裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第90號判決
裁判日期：民國92年07月16日
裁判案由：娛樂稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第九○號
原告宏興育樂事業股份有限公司代表人甲○○被告台中縣稅捐稽徵處代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因娛樂稅事件，原告不服台中縣政府中華民國九十一年十一月二十八日府訴委字第０九一三二三九九四００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要﹕緣原告宏興育樂事業股份有限公司於民國八十九年十二月二十一日以宏申字第八九一二二一號函主張符合財政部八十五年三月十三日台財稅第000000000號函釋，申請免予課徵娛樂稅，經被告所屬沙鹿分處派員調查，認原告係從事經營觀光娛樂漁船（登記為正宗號娛樂漁船），依其廣告係專營觀光娛樂漁船，而招攬環遊台中港海上觀光之旅之觀光客，並非載送釣魚捕魚之釣客，其觀光航線分金、綠色航線而收費，依據財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋，仍應依娛樂稅法第二條第一項第六款規定課徵娛樂稅，被告所屬沙鹿分處乃以九十一年五月二十三日中縣稅沙分字第０九一五五三三０五００號函復原告，否准所請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告訴之聲明：請求判決原處分及訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨及補充理由略以﹕
（一）原告於梧棲漁港所有「正宗號」海釣娛樂漁船，所營業務唯僅純供為海上交通工具，載運乘客在水上採捕水產動植物兼沿途觀賞漁撈作業或海洋生物及生態之休閒活動等「娛樂漁業管理辦法」第一條所定營運範圍，自八十年八月六日取得「專營海釣執照」迄今十餘年絲毫無變更營運形態。上開證諸台中縣政府主辦之「第一屆縣長盃船釣比賽活動簡章」原告為承辦單位等，得証前揭所述無訛。
（二）節錄娛樂稅法第二條第一項第六款所定：「撞球場、保齡球館、高爾夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」應課徵娛樂稅。查該法定意旨係以「其他提供娛樂設施」為課徵範圍，字義明示顯無爭議﹔敬依財政部八十五年三月十三日台財稅字第八五００五五二三八號函釋示及九十年十一月十二日台財稅字第０九００四五六八五０號函再釋示：「海釣娛樂漁船為純供為海上交通之工具，尚非屬娛樂稅法第二條第一項第六款所稱『其他提供娛樂設施』供人娛樂之範圍，應免予課徵娛樂稅。」，謹依中央財政機構一再釋示已明白表示原告所有海釣娛樂漁船非屬課徵之設施範圍，被告及訴願決定機關之認定顯無理由且依法不符。
（三）原告確每航次均載客至外海沿途觀賞漁撈作業及海洋生物、生態等，並亦每航次於外海採捕水產動物無訛，茲略舉證如左：１、九十一年九月二十七日民視民間全民電視公司新聞部文字記者 任婉瀅 、攝影記者 賴政坤 ，拍錄當日原告載客外海採捕螃蟹實景影帶。２、九十一年中，年代網際公司ＭＵＣＨ電視台（ＴＶ）節目部製作助理 邱昆輝 製作歌星「黃品源台中港外海捕石鯛魚」實景拍錄播放全國有線電視４５台。３、九十年十二月十五日十五時五十分，三立電視公司（有線電視第２９台）節目部編導 詹小芳 、 羅文傑 為拍攝「用心看台灣」「清水鎮風光」專集，隨乘客出海實景拍錄捕海產相片四張，並播放全國。
４、九十年十二月二十日十七時十分福隆製作公司節目部 王言禎 與 倪敏然 為拍攝「呂副總統遊梧棲港」專集，隨船與乘客出海參觀捕撈海產錄影播放全國有線電視台。５、九十年十二月十一日隨船林姓乘客等外海捕撈漁獲相片四張。
