裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第572號判決
裁判日期：民國92年10月21日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第五七二號
原告甲○○○訴訟代理人乙○○
莊義雄 會計師被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 朱正雄 局長訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月十九日台財訴字第０九二０００五七五八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分（復查決定）關於核定其他所得新台幣壹佰參拾陸萬陸仟壹佰零肆元部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報營利及利息等所得合計新台幣（下同）四七八、八０九元，違反行為時所得稅法第七十一條第一項規定，核定漏報課稅所得額四七八、八０九元，漏稅額一四三、六四三元，除予補徵稅額外，並依同法第一百十條第一項規定按所漏稅額處以０．二倍之罰鍰計二八、七００元（計至百元止），原告不服，就營利、其他等所得及罰鍰，申經復查結果，獲追減罰鍰八、八００元，其餘未准變更。原告仍表不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂就其他所得部分，提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告之聲明：
（一）訴願決定及原處分關於核定其他所得一、三六六、一０四元部分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告之聲明：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）財政部八十三年六月十六日台財稅第000000000號函釋意旨謂：「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償部分，可免納所得稅，其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，所稱損害性質不包括民法第二百十六條第一項規定之所失利益。」
（二）本件因府城攤販集中場占用原告配偶 陳拓雄 之土地，經調解拆除地上物，並賠償訴願人配偶之損害金，此種損害金並非該市場無權占地而填補地主無法使用該土地所失之利益，因民法二百十六條第二項規定：「依通常情形，或依已定之計劃、設備或其特別情事，可得預期之利益，視為所失利益」。而按台灣台南地方法院民事調解給付一、三六六、一０四元之損害金，如此鉅額，豈是上開民法第二百十六條第二項所稱之預期之利益，倘謂此種預期利益，係為土地租金，則與所得稅法第十四條第一項第五類租賃所得所稱：「．．．應參照當地一般租金情況，計算租賃收入．．．」之一般租金相較，何止倍蓗？是府城攤販集中場因占用原告配偶之土地，而所賠償之性質，並非所失利益，自無所得稅法第十四條第十類其他所得之適用。況依台灣台南地方法院調解書內容，均稱○○年○○月○○日起至○○年○○月○○日止，按月給付原告（地主含原告配偶）等○○人，損害金○○○萬元，按調解具有法院判決效力，基於行政權尊重司法權之原則，法院既稱之「損害金」，而不稱「補償金」，應可理解，該損害金尚無填補地主「所失利益」可言，是則依前開財政部函示，原告自可免納所得稅自明。
（三）又被告主張：系爭損害金並不包括拆除地上物之損害，而係土地遭占有所失之利益，即相當於租金云云，是則被告為何不課原告租賃所得？卻僅憑給付扣繳單位（府城攤販集中市場）之扣繳憑單填列「其他所得」即課徵原告其他所得，豈非自相矛盾？倘謂「即相當於租金」，則依所得稅法第十四條第一項第五類租賃所得及權利金所得，有所謂「．．．當地一般租金調整計算租賃收入」之規定，但被告對原告主張系爭賠償超過一般租金，被告均置之不理，依據證據法則，當事人主張有利之事實，應予調查一般租金標準，而被告既有現有資料可稽，是應認系爭賠償金超過上開可稽之一般租金（註：一般租金通常均較實際租金為高，為國稅局及納稅人所共識）之部分為填補債權人所受之損害，亦即原告之損害依財政部八十三年六月十六日第000000000號函規定可免納所得稅。蓋因土地被佔有之損失，豈僅有租金而已，土地之無法充分利用，包括興建大樓或房屋出售、或自行建屋營業，其損失與租金，豈可相提並論，何止倍蓗？況無論地上物是否為原告配偶或原告所有，府城攤販集中場占有原告配偶土地為不爭之事實，則原告之損失，非只租金。易言之，所謂「拆除地上物」，既為調解條件，如不拆除，是原告亦受自行拆除負擔費用之損失，是系爭賠償金尚非民法第二百十六條規定之預期利益可言。乃請求撤銷原處分及訴願決定等語。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第一項第十類所明定。次按「損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。依通常情形或依已定之計劃、設備或其他特別情事，可得預期之利益，視為所失利益。」為民法第二百十六條所規定。又「二、訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、所稱損害賠償性質不包括民法第二百十六條第一項規定之所失利益。」為財政部八十三年六月十六日台財稅第000000000號函所明釋。
