所行之。」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員。」大樓管理員亦屬應送達處所之接收郵件人員，又查卷附代違反道路交通管理事件通知單所載之車主（即原告）地址亦為前揭地址，且依原告93年10月15日向被告機關申請撤銷本案之申請書中，自承係因原住處（佳昌大都會）管理中心林姓管理員多次將住戶未招領信件隱匿丟置，於日○於○區○○○○路申請通訊地址變更登記。又查系爭車輛之車籍資料所載：領牌日期為90年8月14日，異動情形為外區移入－新領。被告機關委託監理所開徵92、93年使用牌照稅繳款書所寄送地址亦為前揭地址，原告未曾向被告機關表示該址非為其應受送達處所，其92、93年稅額均依限繳納，是原告於93年以前均以上揭地址作為納稅人應受送達地址，且被告機關所寄送91年使用牌照稅繳款書已由該處之大廈管理員簽收，依前揭相關法令規定已生合法送達之效力，並無原告主張應依稅捐稽徵法第18條規定於應受送達人拒絕收受者，得將稅捐文書寄存送達或公示送達之情事。至原告爭執依公寓大廈管理條例相關規定及民法有關僱傭關係定義，承租人才是居住戶和保全公司僱主云云，查公寓大廈管理條例之立法目的乃為加強公寓大廈之管理維護，提昇居住品質而制定，尚無關於住戶與保全公司間私權關係之規定，是該條例與本案無關，原告引該公寓大廈管理條例主張被告機關擁有龐大行政權力，以其稅務系統或連線戶政…在疏於確認收受人與應受送達人之僱佣關係下，將攸關原告重大權利之催繳通知書以雙掛號方式隨意交付無關係之第三人云云，實無足採。
㈢另原告主張違章處分書中所言交通違規通知書（AC0000000
）未收到並提供宏偉保全信件代收登記表：92年11月20日之信件登記資料乙節，經查系爭車輛未完納應繳使用牌照稅行駛公共道路之事實此為雙方所不爭執，原告係對交通違規通知書（AC0000000）未收到提出92年11月20日之信件登記資料，然交通違規通知書與原告違反使用牌照稅法第28條規定係屬不同行政處分，且該違規通知書之有無送達亦由交通部公路總局台北區監理所於93年3月12日北監自字第0936005710號函覆原告：AC0000000違規通知聯確於92年11月20日妥投無訛並檢附送達證明影本。至原告主張早已補單繳納應繳稅額及滯納金已無違法之情事乙節，經查該91年使用牌照稅，原告係遲至93年10月28日始繳納，此有卷附使用牌照稅繳稅紀錄可證，原告主張已無違章情事並不足採，本處爰依首揭規定據以裁處91年應納稅額1倍之罰鍰，核無不合。
㈣又原告主張被告機關一事二罰，於法無理亦無據！被告機關
以使用牌照稅法第28條第1項裁罰在前，又以第25條強制處罰在後，一事二罰，違反第28條事實明確，…稅捐稽徵法第38條第2項…截至提出行政訴訟當日止，被告機關仍未依訴願決定退還逾收滯納金乙節，查原告違反使用牌照稅法違章情形已如前述，至加徵滯納金部分與使用牌照稅法第28條處1倍罰鍰，其處罰之目的、性質與種類均相同，基於一事不二罰之原則，應俟本案違章裁處罰鍰確定（即原告經復查、訴願決定，未依法提起行政訴訟者，稅捐稽徵法第34條第2項參照），被告機關自應依上開法律規定退還原告已繳納之滯納金。然本案既經原告於訴願決定後依法提起行政訴訟，自屬尚未確定之案件，是以原告主張已繳納91年使用牌照稅本稅、滯納金，不應再依同法第28條處以1倍罰鍰並援引稅捐稽徵法第38條第2項指稱被告機關未依訴願決定退還逾收滯納金，顯係誤解法令。
㈤綜上所陳，原告之訴應認為無理由，爰請求判決原告之訴。
理由
一、本件被告之代表人原為乙○○，自94年5月2日起變更為莊錦順，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件係原告所有8C-0906號自用小客車，汽缸總排氣量1598立方公分，因未繳納91年使用牌照稅（限繳日期91年8月31日），於民國92年11月6日使用公共道路為警方查獲（違規單號：AC0000000），被告爰依使用牌照稅法第28條第1項規定，裁處應納稅額1倍罰鍰計7,100元，原告則不服，為如事實欄所載之主張。經查本件訴願決定係以系爭91年使用牌照稅本稅繳款書限繳期限改訂91年8月1日至91年8月31日，該繳款通知書於91年7月11日寄至原告通訊地址即台北縣三重市○○路○○○號7樓之15，且由佳昌大都會之公寓大廈管理中心「翁延權」簽收，依行政程序法第73條第1項規定，認大樓管理員亦屬應送達處所之接收郵件人員，認該繳款書業已合法送達，而原告卻遲至93年10月28日始繳納91年使用牌照稅本稅，予以駁回之決定，其論事用法，固非無據。
三、惟查，原告早於88年9月18日即遷離繳款通知書所送達之住處（台北縣三重市○○路○○○號7樓之15），並遷入台北市○○區○○路○○巷○○弄○○號4樓，此有戶籍謄本影本一紙在卷可稽，洵堪認定；是以，原告之住居所於88年9月18日起應係台北市○○區○○路○○巷○○弄○○號4樓。然被告嗣於91年7月11日本稅繳款書通知書卻寄至台北縣三重市○○路○○○號7樓之15；惟依行政訴訟法第71條第1項前段規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所行之。」，查台北縣三重市○○路○○○號7樓之15地址，既非原告之住居所、事務所或營業所，訴外人「翁延權」亦非原告之同居人或受僱人，揆諸上開法條之規定，被告本稅繳款書通知書之送達自非合法。
四、綜上所述，被告就系爭本稅繳款書通知書之送達，並非合法，原告據以指摘，於法尚非無據。則原處分既有違誤之處，訴願決定未予糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷原處分及訴願決定，即屬有理，爰由本院予以撤銷。至原告請求被告應退還其繳納本稅時所加徵之滯納金，於本案確定後，被告將另案辦理退稅，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年8月4日
第七庭法官黃秋鴻上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國94年8月4日
書記官王琍瑩