裁判字號：臺北高等行政法院90年簡字第7725號判決
裁判日期：民國91年05月10日
裁判案由：娛樂稅
臺北高等行政法院判決九十年度簡字第七七二五號
原告戰略網路科技股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人丁○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人戊○○
丙○○右當事人間因違反娛樂稅法事件，原告不服臺北市政府中華民國九十年六月六日府訴字第九○○三三三五二○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告於臺北市○○區○○○路○段二、四號二至四樓及南京西路一三一號二至四樓設立南西分公司，提供電子網路軟體供人遊戲（簡稱戰略高手）、全配備即時戰略PCGAME開打、提供股市行情及商務資訊之服務等，並於民國（下同）八十九年十一月十五日向被告所屬大同分處申請娛樂商開業代徵稅款，經該分處依法審理核定原告每月營業收入計新台幣（以下同）一、○七五、六八○元（不含稅），查定課徵其八十九年十一月應代徵之娛樂稅二五、○二○元。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：被告所屬大同分處核定原告每月營業收入計新台幣一、○七五、六八
○元（不含稅），查定課徵其八十九年十一月應代徵之娛樂稅二五、○二○元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈按原告經營之南西分公司，從事網際網路之資訊服務、漫畫雜誌之銷售租借、
咖啡餐飲之銷售、電腦遊戲軟體之銷售與電子商務之週邊服務，係屬複合式經營之休閒娛樂，以提供社會大眾娛樂休閒之處所，原告所屬南西店之場地分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，除行動辦公室及ＶＩＰ會議室之租用須另行收費外，其餘場地、設備及飲料點心之消費行為，均包含於每小時九十元之消費額內，據此可知，倘消費者於原告所屬南西店進行消費時，其可單就漫畫區進行消費，亦可單就遊戲對戰區進行消費，甚可僅消費飲料吧及點心吧而未使用原告所屬南西店任何場地及設備，是消費者可於消費時選定消費方式於原告所屬南西店為消費行為，此方實為原告複合式經營之消費型態，非如被告所言「其時數費九十元應全為消費者操作電子網路遊戲之收費」。
⒉次按娛樂稅法第二條第一項第六款規定：「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設
施或娛樂活動所收票價或收費額之．．．六、及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」及同法第三條規定：「娛樂稅之納稅義務人，為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動之提供人．．．」原告所屬南西店依上開法規規定於八十九年十一月十五日向被告所屬大同分處申請「娛樂商開業代徵稅款」並填具申請書，並於申請書之備註欄內詳載原告所屬南西店之電腦台數及每月預估之營業收入以及原告南西店每小時九十元之收費分別包含三十五元之飲料、三十五元之設備租用及二十元遊戲租借，此乃消費者從事操作電子網路遊戲之消費型態。而被告所屬大同分處對原告所屬南西店所徵之娛樂稅，係片面「以其時數費九十元應全為消費者操作電子網路遊戲之收費」及原告所屬南西店於「台北市娛樂商開業代徵娛樂稅款申請書」中所填之電腦台數八十三台之二成核定原告所屬南西店八十九年十一月應代徵二五、○二○元娛樂稅，被告所屬大同分處並未深究原告所屬南西店實際經營型態，擅自濫用行政裁量權以核定原告所屬南西店之娛樂稅額，且依原告所屬南西店之宣傳單所載，執意原告所屬南西店提供之飲料及點心均係免費，然消費者若僅消費飲料吧及點心吧未使用店內其他場地及設備，則其每小時九十元之消費型態僅包含飲料及點心之消費，反觀消費者使用原告店內其他複合式之設備，則飲料及點心之費用，須包含在每小時九十元之收費內，實非如同被告所屬大同分處之認定為免費提供。
⒊又按原告所屬南西店台北市娛樂商開業代徵稅款申請書所列之時數費非全為遊