（二）原告主張府城攤販集中場占用其配偶陳拓雄所有坐落台南市○區○○段○○○○號土地，經臺灣台南地方法院民事調解給付一、三六六、一０四元損害金，又依財政部六十七年四月六日台財稅第三二二二七號函釋規定，本件因免除訴訟而調解，其配偶因受損害而收受給付，屬損害賠償金，依所得稅法第四條第一項第三款規定，可免稅云云，惟依府城攤販集中場會計 謝百琪 九十一年八月二十八日談話紀錄稱，該集中場因占用原告配偶之土地，經八十七年三月十二日臺灣臺南地方法院民事調解，給付其配偶補償費一、三六六、一０四元，因誤填租賃所得扣繳憑單，系爭所得應為補償金，屬前揭規定之其他所得，合先敘明。次依前開調解程序筆錄所載，府城攤販集中場應於八十八年十二月三十一日拆除台南市○區○○段○○○○號土地地上物，並將上開土地交還原告配偶，且於八十七年一月一日起至八十八年十一月三十一日止，按月給付其配偶等三十二人損害金二、五００、０００元，府城攤販集中場給付予原告配偶之補償金係因八十七年度無權占地而填補地主無法使用該土地所失之利益，被告原核依前揭規定核定其配偶其他所得一、三六六、一０四元，並無不合。
（三）又查系爭所得係因府城攤販集中場於無租賃關係存在而成立無權占有之侵權行為，經法院調解所賠償原告配偶陳拓雄之損害賠償金，參據最高法院五十二年台上字第二一三九號判例：「損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，不僅須填補債權人所失利益（即消極損害），並須填補債權人所受損害（即積極損害），民法第二百十六條規定甚明。本件兩造訂立之調解契約，雖載有自四十四年六月一日起至遷讓交還日止，按月賠償上訴人損害金新台幣一千七百九十一元六角之約定，但此所謂損害金，似係指相當於租金之損害，即消極損害而言。」系爭賠償金核屬填補原告配偶陳拓雄所失利益（即相當於租金）之損害，被告依前揭規定核定為其他所得一、三六六、一０四元，於法自屬無違。是請求駁回原告之訴等語。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．．第十類：其他所得﹕不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第一項第十類所明定。次按「損害賠償，除法律另有規定或契約另訂定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。依通常情形或依已定之計劃、設備或其他特別情事，可得預期之利益，視為所失利益。」為民法第二百十六條所規定。又按「二、訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第十四條第一項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。
三、所稱損害賠償性質不包括民法第二百十六條第一項規定之所失利益。」亦經財政部八十三年六月十六日台財稅第000000000號函釋有案。上開財政部函釋意旨，係財稅主管機關本於職權就財稅法規而為解釋，使法規得為正確之適用，且無牴觸法律之處，無違依法行政及租稅法律主義，亦符合法律保留原則，本院自得予以適用，合先敘明。
二、經查，原告八十七年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶陳拓雄因法院調解而取自府城攤販集中場損害金收入總額一、三六六、一０四元，減除成本及必要費用
六八三、０五二元，所得額六八三、０五二元，惟被告仍依府城攤販集中場所開立之租賃所得各類所得扣繳暨免扣繳憑單給付總額，核定其配偶其他所得為一、
三六六、一０四元等情，為兩造所不爭執，並有台灣台南地方法院八十七年度調字第六號調解程序筆錄、府城攤販集中場所開立各類所得扣繳暨免扣繳憑單、被告八十七年度所得稅核定通知書、九十一年十月二日南區國稅法字第０九一００七一七六六號復查決定書等影本附卷可稽，洵堪認定。原告對之不服，提起本件訴訟，其理由無非以：系爭損害金之性質應係侵權行為之所受損害（積極損害）之賠償，依據首揭財政部函釋，應予免課所得，況系爭賠償金包含拆除地上物之費用，此部分顯非屬所失利益之補償，應予免稅云云，被告則抗辯：系爭損害金之性質，係屬所失利益，無首揭財政部函釋之適用等語，資為爭議。是以，系爭損害金之性質究係為何，厥為兩造爭執之所在。
