裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3705號判決
裁判日期：民國92年12月16日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
九十一年度訴字第三七○五號原告震昌工程股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○被告財政部臺灣省北區國稅局（承受宜蘭縣稅捐稽徵處業務）代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第○九一一三五四四三四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國八十二年五、六月間購進土方工程等，金額計新台幣（以下同）三、○○○、○○○元，未依規定取得合法憑證，卻取得虛設行號建瑩工程有限公司（以下簡稱建瑩公司）及華心工程有限公司（以下簡稱華心公司）所開立之統一發票四紙，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅一五○、○○○元，案經台北市稅捐稽徵處於八十七年五月五日通報宜蘭縣財稅警聯合查緝執行小組查獲，移由原宜蘭縣稅捐稽徵處補徵營業稅一五○、○○○元，並按所漏稅額處七倍之罰鍰計一、○五○、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，遂向台灣省政府提起訴願。因八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款明定營業稅改為國稅。財政部所報自八十八年七月一日起，將營業稅委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵一案，業奉行政院八十八年六月八日台八十八財字第二二六八六號函核定有案。台灣省政府遂遵照財政部八十八年六月三十日台財稅第000000000號函附「研商營業稅改為國稅並委託稅捐稽徵處代徵後之訴願案件處理相關事宜」會議記錄意旨，將該案移轉管轄到財政部，經九十一年七月十六日台財訴字第○九一一三五四四三四號訴願駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：㈠原告有進貨事實：原告與正城建設開發股份有限公司簽訂建造座落台北縣○○鎮
○○段○○○號等土地上興建八層樓建物，由原告分包給建瑩公司及華心公司之土方開挖及安全措施等工程，有台北縣政府核發之建照、工程結算驗收證明書及使用執照，被告亦承認原告有進貨之事實。
㈡原告有付款之事實：⑴建瑩公司及華心公司皆自七十八年間始營業，訴願決定書
說明二家公司自八十一年至八十四年間，銷貨虛開不實發票，進貨取得虛設行號發票扣抵銷項稅額，如果屬實，為何四年間，稽徵機關未將其購票證收回，暫停營業，任其購買統一發票，流竄社會，結果由誠實廠商承擔後果。⑵八十二年五、六月份營業稅申報書華心公司申報銷項稅額為九七一、六九一元進項稅額為八
三九、○六六元當月份自繳稅額為一三二、六二五元（該公司業已繳納）。建瑩公司申報銷項稅額為一、二二三、七八六元進項稅額為九一五、九七八元，當月份自繳稅額為三○七、八○七元（該公司業已繳納）。依經驗法則虛設行號主要目的為逃漏稅捐，其自繳稅額通常只有幾千元，沒有超過五萬元以上，本案並不尋常，上述進項稅額為虛設行號，請被告查明，並提出事實證明。如上述進項憑證並非虛設行號，原告並無欠稅，被告對原告補稅及處罰鍰，自當無理。
㈢被告承認原告有進貨之事實，自當有付款之事實。八十二年間正當經濟景氣低落
，工人難找，工地工人皆求以現金付工資。原告自淡水一信八里分社活存0000000號帳戶領取現金交由 黃德仁 工地主任交付該公司再支付給該公司工人。原告與建瑩公司、華心公司間確實有交易之事實，該公司是否為虛設行號，原告並無從得知，不應歸責於原告。
乙、被告主張之理由：㈠本件營業稅事件自九十二年一日一日由本局承受原宜蘭縣稅捐稽徵處之訴訟，合先敘明。
㈡原告於八十二年五、六月間購進土方工程等，金額計三百萬元，涉嫌未依規定取
得合法憑證，竟取得虛設行號華心公司及建瑩公司所開立之發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，案經宜蘭縣財稅警聯合查緝執行小組據台北市稅捐稽徵處通報於八十七年五月五日查獲，其違反營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款規定之事證，臻以明確，本處乃依同法第五十一條第五款規定，除補徵營業稅十五萬元外，並按所漏稅額處七倍罰鍰計一百零五萬元，有案附談話筆錄、統一發票、工程合約書、查核清單及台灣台北地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第一
三三二、一五號及偵緝字第七三八號起訴書等相關資料影本在卷可稽。㈢查 侯榮華 、 許朝宗 等人共同基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，虛設
華心、建瑩等公司，且明知該等公司並無進貨、銷貨事實，竟互助取得該等虛設公司名義開立之統一發票，作為進項稅額，復大量虛開不實之統一發票販售予他人，幫助他人逃漏營業稅，足生損害於稅務機關對於稅籍之管理及稅金徵收之損害之情事，業經台灣台北地方法院檢察署檢察官認定起訴在案。從而，訴外人華心、建瑩等二家公司為一無實際營業，涉嫌逃漏稅捐之虛設廠商，已為不爭之事實；按此，原告自無與其交易、依法報繳營業稅之可能。是故原告縱有進貨，亦是購自他處，首予陳明。