６、九十年十一月二十六日中視電視台記者 林宏吉 拍攝週六夜八點三十分檔「食字路口」 吳宗憲 主持節目，特隨船至外海捕撈螃蟹錄影放諸全國播放。７、九十一年八月二十九日乘客隨船外海捕獲特大螃蟹（約兩公斤）拍照五張存証。８、九十年十月二十四日載客至外海採捕漁獲拍照六張存証。揭諸右舉實證，對照被告憑空臆猜答辯，實顯所指無稽。
（四）被告於補充答辯狀中指：「經查原告並未提供所主張之電視台及名歌星所採訪之紀錄片供參，其所拍攝照片、影片中之水產，是否為乘客自行捕獲？或由原告捕獲後贈與乘客並供乘客拍照？該行程係釣客包船出海海釣？或原告配合媒體作宣傳於定期航班外另行出海活動？被告無法僅以書狀內容加以判斷。惟於九十二年四月十八日現場實地勘查結果，原告所營正宗號，係載客環遊台中港之觀光業務，於航行途中觀看漁船漁撈作業、定泊著的貨運大船、梧棲港人工堤防、梧棲港沿岸風光，並於回程途中由原告勾住定置於海中之圓柱形漁籠，由船上少數乘客（四位）拉起該漁籠並取得籠內之蟹類水產，上開營運情形為觀光性質之娛樂活動，為娛樂稅課徵範圍無誤。」揭上被告所舉，顯與事實不符且意欲獨裁課稅之意甚明，茲列舉不合情理如后：１、原告已於前準備書狀
（一）附證一，提供民視電視台錄影帶一卷呈院供參，實非被告所指無證供參。２、原告前已列舉各大媒體電視台、製作人姓名、名片、通訊、電話、製作播出時間、頻道等，被告倘有疑慮，自可輕易撥電話查證，實非無可供參。３、九十二年四月十八日現場實地勘查時，原告即將前準備書狀（一）所舉附證
五、附證八相片呈蒞場審判長及被告對照現場環境、背景、漁具、採捕過程等完全相符，且當場奉審判長諭示：被告依法有調查權，隨時應不定時到場調查原告所營業務確否採捕魚貝類貫常行為等。諸上事實，實非被告所云無可供參等藉口可乘。４、九十二年四月十八日現場實地勘查，原告所屬正宗號娛樂漁船係航向台中港區域外海域採捕魚貝類，非如被告所指載客環遊台中港觀光業務，查依商港法第十八條所明定：「商港區域不得採捕魚貝類。」，漁船自不得進入商港區域，揭上註明於原告所有娛樂漁業執照之限制條件內（附證一｜
（１）），及台中港務局函示內（附證一｜（２））。綜前所舉，顯係被告一昧歪曲事實，硬指原告係從事台中港環遊觀光業務，另航行港外途中所見，誠如被告所舉沿途必經堤防設施、漁撈作業區、暫泊大船區等，終究係為供客外海依法採捕魚貝螃蟹等，此乃航行最終目的，亦為當日消費乘客出海所共企望所得，確亦為原告多年合法謀生尚存之道。被告答辯書及訴願決定書中所指原告之廣告單內容殊難認定為原告所有及營業範圍之實況，概其中所指「航線分金色、綠色航線而收費」顯與事實不符，緣原告起訖收費及航行唯僅一種，並非所指二種航線及收費，証諸原告訴願書附件三遨遊卷得資佐證，另該二書所述第三海岸巡防總隊第三三大隊函復所証：「每次出、進港載客人數眾多，在海上時間短暫，且又無攜帶釣具或釣魚裝備紀錄，並非以娛樂漁船供作釣客海上釣魚交通工具之用。」等所舉事証更與事實無關且有不符﹔概人數多寡、時間長短、有無攜帶釣具、裝備等，實與乘客有無釣、捕魚顯無相關。
（五）查本港（梧棲漁港）現有娛樂漁業漁船共八艘，營運行為相似，其中相差僅載客時間長、短及價差矣，被告以主觀偏頗認定原告為應課徵娛樂稅對象，其他七艘營業行為相似之同業卻適用財政部釋示為免徵娛樂稅對象﹔抑有進者，其七艘同行更比照農業發展條例第四十七條，免徵營業稅。原告十餘年來卻已課繳營業稅近百萬元，諸上不公平顯已違反行政程序法第六條特別立法意旨。