三、按民法第二百十六條規定之損害賠償範圍，固包括填補債權人之所受損害及所失利益兩者；惟所謂所受損害，乃係指現存財產因損害事實之發生而減少，即積極之損害而言，至所謂所失利益，則係指新財產之取得，因損害事實之發生而受妨害，即消極之損害而言。因兩者補償之性質不同，一律予以課徵所得稅或不予以課徵所得稅，均有失公平之原則。是以，財政部乃於八十三年六月十六日以台財稅第000000000號函釋，明示由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受積極損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；至非屬填補債權人所受損害部分，即補償其所失利益部分，則認屬所得稅法第十四條第一項第九類（即現行所得稅法第十四條第一項第十類）規定之其他所得，依法應課徵所得稅。復按「損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，不僅須填補債權人所失利益（即消極損害），並須填補債權人所受損害（即積極損害），民法第二百十六條規定甚明。本件兩造訂立之調解契約，雖載有自四十四年六月一日起至遷讓交還日止，按月賠償上訴人損害金新台幣一千七百九十一元六角之約定，但此所謂損害金，似係指相當於租金之損害，即消極損害而言，若果上訴人曾與訴外人某公司約定，交付同一廠房土地之期限，因被上訴人履行遲延致未交付，而須對某公司支付系爭款項時，則屬於積極之損害，不能謂已包括於上開調解契約範圍之內，上訴人不得另行請求。」為最高法院五十二年台上字第二一三九號判例所明示。又侵權行為人因無權占有他人土地而支付損害金於土地所有權人時，倘該損害金係為使用他人土地之對價，則其性質應係消極損害（即所失利益）之填補，核屬首揭所得稅法第十四條第一項第十類之其他所得，應予課徵所得稅，最高行政法院（即改制前行政法院）八十八年度判字第三九四六號判決理由足參。經查，原告之配偶陳拓雄等三十二人，因土地遭府城攤販集中場無權占有，雙方於法院成立調解約定：「．．．二十八、相對人應於八十七年度一月一日起，至八十八年十一月三十一日，按月給付聲請人等三十二人損害金新台幣（以下同）貳佰伍拾萬元整。．．．。」又府城攤販集中場之會計謝百琪於本件復查程序陳述謂：「．．．〈貴中心八十七年度所開立之扣繳憑單．．．其原因為何？〉給付 陳君 （即陳拓雄）補償費（即指占用土地之補償費）。〈上述補償費依據是否為八十七年三月十二日台灣台南地方法院調解程序筆錄所載內容？〉是。」此有台灣台南地方法院八十七年度調字第六號調解程序筆錄、府城攤販集中場所開立各類所得扣繳暨免扣繳憑單、謝百琪之復查談話紀錄等附於原處分卷可憑，從而，府城攤販集中場乃依前開調解筆錄於八十七年度給付於原告之配偶陳拓雄損害金一、三六六、一０四元損害金之性質，顯係府城攤販集中場無權占用原告配偶陳拓雄土地之對價，揆之前開說明，其性質顯係消極損害（即所失利益）之填補，自應仍依法予以核課所得稅。是原告主張：系爭損害費之性質應係積極損害（即所受損害），應予免稅云云，委不可採。再者，原告雖主張：調解筆錄將府城攤販集中場給付之賠償，記載為「損害金」，而不稱「補償金」，應可理解，其性質自非填補原告「所失利益」云云，惟所失利益既係屬消極利益之損害，亦為損害之一種，是前開調解筆錄雖將府城攤販集中場應賠償原告消極損害之金額記載為「損害金」，自無不當，原告將之解為系爭損害金並無填補原告消極損害云云，容有誤解。次查，依附卷之台灣台南地方法院八十七年度調字第六號調解程序筆錄記載：「．．相對人應於八十八年十二月三十一日將聲請人陳拓雄所有坐落．．．土地地上物拆除，並將上開土地交還聲請人陳拓雄。．．」明載實施拆除地上物之義務人為府城攤販集中場，而非原告配偶陳拓雄，是府城攤販集中場除支付系爭損害金外，仍應有另行負擔費用自行拆除地上物之義務，從而，可知系爭損害金顯不包含前開拆除地上物之代價，自非積極之損害賠償。原告主張應予免稅云云，顯不足採。
四、本件原告主張系爭補償金應予免稅，雖無可採，惟按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．．第十類：其他所得﹕不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為前揭所得稅法第十四條第一項第十類所明定。是稅捐稽徵機關認納稅義務人之收入係屬所得稅法第十四條第一項第十類其他所得者，亦應減除成本及必要費用後，始得核定其所得額。本件系爭損害金，其雖係消極利益之填補，仍應依法核課所得稅，已如前述，惟其本質仍係損害之填補，而非憑空取得，即必有成本或必要費用之付出，是被告自應依職權斟酌其有損害之事實，調查其成本或必要費用額予以減除，始克盡其遵守行政程序法第九條規定「應於當事人有利及不利之情形，一律注意」之職責。惟查，被告核定原告損害金之所得額為一、三六六、一０四元，其核定之數額係府城攤販集中場給付予原告損害金之全額，是被告顯無扣除原告取得系爭損害金之成本與必要費用，即被告逕以系爭損害金全額核定為所得額，於法即屬有違。
五、綜上所述，被告認定系爭損害金之收入係屬消極損害之填補，仍應依法核課綜合所得稅，固無違誤，惟被告未依法減除成本及必要費用，逕以損害金之全額核定為原告所得額，仍有違誤，訴願決定，未予糾正，亦有未洽；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定）關於核定其他所得
一、三六六、三０四元部分均予撤銷，由被告另為適法之處分，以昭折服。又兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決基礎無涉，尚無逐一審酌之必要，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十月二十一日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官呂佳徵法官林勇奮法官蘇秋津右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年十月二十一日
法院書記官陳嬿如