戲租借收費，且營業場地依原告複合式經營理念，區分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，藉以區隔不同之消費群組以提升經營管理之效率，且消費者應遵循原告所屬南西店現場人員指示，依其消費型態至特定區域進行消費，足徵原告所屬南西店除遊戲對戰區外，各電腦應無涉及娛樂稅課徵之虞，實非如被告所言，漫畫區及場地租用區擺設之電腦，消費者可任意使用從事電子網路遊戲，再依財政部九十年六月六日台財稅字第○九○○四五三七六九號函令，指「營業人提供營業場所及電腦設備採收費方式供人使用，其具有娛樂性者，應依娛樂稅法第二條第一項第六款『其他提供娛樂設施供人娛樂』之規定課徵娛樂稅。至營業人僅利用電腦資料庫或網路功能，提供消費者擷取索引、目錄及各類文字、影像、聲音等資料非具娛樂性者，應非屬娛樂稅課徵範圍。」，依上開函令，原告所屬南西店漫畫區及場地租用區之電腦胥無娛樂性質，本無娛樂稅課徵之慮，是被告片面認定消費者得任意使用從事電子網路遊戲之說辭，顯有違誤，實不足採。
⒋末按人民之生存權、工作權及財產權，應予保障；人民有依法律納稅之義務；
行政機關就所管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意，憲法第十五條、第十九條及行政程序法第九條分別定有明文。被告所屬大同分處並未考量若原告所屬南西店之行動辦公室及ＶＩＰ會議室增多，則電腦台數相對減少等情，且原告陸續推出各種優惠方案以優惠消費者，被告所屬大同分處未思及此，僅單方就片面資料予以認定，顯有怠為裁量之情形，益徵被告所屬大同分處所為顯未注意原告南西店有利或不利之所有情形，甚至，嚴重影響原告所屬南西店之財產權，實令原告愕然，雖人民有納稅之義務，惟人民之財產權，亦是憲法所保障之基本權利，是原告自得請求撤銷被告之原處分及訴願決定至明。
㈡被告主張之理由：
⒈按娛樂稅法第二條第一項第六款規定：「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施
或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：六、；．．．及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」同法第三條規定：「娛樂稅之納稅義務人，為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂場所．．．之提供人。」同法第五條第六款規定：「娛樂稅，照所收票價或收費額，依左列稅率計徵之：六、．．．其他提供娛樂設施供人娛樂者，最高不得超過百分之五十。」同法第七條規定：「凡經常提供依本法規定應徵收娛樂稅之營業者，於開業、遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業時，均應於事前向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續。」同法第九條第一項規定：「娛樂稅代徵人每月代徵之稅款，應於次月十日前填用自動報繳書繳納，但經營方式特殊或營業規模狹小經主管稽徵機關查定課徵者，由稽徵機關填發繳款書，限於送達後十日內繳納。」臺北市娛樂稅徵收細則第四條規定：「．．．所稱其他提供娛樂設施供人娛樂，係指機動遊藝、機動遊艇、電動玩具、錄影帶節目放映（ＭＴＶ）等具有娛樂性之設施而言。」同細則第五條第六款規定：「娛樂稅之徵收率如左：六、．．．其他提供娛樂設施供人娛樂者課徵百分之二‧五。」⒉本件原告起訴理由略謂：「一、按原告經營南西分公司，從事網際網路之資訊
服務、漫畫雜誌之銷售租借、咖啡餐飲之銷售、電腦遊戲軟體之銷售與電子商務之週邊服務，係屬複合式經營之休閒娛樂，以提供社會大眾娛樂休閒之處所，原告所屬南西店之場地分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，除行動辦公室及ＶＩＰ會議室之租用須另行收費外，其餘場地、設備及飲料點心之消費行為，均包含於每小時九十元之消費額內，據此可知，倘消費者於原告所屬南西店進行消費時，其可單就漫畫區進行消費，亦可單就遊戲對戰區進行消費，甚可僅消費飲料吧及點心吧而未使用原告南西店任何場地及設備，是消費者可於消費時選定消費方式於原告所屬南西店為消費行為．．．二、．．．被告所屬大同分處對原告所屬南西店所徵之娛樂稅，係片面『以其時數九十元應全為消費者操作電子網路遊戲之收費』及原告所屬南西店於『臺北市娛樂商開業代徵娛樂稅申請書』中所填之電腦台數八十三台之二成核定原告所屬南西店八十九年十一月應代徵：娛樂稅，被告所屬大同分處並未深究原告所屬南西店實際經營型態，擅自濫用行政裁量權以核定原告所屬南西店之娛樂稅額，且依原告所屬南西店之宣傳單所載，執意原告所屬南西店提供之飲料及點心均係免費，然消費者若僅消費飲料吧及點心吧未使用店內其他場地及設備，則其每小時九十元之消費型態僅包含飲料及點心之消費，．．．四、被告所屬大同分處並未考量若原告所屬南西店之行動辦公室及ＶＩＰ會議室增多，則電腦台數相對減少等情，且原告陸續推出各種優惠方案以優惠消費者，被告所屬大同分處未思及此，僅單方就片面資料予以認定，顯有怠為裁量之情形．．．。」等語。