（六）被告補充答辯狀中指：「至原告主張梧棲漁港現有娛樂漁業漁船共計八艘，營運行為相似，被告卻對另七艘免徵娛樂稅乙節，經查台中港區娛樂漁業漁船共有八艘說明如下：１、正宗號：領有專營娛樂漁業執照，在碼頭招攬觀光客環遊台中港之旅，並分金、綠色航線收費，可載客三十一人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳）。２、泰新祥號動力漁船：經營專營娛樂漁業，領有專營娛樂漁業執照，可載客二十三人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳），目前停業中。３、泰新祥一號漁船：領有兼營娛樂漁業執照，可載客八十六人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳），目前停業中。４、尖再發一號動力漁船：兼營娛樂漁業領有兼營娛樂漁業執照，可載客八人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。５、尖再發七號動力漁船：兼營娛樂漁業，領有漁業執照，可載客七人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。６、新和泰一０二號：專營娛樂漁業漁船，領有專營娛樂漁業執照，可載客五人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。７、金海七號：兼營娛樂漁業漁船，領有漁業執照，可載客三人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。８、中港遊樂號：專營娛樂漁船，為中港育樂股份有限公司所有，因逾期換照，已自動歇業。以上八艘船隻，被告所屬沙鹿分處均依據主管機關核准通報資料，即據以列管依法辦理，並無差別待遇之處理。」。
（七）上開被告所舉１｜８艘梧棲漁港已領有專兼營娛樂漁船執照且正營運中業者，繳稅狀況實非被告所述各節，茲列舉事證如后：１、正宗號：宏興育樂事業（股）公司（即原告）所有，自七十八年取得專營海釣執照即設籍繳納營業稅、營所稅等訖今從未間斷，另娛樂稅亦自八十二年於不知免徵情況下繳納至本件陳情提起時，至被告所述原告在碼頭招攬觀光客環遊台中港之旅，並分金、綠色航線收費一節，實乃為強行索稅無稽之談，緣台中港區域依法不許原告航行已於前項中舉證釐清，另被告迄今仍怠予舉証原告何曾分金、綠色航線收費事証，一眛憑空臆測，顯非証據法則所許。２、泰新祥號專營娛樂漁船於八十八年二月領有專營娛樂漁船執照，限載二十三人，於八十八年五月一日正式以泰新祥觀光娛樂船公司名義對外營業。３、泰新祥壹號兼營娛樂漁船於八十八年八月起領有兼營娛樂漁船執照，限載八十六人，於八十八年八月與泰新祥號專營娛樂漁船同屬泰新祥觀光娛樂船公司營運船隊。上開二船自八十八年五月起至八十九年十月十七日止，依報載經檢調機關查獲共計營業額一千零三十七萬餘元，揭上事實，被告僅以二船「目前停業」一語迴避，卻主張並無差別待遇處理等舉述，顯係故意隱瞞涉嫌巨額逃漏稅違法事實，被告依職責本應明確舉証究依檢調查獲事實進繳多少營業稅、營所稅、娛樂稅，以維稅賦公平原則，並符舉証責任。４、尖再發一號兼營娛樂漁船自八十五年領得兼營娛樂漁船執照即營業迄今共計七年，依被告所述訖未辦理營業設籍登記。５、尖再發七號兼營娛樂漁船自八十七年領得兼營娛樂漁船執照即營業迄今共計五年，依被告所述訖未辦理營業設籍登記。６、新和泰一０二號專營娛樂漁船，自八十七年領得專營娛樂漁船執照即營業迄今共計五年餘，依被告所述訖未辦理營業設籍登記。７、金海七號兼營娛樂漁船，自八十七年領得執照即營業迄今共計五年，迄今亦未辦理營業設籍登記。８、中港遊樂號專營娛樂漁船，載客十二人，中港育樂公司所有，自七十九年領得專營執照迄今十三年，從未繳交任何稅賦，至被告所謂逾期換照，已自動歇業一節，實係虛假，查該船於九十一年中僅慢一個月即換新照，自來為合法營運中之專營娛樂漁船，非被告所述自動歇業。右開八艘專兼營娛樂漁船，依被告補充答辯狀所述，對照原告查証列舉（查閱海岸巡防署梧棲安檢所相關紀錄），顯示目前梧棲漁港合法有效執照營運中之八艘娛樂漁船，被告唯對原告課繳相關稅賦，其它七艘，被告蓄意編串不實理由以圖為該七艘業者免徵營業稅、營所稅，以至娛樂稅等無訛；抑有進者，於臨訟之際方通報該等諸同業，於營業數年後，始於函知「開始營業前依規定辦理營業設籍登記。」等，揭上得見被告職權所在，稅賦公平殊知為何物矣。