㈣再查華心、建瑩等二家公司為逃漏營業稅捐，明知其無進貨之事實，竟分別於八
十一年四月至八十四年三月間及八十一年一月至八十四年十二月間取得廣合堂有限公司等虛設行號所開立之發票，作為進項憑證以扣抵其銷項稅額，且於八十一年一月至八十四年二月間與八十一年六月至八十四年十二月間復虛開不實之統一發票販售他人，幫助他人逃漏營業稅等舉，既亦經台灣台北地方法院檢察署檢察官於起訴書陳述纂詳在卷，從而，華心、建瑩等二家虛設公司縱有申報開立予原告之統一發票並向該管稽徵機關申報，自難謂業已依法報繳營業稅。是以，本件原處分乃依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，除對其補徵系爭不得扣抵銷項稅額之營業稅外，並按其漏稅額處以七倍罰鍰，洵屬有據。是原告所訴華心、建瑩等二家虛設公司業已符合稅法及法令規定辦理，並非為虛設行號乙節，顯與事實未合，純係希圖免罰之詞，殊無足採。
㈤復依財政部八十七年一月十七日台財稅第000000000號函釋：「按我國
現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。本案就營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形而言，因虛設之公司行號為牟取不法利益，而無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏。…至該營業人如能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則稽徵機關當可據以追補實際銷貨人所逃漏之稅款，使政府收到應收之稅款，故可免處漏稅罰。」；又揆諸「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補徵營業稅之義務。」亦經行政法院八十七年七月份庭長評事聯席會議決議有案。準此，本件訴外人華心、建瑩等二家虛設公司雖有開立發票予原告並按期申報，惟據其上開以虛抵虛方式逃漏稅捐，致政府未能收到應收之稅款，且原告亦未能說明其實際營業人，使本處得據以追補應收到之稅款，依前述規定，華心、建瑩等二家虛設公司自難謂業己依法報繳稅款。況自本件系爭交易金額高達三○○萬元，原告卻悉僅以現金支付、往來，顯與一般商業習慣未合等節窺之，益足徵本處原處分，並無不當。
㈥末按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以
出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」業經司法院大法官第二七五號解釋甚明。按此，本件原告既未能就已支付貨款及進項稅額等積極事證予以舉證，以實其說，徒憑空言推諉之詞，重為主張，實不足採。
理由
一、有關營業稅案件，自九十二年一月一日起，原由宜蘭縣稅捐稽徵處承辦，改由財政部臺灣省北區國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額為當期應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額不得扣抵銷項稅額。一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱地址及統一編號之左列憑證。一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧五、虛報進項稅額者。」及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」為行為時營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈‧‧‧⒉有進貨事實者：⑴‧‧‧⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號之營業人，自亦無向虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稅捐稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。
三、本件係原告於八十二年五、六月間購進土方工程等，金額計三、○○○、○○○元，未依規定取得合法憑證，卻取得建瑩公司及華心公司所開立之統一發票四紙，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，原處分機關以建瑩公司及華心公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利並無營業事實之虛設行號，原告顯非向該虛設行號進貨，又原告未能舉證證明支付進項稅額予實際銷售人，則其虛報進項稅額違章事實堪予認定，乃核定補徵營業稅一五○、○○○元，並按所漏稅額處七倍之罰鍰計一、○五○、○○○元。原告不服，則主張建瑩公司及華心公司皆自七十八年間始營業，訴願決定書說明二家公司自八十一年至八十四年間，銷貨虛開不實發票，進貨取得虛設行號發票扣抵銷項稅額，如果屬實，為何四年間，稽徵機關未將其購票證收回？八十二年五、六月份營業稅申報書華心公司申報銷項稅額為九七一、六九一元進項稅額為八三九、○六六元當月份自繳稅額為一三二、六二五元，而建瑩公司申報銷項稅額為一、二二三、七八六元進項稅額為九一五、九七八元，當月份自繳稅額為三○七、八○七元，依經驗法則虛設行號主要目的為逃漏稅捐，其自繳稅額通常只有幾千元，沒有超過五萬元以上；且八十二年間正當經濟景氣低落，工人難找，工地工人皆求以現金付工資。原告與建瑩公司、華心公司間確實有交易之事實，該公司是否為虛設行號，原告並無從得知，不應歸責於原告云云，資為抗辯。