⒊本案原告於復查及訴願階段，均係以「戰略網路科技股份有限公司南西分公司
」名義提起，本件係以「戰略網路科技股份有限公司」名義提起，合先敘明。⒋卷查原告於臺北市○○區○○○路○段二、四號二至四樓及南京西路一三一號
二至四樓提供電子網路軟體供人遊戲（簡稱戰略高手）、全配備即時戰略PCGAME開打、提供股市行情及商務資訊之服務等，經被告所屬大同分處依原告八十九年十一月十五日之代徵娛樂稅款申請書所列每小時收費九十元，電腦網路八十三台，每天營業時數二十四小時，並經現場勘查後核定其每月營業收入計
一、○七五、六八○元，查定課徵其八十九年十一月應代徵之娛樂稅二五、○二○元，此有台北市娛樂商開業代徵稅款申請書、原告所印製之宣傳單及被告所屬大同分處娛樂稅查定課徵稅額核定表附卷可稽，於法並無不合。
⒌原告主張其經營之南西分公司，從事網際網路之資訊服務、漫畫雜誌之銷售租
借、咖啡餐飲之銷售、電腦遊戲軟體之銷售與電子商務之週邊服務，係屬複合式經營之休閒娛樂，以提供社會大眾娛樂休閒之處所，其場地分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，除行動辦公室及ＶＩＰ會議室之租用須另行收費外，其餘場地、設備及飲料點心之消費行為，均包含於每小時九十元之消費額內，被告機關大同分處對其南西店所徵之娛樂稅，係片面「以其時數九十元應全為消費者操作電子網路遊戲之收費」及其於「臺北市娛樂商開業代徵娛樂稅申請書」中所填之電腦台數八十三台之二成核定應代徵娛樂稅，並未深究其實際經營型態，擅自濫用行政裁量權以核定其娛樂稅額，且依其宣傳單所載，執意其提供之飲料及點心均係免費，然消費者若僅消費飲料吧及點心吧未使用店內其他場地及設備，則其每小時九十元之消費型態僅包含飲料及點心之消費，被告機關大同分處並未考量若其行動辦公室及ＶＩＰ會議室增多，則電腦台數相對減少等情，僅單方就片面資料予以認定，顯有怠為裁量之情形等云云，查被告所屬大同分處經派員現場勘查結果，原告南西店之現場三個地區全部電腦共八十三台，漫畫區及場地租用區擺設之電腦，消費者均可任意使用從事電子網路遊戲，且原核定係以八十三台之二成核認其營業成數予以查定課徵；又依原告之宣傳單所載，其飲料及點心均係免費無限供應；再查其行動辦公室及ＶＩＰ會議室之租用須另行收費，不包括在時數費中，是以其時數費九十元應全為消費者操作電子網路遊戲之收費，原告所言核不足採。被告所屬大同分處依原告代徵稅款申請書填報所提供娛樂設施供人娛樂之收費標準、數量、營業時間等資料，查定其娛樂稅額，揆諸首揭法條規定並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。
理由
一、本件原告代表人原為 吳文中 ，於九十年八月二日起變更為甲○○，經甲○○於九十一年三月二十日具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「娛樂稅，就左列娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動所收票價或收費額徵收之：
六、撞球場、保齡球場、高爾夫球場及其他提供娛樂設施供人娛樂者。」、「前項各種娛樂場所、娛樂設施或娛樂活動不售票券，另以其他飲料品或娛樂設施供應娛樂人者，按其收費額課徵娛樂稅。」、「娛樂稅之納稅義務人，為出價娛樂之人。娛樂稅之代徵人，為娛樂場所之提供人。」、「娛樂稅，照所收票價或收費額，依左列稅率計徵之：六、．．．其他提供娛樂設施供人娛樂者，最高不得超過百分之五十。」、「凡經常提供依本法規定應徵收娛樂稅之營業者，於開業、遷移、改業、變更、改組、合併、轉讓及歇業時，均應於事前向主管稽徵機關辦理登記及代徵報繳娛樂稅之手續。」、「娛樂稅代徵人每月代徵之稅款，應於次月十日前填用自動報繳書繳納，但經營方式特殊或營業規模狹小經主管稽徵機關查定課徵者，由稽徵機關填發繳款書，限於送達後十日內繳納。」娛樂稅法第二條第一項第六款、第二項、第三條、第五條第六款、第七條、第九條第一項分別定有明文。