（八）依據娛樂稅法第六條：「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，『統一規定』，仍報財政部核備。」，參照本法第六條意旨，全省娛樂漁船業者倘依法應對出價娛樂之人（本法第三條所定）代徵娛樂稅，應依本條意旨及同法第十七條意函統一規定，惟經原告查証，多數他縣市並不對所轄專兼營娛樂漁業船主，要求代徵娛樂稅；茲詳列全省同業免徵娛樂稅事證如后：１、花蓮縣籍多羅滿壹號專營娛樂漁船（即賞鯨船）：限載人數八十三人，發照營運日期八十七年十月六日，免徵娛樂稅。２、花蓮縣籍花東壹號專營娛樂漁船（即賞鯨船）：限載人數八十六人，發照營業日期八十八年六月一日，免徵娛樂稅。３、宜蘭縣籍龜山島一號專營娛樂漁船（即龜山島觀光船）：限載人數四十八人，領照營業日期八十九年六月二十日，從未通知繳納娛樂稅。４、台北縣籍三貂角一號兼營娛樂漁船：限載人數三十八人，專營鼻頭角海岬觀光海上之旅，發照營業日期八十四年三月十六日，免徵娛樂稅。５、基隆市籍巨洋二號專營娛樂漁船（咖啡休閒船）：限載人數二十八人，發照營業日期八十三年九月七日，從未繳納娛樂稅。６、苗栗縣籍外埔漁港：大衛營號專營娛樂漁船，限載人數三十二人，十九點八噸級，領照營業日期八十二年九月，從未課繳娛樂稅。７、台南市籍安平漁港：奧林匹克號專營娛樂漁船（安平古堡觀光船），限載人數三十八人，免徵娛樂稅。８、高雄縣籍興達港威成號專營娛樂漁船（興達港觀光船）限載二十八人，所有人：威成海洋遊樂有限公司，領照營業日期九十一年五月三日，免徵娛樂稅。９、高雄縣籍興達港威成壹號專營娛樂漁船（興達港觀光船），所有人：威成海洋遊樂有限公司領照營運日期：九十一年十二月三十日，限載人數八十五人，免徵娛樂稅。１０、高雄市籍鼓山漁港第一船渠：海王子壹號專營娛樂漁船免徵娛樂稅。所有人：宏華育樂公司，限載人數三十六人，領照營運日期：八十五年六月七日，專營墾丁二日遊及高雄港觀光船，未曾繳納娛樂稅。右揭共列舉實証十艘專兼營娛樂漁船分佈全省八縣市，經查為免徵娛樂稅實例，遵依娛樂稅法第六條、第十七條意旨，原告自七十八年承領專營海釣執照起迄今，皆賴採捕魚貝海鮮為主要營業號召，概本港沿岸平坦、人工化，毫無特色可供觀賞，惟前揭十艘業者係以觀賞遊樂該縣市秀麗海岸奇景及船上豪華餐飲、娛樂設施為該各業者號召之本業，綜前被告籍詞強徵娛樂稅，核與娛樂稅法第六條、第十七條所訂意旨不符，顯有一國多制且與財政部前統一譯示相逆之嫌，實令原告不服。
（九）節錄被告答辯狀事實理由四所指：「依據台中縣娛樂稅徵收細則第四條規定：其它提供娛樂設施係指˙˙˙『機動遊艇』、˙˙˙等˙˙˙措施。因此原告提供載客觀光之『機動遊艇』係屬娛樂稅之課稅標的˙˙˙」。查上開規定被告實將不同法定屬性船舶張冠李戴﹔概『機動遊艇』隸屬交通部航政司管轄之「海上遊樂船舶活動管理辦法」核照，另查台中港（含梧棲漁港）週邊為對遊艇（即遊樂船舶）現實行管制不開放地區，証之交通部編製之「台灣地區開放供海上遊樂船舶活動區域之圖說」第十八、十九頁：「台中港管制區圖」。上述得証原告所營之「正宗號娛樂漁業漁船」非屬被告所指「機動遊艇」，其實屬行政院農委會依漁業法及娛樂漁業管理辦法核發漁船執照，為此方能停泊梧棲漁港合法營運。綜上事實，得証被告所舉事理及引用法規，殊無足採。