四、經查：㈠原告於八十二年五、六月間購進土方工程等，金額計三百萬元，取得華心公司及
建瑩公司所開立之發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，有談話筆錄、統一發票四紙、工程合約書二份、查核清單等影本在卷可考，且為原告所不爭執，洵堪認定。㈡次查，侯榮華、許朝宗等人共同基於圖利自己及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，
虛設華心、建瑩等公司，且明知該等公司並無進貨、銷貨事實，竟互助取得該等虛設公司名義開立之統一發票，作為進項稅額，復大量虛開不實之統一發票販售予他人，幫助他人逃漏營業稅，足生損害於稅務機關對於稅籍之管理及稅金徵收之損害之情事，業經台灣台北地方法院檢察署檢察官認定起訴在案，有該檢察署檢察官八十六年度偵字第一三三二、一五號及偵緝字第七三八號起訴書影本一份在卷足憑。該起訴書更謂，建瑩公司之負責人許朝宗於檢察官偵查中供述，伊身分證曾遺失，亦曾向地下錢莊借錢質押身分證，有人找伊當人頭，伊未同意等語，足見為人頭負責人而已，而其被利用所設立之建瑩公司，自八十一年六月至八十四年十二月間取得之進項憑證來自虛設行號「廣合堂有限公司、竝立慶實業有限公司、勝瑞實業有限公司、釆桓興業有限公司、頂誠企業有限公司、總嚴企業有限公司、華心工程有限公司、賢怡貿易有限公司、亨利泰企業有限公司等公司虛開不實發票三八四四張，金額一八五、七六八、五九八元，虛報扣抵營業稅九、二八八、四三○元，又其同期間虛開不實發票六八○張，金額高達四四二、三
九八、六八六元予虛設行號黃埔開發股份有限公司、釆桓興業有限公司、頂誠企業有限公司、總嚴企業有限公司，互開發票沖抵進、銷項帳，製造正常營業之假像，以供販售發票圖利之事實，有營業人設立異動資料、統一發票扣抵聯、異常查核清罩、虛設行號集團負責人、股東明細表等附卷可參，又建瑩公司及華心公司為虛設行號，亦經最高行政法院九十一年度判字第一四九六號判決認定在案。從而，華心、建瑩等二家公司為一無實際營業，係逃漏稅捐之虛設廠商，原告自無與其交易、依法報繳營業稅之可能。
㈢另八十二年五、六月間於原告公司任經理兼工地主任黃德仁於本院九十二年十月
二十日審理中證稱「有關工程款及工資之支給，我並未經手，工地部分只幫忙填寫請款單，實際付款則由公司會計負責，我不清楚付款方式。」等語；是以原告系爭工程款係由工地負責人代為支付等語，尚難可信；原告雖主張工程款均係由淡水第一信用合作社所提領，惟參以該合作社所提領日期及金額，核與系爭統一發票所示日期及金額，並非相符；且該工程價款，除工資外尚有其他工程款，原告竟全部均以現金支付作帳，則其有規避稅捐機關調查之企圖至為明顯，亦與經驗法則有違。
五、再查，原告既無向虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，又未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稅捐稽徵機關查明該稅額已依法報繳，被告依財政部上開函釋按行為時營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，並依行為時營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰，並無不合。原告雖主張建瑩公司及華心公司均已繳納稅款，本件原告並無欠稅，被告對原告補稅及處罰鍰，自當無理云云。惟查，姑不論建瑩公司及華心公司就相關營業稅有無以其他虛設行號採互開發票沖抵進、銷項帳方式，致國庫並無實際收到稅款，或即使如原告稱已繳納部分稅款，然「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：「一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款定有明文。營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」最高行政法院著有八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議可參，從而，縱虛設行號之建瑩、華心公司有繳納部分稅款，揆諸前述，本件被告對原告補徵營業稅，仍屬有理，原告主張，要無可採。
六、至原告所稱建瑩公司及華心公司既為虛設行號，被告不應核發統一發票，既經被告核發統一發票，其為合法取得發票一節，惟查，任何公司行號成立後，在被查獲有違法情事前，稅捐機關尚無拒絕發給統一發票之權責，而原告與何人為實際交易，僅原告知悉，建瑩公司及華心公司既為虛設行號，已如前述，則原告自不可能與其為實際交易，原告猶取得其販賣之發票作為進項憑證申報，則原告自有過失，原告依行為時營業稅法五十一條第五款規定按所漏營業稅額處七倍之罰鍰，亦無不合。
七、綜上所述，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
八、末查原告請求本院傳訊工地另一位工人 林恭 以證明工資如何支付乙節，本院認此部分事實已明，已與本院判決結果無涉，毋庸再予以傳訊，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十二年十二月十六日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官林金本法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年十二月十六日
書記官王琍瑩