按商業營業項目應如何定位及應歸何項，係依經濟部「公司行號營業項目代碼表」予以定義區別，其輔導及管理則依地方制度法規定，由各直轄市及縣（市）政府為之。查經濟部八十七年十二月十五日經（87）商字第八七二三○一八九號函示業者以電腦使用網際網路擷取資料供人遊戲者，宜登記為J79999○其他娛樂業在案，復由該部於八十九年二月二十九日經（八九）商字第八九二○三七三一號函示公司行號營業項目代碼表應歸屬I三○一○三○電子資訊供應服務業在案，又經該部於九十年三月二十日經（九○）商字第○九○○二○五二一一○號公告，整併歸類為資訊休閒服務業。而「娛樂稅之徵收率如左：六、．
．．其他提供娛樂設施供人娛樂者課徵百分之二‧五。」臺北市娛樂稅徵收細則第五條第六款亦有明定。
三、本件原告於臺北市○○區○○○路○段二、四號二至四樓及南京西路一三一號二至四樓設立南西分公司，提供電子網路軟體供人遊戲（簡稱戰略高手）、全配備即時戰略PCGAME開打、提供股市行情及商務資訊之服務等，依卷附八十九年八月十四日核准設立登記之臺北市營利事業登記證所載，其營業項目列有：I三○一○三○電子資訊供應服務業，從而原告屬娛樂稅課徵行業，要無疑義。原告亦依法於八十九年十一月十五日向被告所屬大同分處申請娛樂商開業代徵稅款，惟經該分處依法審理核定原告每月營業收入計一、○七五、六八○元（不含稅），查定課徵其八十九年十一月應代徵之娛樂稅二五、○二○元等情，有原告申請之臺北市娛樂開業代徵稅款申請書、娛樂稅核定稅款繳款書、復查申請書、訴願決定書等在卷可稽，堪信為真實。
四、查本件原告經營之南西分公司，從事網際網路之資訊服務、漫畫雜誌之銷售租借、咖啡餐飲之銷售、電腦遊戲軟體之銷售與電子商務之週邊服務，係屬複合式經營之休閒娛樂，以提供社會大眾娛樂休閒之處所，原告所屬南西店之場地分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，除行動辦公室及ＶＩＰ會議室之租用須另行收費，為徵收營業稅之對象外，其餘場地、設備及飲料點心之消費行為，均包含於每小時九十元之消費額內，為原告代徵稅款申請書備考欄所明載，且為原告於本院調查時所自承，記明在卷，另原告宣傳單亦明載飲料及點心均係免費供應，有宣傳單在卷可考，從而，原告所收取之時數費九十元，雖包括僅享用飲料品，而未操作電子網路遊戲者在內，則僅操作電子網路遊戲，而未享用飲料者，亦僅收取時費九十元以觀，且揆諸前揭娛樂稅法第二條第二項之規定，此項飲料品之供應要屬提供娛樂設施之一部分，消費者僅享用飲料品，而未操作電子網路遊戲乃其權利之放棄，要無因已設備之娛樂設施未經消費者使用，而剔除於課徵娛樂稅範圍之外之理至明。
五、原告自承所屬南西店區分為遊戲對戰區、漫畫區及場地租用區，除場地租用區另行收取場地租用費外，其餘區域均有電腦可供使用，記明在卷，且原告於其申請書記載電腦台數八十三台為稅款基礎，且列有計算式為：83（台）×24（小時）×90（元）×30＝0000000元，且自記百分之三十之滿客率，則被告經派員現場勘查結果，以滿客率二成核計原告營業成數，據以核定課稅額，其計算式為：
90（元）×83（台）×24（小時）×30（天）×0.2＝0000000元，再查定課徵應代徵之娛樂稅為二五、○二○元，微揆諸前揭娛樂稅法第五條第六款規定，要屬有據，且未逾越其裁量權限，自無不當。
六、綜合上述，原告所屬南西店既為經營娛樂業者，其八十九年十一月應代徵之娛樂稅，由被告依原告申請書所載之電腦台數為核稅基礎，參酌現場勘查結果，核以較原告自認之三成滿客率為低之二成，計課其稅額為二五、○二○元，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告仍執前詞，訴請一併撤銷原處分及訴願決定，均無理由，應予駁回。
七、本件法律關係及事實已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法（如原告所提憲法第十五條、第十九條、行政程序法第九條規定），核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年五月十日
臺北高等行政法院第六庭
法官闕銘富右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀（須按他造人數附繕本），並經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十一年五月十三日
書記官吳芳靜