（十）被告於補充答辯狀中既自承：台中縣娛樂稅徵收細則第四條所稱「機動遊艇」，係指機械動力之「遊樂船舶」，本即歸屬交通部觀光局管轄之「海上『遊樂船舶』活動管理辦法」所訂法定名詞船舶類別，被告強詞奪理，硬將原告所有之娛樂漁船自釋為『遊艇遊樂船舶』，顯其張冠李戴，強徵不法稅賦之蓄意。依交通部八十二年十二月十五日交航（八二）字第０四五六九八號函，次依行政院農業委員會漁業署九十二年五月九日漁四字第０九二一二一二八九號函說明三所載函示意旨，另參閱該函附件「研商專營娛樂漁業漁船併入遊艇及漁港停泊事宜會議記錄」中，提案第一、二項決議內容等，上開三件中央公函已予明白表示現有「專營娛樂漁船與海上遊樂船舶、遊艇」為兩相不同管轄機關，亦屬兩不相干船舶，被告逾越權限硬將不同屬性法定名詞船舶混為一體，實乃於法不容。另被告補充答辯狀中所指：「原告登記營業項目為釣魚，惟實際確經營攬客觀光環遊台中港業務，該船隻之使用性質，已非單純供海上交通工具使用」一節，查原告自七十八年承領專營海釣執照設籍營運迄今，皆以釣捕魚貝海產為主業，七十八年營業登記營業項目，本應依法以特許海釣執照為登記項目，延至今日亦以採捕魚貝海產為主業，殊無更改營業項目之法定必要；至被告所指原告所有正宗號娛樂漁船已非單純供海上交通工具使用等主張，顯係無稽指控，概四月十八日現場勘查結果，原告所有娛樂漁船唯僅單純供海上交通工具使用外，其他並無供另外目的使用，倘有他用，敬請被告應即明白舉証。原告自七十八年承領農漁專釣（七八）字第００三０號專營海釣執照至今唯僅以海釣、採捕魚貝海產為主業，於近期亦以上述營運為主，証諸海岸巡防局第三（台中）海巡隊報案證明得據無訛；原告後換領專營娛樂漁業執照，為該「娛樂」兩字所害，致受被告誤解為一般娛樂業，找盡任何字義、藉口，欲行強索娛樂稅，縱經中央財稅主管機關釋示原告之海釣娛樂漁船非屬「其他娛樂設施」應免徵娛樂稅，惟被告仍執意拘泥文字遊戲，曲解上級釋示，主觀認定無辜原告仍為課稅目標，且蓄意掩蓋本港同行已經檢調破獲涉嫌巨額逃漏稅違法事實，反卻逼迫守法繳納營業稅、營所稅，誠實申繳如原告，依法無據之餘強行諭令代徵繳納依法不應課徵之娛樂稅。綜上，原告本屬漁業法所定之有執照合法漁業人，被告實不該一再壓榨弱勢漁民如原告，拾數年來受政策一再更易，被動一再依法更換執照實出無奈，見諸行政院海岸巡防署漁事服務工作手冊七十七頁：「台灣地區海上釣魚活動管理辦法」內容，原告被迫無奈辛酸謀生之途，卻因「娛樂」兩字爭訟不斷，被告認事用法顯有違誤，請求判決如原告訴之聲明。
二、被告答辯意旨及補充理由略以﹕
（一）按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：一、˙˙˙。六、其他提供娛樂設施供人娛樂者。」為娛樂稅法第二條第一項第六款所明定。另「ＸＸ公司以氣墊船載客觀光，核屬娛樂稅法第二條第一項第六款『其他提供娛樂設施供人娛樂』之範圍，如有收取費用，應課徵娛樂稅。」、「海釣娛樂漁船為純供為海上交通之工具，尚非屬娛樂稅法第二條第一項第六款所稱『其他提供娛樂設施』供人娛樂之範圍，應免予課徵娛樂稅。」亦分別為財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函及八十五年三月十三日台財稅第000000000號函所明示。
（二）查原告係專營觀光娛樂漁船（登記正宗號娛樂漁船）業務，其招攬台中港海上觀光之旅之觀光客，並非載送釣魚捕魚之釣客，其觀光航線分金、綠色航線而收費，依據財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋，被告所屬沙鹿分處依娛樂稅法第二條第一項第六款規定課徵娛樂稅，並無違誤。
（三）原告不服，主張其於梧棲漁港所有「正宗號」海釣娛樂漁船，所營業務唯僅純供為海上交通工具，載運乘客在水上採捕水產動植物兼沿途觀賞漁撈作業或海洋生物及生態之休閒活動等「娛樂漁業管理辦法第一條」所定營運範圍，自八十年八月六日取得「專營海釣執照」迄今十餘年絲毫無變更營運形態。上開證諸台中縣政府主辦之「第一屆縣長盃船釣比賽活動簡章」原告為承辦單位等，得證前揭所述無訛。娛樂稅法第二條第一項第六款所定：「撞球場、保齡球館、高爾夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」應課徵娛樂稅，查該法定意旨係以「其他提供娛樂設施」為課徵範圍，字義明示顯無爭議；敬依財政部八十五年三月十三日台財稅字第八五００五五二三八號函釋示及九十年十一月十二日台財稅字第０九００四五六八五０號函再釋示：「海釣娛樂漁船為純供為海上交通之工具，尚非屬娛樂稅法第二條第一項第六款所稱『其他提供娛樂設施』供人娛樂之範圍，應免予課徵娛樂稅」，謹依中央財政機構一再釋示已明白表示原告所有海釣娛樂漁船非屬課徵之設施範圍，被告及訴願決定機關之認定顯無理由且依法不符。被告答辯書及訴願決定書所指原告之廣告單內容殊難認定為原告所有及營業範圍之實況，概其中所指「航線分金色、綠色航線而收費」顯與事實不符，緣原告起訖收費及航行唯僅一種，並非所指二種航線及收費，證諸原告訴願書遨遊卷得資佐證，另該二書所述第三海岸巡防總隊第三三大隊函復所證：「每次出、進港載客人數眾多，在海上時間短暫，且又無攜帶釣具或釣魚裝備紀錄，並非以娛樂漁船供作釣客海上釣魚交通工具之用。」等所舉事證更與事實無關且有不符；概人數多寡、時間長短、有無攜帶釣具、裝備等，實與乘客有無釣、捕魚顯無相關。
（四）查原告所營之業務係以正宗號娛樂漁船招攬環遊台中港海上觀光之旅之觀光客，並分金、綠色航線收費，有原告廣告單及第三海岸巡防總隊第三三大隊九十一年三月三十一日九十一中三三字第一０四四號函復之進出港報驗名冊及進出港紀錄附卷可稽，該正宗號娛樂漁船每日多次及每次申請出、進港時均以娛樂名義登記，經檢查人員簽認而放行，每次出、進港載客人數眾多，海上時間短暫，且又無攜帶釣具或釣魚裝備紀錄，並非以娛樂漁船供作釣客海上釣魚交通工具之用，與財政部八十五年三月十三日台財稅第000000000號函釋意旨不符，並無免徵娛樂稅之適用。次查，依據台中縣娛樂稅徵收細則第四條規定：其他提供娛樂設施係指機動遊藝、機動遊艇、電動玩具等娛樂性之設施。因此原告提供載客觀光之機動遊艇係屬娛樂稅之課徵標的，至於財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋意旨，係指載客觀光如有收費應課徵娛樂稅，並非單純限定以氣墊船載客觀光，始應課徵娛樂稅。
（五）另關於原告補充理由所為之主張，經查原告並未提供所主張之電視台及名歌星所採訪之紀錄影片供參，其所拍攝照片、影片中之水產，是否為乘客自行捕獲？或由原告捕獲後贈與乘客並供乘客拍照？該行程係釣客包船出海海釣？或原告配合媒體作宣傳於定期航班外另行出海活動？被告無法僅以書狀內容加以判斷。惟於九十二年四月十八日現場實地勘查結果，原告所營正宗號，係載客環遊台中港之觀光業務，於航行途中觀看漁船漁撈作業、定泊著的貨運大船、梧棲港人工堤防、梧棲港沿岸風光，並於回程途中由原告勾住定置於海中之圓柱形漁籠，由船上之少數乘客（四位）拉起該漁籠並取得籠內之蟹類水產，上開營運情形為觀光性質之娛樂活動，為娛樂稅課徵範圍無誤。至原告主張梧棲漁港現有娛樂漁業漁船共計八艘，營運行為相似，被告卻對另七艘免徵娛樂稅乙節，經查台中港區娛樂漁業漁船共有八艘說明如下：１、正宗號：領有專營娛樂漁業執照，在碼頭招攬觀光客環遊台中港之旅，並分金、綠色航線收費，可載客三十一人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳）。２、泰新祥號動力漁船：經營專營娛樂漁業，領有專營娛樂漁業執照，可載客二十三人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳），目前停業中。３、泰新祥一號漁船：領有兼營娛樂漁業執照，可載客八十六人，已辦營業設籍登記，並課徵營業稅及娛樂稅（均核定自動報繳），目前停業中。４、尖再發一號動力漁船：兼營娛樂漁業領有兼營娛樂漁業執照，可載客八人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。５、尖再發七號動力漁船：兼營娛樂漁業，領有漁業執照，可載客七人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。６、新和泰一０二號：專營娛樂漁業漁船，領有專營娛樂漁業執照，可載客五人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。７、金海七號：兼營娛樂漁業漁船，領有漁業執照，可載客三人，被告所屬沙鹿分處於接獲國稅局通報資料，即函文輔導通知船主，應於開始營業前依規定辦理營業設籍登記。８、中港遊樂號：專營娛樂漁船，為中港育樂股份有限公司所有，因逾期換照，已自動歇業。以上八艘船隻，被告所屬沙鹿分處均依據主管機關核准通報資料，即據以列管依法辦理，並無差別待遇之處理。另原告主張「機動遊艇」隸屬交通部航政司管轄之「海上遊樂船舶活動管理辦法」核照，原告所營之「正宗號娛樂漁業漁船」，屬行政院農委會依漁業法及娛樂漁業管理辦法核發漁船執照，非屬被告所指「機動遊艇」乙節，經查台中縣娛樂稅徵收細則第四條所稱機動遊艇，係指機械動力之遊樂船舶，其範圍並非僅限定於「海上遊樂船舶活動管理辦法」中之船舶。
（六）綜上，原告所有之正宗號娛樂漁業漁船，其登記之營業項目為釣魚，惟實際卻經營攬客觀光環遊台中港業務，該船隻之使用性質，已非單純供海上交通工具使用，無法依財政部八十五年三月十三日台財稅第000000000號函，予以免徵娛樂稅，且其實際營運情形，亦非經營載客海釣。況海釣船應否課徵娛樂稅，應視海釣船之使用性質而定，此有前台灣省稅務局八十八年六月二十五日八八稅一字第八八二九三七０號函說明在案，原告自八十七年六月起逕自不為申報娛樂稅額，至八十九年十二月始訴願主張其屬海釣船可免徵娛樂稅，實屬誤解法令等語。
理由
一、按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：
一、˙˙˙。六、其他提供娛樂設施供人娛樂者。」為娛樂稅法第二條第一項第六款所明定。又「按娛樂稅，應就娛樂稅法第二條第一項所列各款規定之娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之，而該條項第六款『撞球場、保齡球館、高爾夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者』中所稱『娛樂設施』，凡可供娛樂之用之設備及工具均包括在內，且以該項設備、工具所提供使用之目標為準，不以其本身係專為供人娛樂而設計、製造者為限。」改制前行政法院七十三年度判字第一六三八號判決可資參照。另「ＸＸ公司以氣墊船載客觀光，核屬娛樂稅法第二條第一項第六款『其他提供娛樂設施供人娛樂』之範圍，如有收取費用，應課徵娛樂稅。」、「海釣娛樂漁船為純供為海上交通之工具，尚非屬娛樂稅法第二條第一項第六款所稱『其他提供娛樂設施』供人娛樂之範圍，應免予課徵娛樂稅。」亦分別為財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函及八十五年三月十三日台財稅第000000000號函所明示。
二、本件原告於八十九年十二月二十一日以宏申字第八九一二二一號函主張符合財政部八十五年三月十三日台財稅第000000000號函釋，申請免予課徵娛樂稅，經被告所屬沙鹿分處派員調查，認原告係從事經營觀光娛樂漁船（登記為正宗號娛樂漁船），依其廣告係專營觀光娛樂漁船，而招攬環遊台中港海上觀光之旅之觀光客，並非載送釣魚捕魚之釣客，其觀光航線分金、綠色航線而收費，依據財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋，仍應依娛樂稅法第二條第一項第六款規定課徵娛樂稅，被告所屬沙鹿分處遂以九十一年五月二十三日中縣稅沙分字第０九一五五三三０五００號函復原告，否准所請。原告不服，循序提起本件行政訴訟主張，其於梧棲漁港所有「正宗號」海釣娛樂漁船，所營業務唯僅純供為海上交通工具，載運乘客在水上採補水產動植物兼沿途觀賞漁撈作業或海洋生物及生態之休閒活動等「娛樂漁業管理辦法第一條」所定營運範圍，合於財政部八十五年三月十三日台財稅字第八五００五五二三八號函釋及九十年十一月十二日台財稅字第０九００四五六八五０號函再釋示之：「海釣娛樂漁船為純供為海上交通之工具，尚非屬娛樂稅法第二條第一項第六款所稱『其他提供娛樂設施』供人娛樂之範圍，應免予課徵娛樂稅。」，原處分及訴願決定之認定顯無理由且依法不符，請求予以撤銷云云。
三、查本件原告於梧棲漁港以其所有漁船「正宗號」經營載運乘客在水上採捕水產動植物兼沿途觀賞漁撈作業或海洋生物及生態之休閒活動之項目，營業範圍係以正宗號漁船（船艙內外座位各有三十一個座位）載運乘客自台中港出發，航向台中港區域外，於航行途中觀看漁船漁撈作業、定泊著的貨運大船、梧棲港人工堤防設施、梧棲港沿岸風光，並於回程途中由原告勾住事先定置於海中之圓柱形漁籠，由船上乘客拉起並取得籠內之海產生物，前揭事實為兩造雙方所不爭，並經本院受命法官於九十二年四月十八日上午至現場實地履勘屬實，可勘認定為真實。
依上事實，系爭「正宗號」漁船之營運，既非以載送釣魚捕魚之釣客至外海，純供解決其交通問題而設，是原處分以其所營應屬娛樂設施範圍，依財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋，仍應依娛樂稅法第二條第一項第六款規定課徵娛樂稅，而否准其免徵娛樂稅之聲請，洵非無據。何況再依原告提出附於本院卷內之廣告單內容，所營「台中港海上觀光之旅」實包含日夜遊港、賞鯨豚、海釣、補蟹等項目及第三海岸巡防總隊第三三大隊九十一年三月三十一日九十一中三三字第一０四四號函復之進出港報驗名冊及進出港紀錄，系爭「正宗號」娛樂漁船每日多次及每次申請出、進港時均以娛樂名義登記，經檢查人員簽認放行，每次出、進港載客人數眾多，在海上停留時間短暫，又無攜帶釣具或釣魚裝備紀錄等，更足見該「正宗號」漁船應為娛樂設施而非交通設施無礙。被告於報奉財政部核示後對之課徵系爭娛樂稅，並以原處分否准原告免徵之聲請，於法無違。另原告主張同於梧棲港營業之他人船隻並未遭被告課徵營業稅及娛樂稅云云，不論是否屬實，亦無使原告所營「正宗號」漁船得免於課徵娛樂稅之餘地。
四、從而，本件被告以原告所營「正宗號」漁船，係從事經營觀光娛樂漁船，而招攬環遊台中港海上觀光之旅之觀光客，並非載送釣魚捕魚之釣客，依據財政部八十二年十一月十八日台財稅第000000000號函釋，仍應依娛樂稅法第二條第一項第六款規定課徵娛樂稅，而以九十一年五月二十三日中縣稅沙分字第０九一五五三三０五００號函復原告，否准其免徵娛樂稅之聲請，核其所為，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，非有理由，應予駁回。兩造其餘陳述及舉證，於本件之判斷結果，不生影響，爰不一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、判決如主文。
中華民國九十二年七月十六日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官許武峰法官黃淑玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十二年七月二十五日
法院書記官許巧慧