裁判字號：最高行政法院92年判字第1321號判決
裁判日期：民國92年09月30日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十二年度判字第一三二一號
原告南帝化學工業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 朱正雄 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年六月二十四日台八八訴字第二四四五六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告民國（以下同）八十年度營利事業所得稅結算申報，關於免稅所得、投資抵減稅額及研究發展費用抵減稅額部分，不服被告機關初查核定，申經復查結果，未准變更。原告就免稅所得部分經提起訴願遭駁回後，訴經行政院台八十五訴字第一○四二八號再訴願決定將原決定及原處分關於免稅所得部分均撤銷，由原處分機關另為適法之處分。被告機關遂重為處分，仍維持原核定。原告仍不服，復循序提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：按財政部六十四年元月三十一日台財稅第三○七六八號函「經核准奬勵免稅之生產事業，於核准免稅期間內，另行購置或租借生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，生產事業應取具事業主管機關證明，否則應依生產事業奬勵類目及標準第二十一條規定辦理。」「事業主管機關核發上項證明時，生產事業應將該項另行購置或租借之生產設備列單報請事業主管機關查核，事業主管機關應就該項設備清單逐一查核，分別按可增加產量之生產設備及非屬增加產量之生產設備，予以查驗證明。」此依上揭函釋意旨僅要求取具事業主管機關證明，並未就該證明之期限及金額為規定。故倘原告既已獲得經濟部工業局之證明函證明增購之生產設備非屬可增加產量者，應無時間之限制，只要能如期申請復查時提出應不違反稅捐稽徵法之程序，就不應以其他法令來規範。另自上開函釋及「促進產業升級條例」「奬勵投資，加速經濟發展」意旨，並未要求原告應比照併同免稅之生產設備作事業申報核准，故原告於免稅期間內，即八十三年三月提出申請，雖尚未獲得核准，但不可因此遽而判定應即喪失享受奬勵之資格。查原告本應依被告機關依上揭函令之規定向建設廳取具增購之生產設備非屬可增加產量之證明函，惟思及經濟部工業局為全國最高工業主管機關，其主張必有其事業知識及判斷水法，乃向其申請之。原告所經營之事業，係以產能規模為準，即每套生產設備之產能為若干噸（數千噸或數萬噸），每套設備於生產過程中，需配置相當之附屬設備，該附屬設備可謂與產能無關，在使用過程中為求品質之控制及生產之順遂等，時而需增購若干附屬設備，惟若非主要機器增加，對產能並無影響，與一般加工業，只要設備增加即可增加產量相較，迥然不同，從此，考量原告行業特性，認定增加之設備是否增加產量，應以產規模為考量基礎，若擴建部分之產能規模為一萬噸，則此後增加之配屬設備，仍在一萬噸之產能規模範圍內，應視為非增加產量之設備。而原告已取具經濟部工業局所核發之非屬增加產量之生產設備證明函，此有經濟部工業局八十三年五月十九日三字第○○九七三六號函可稽，是該證明即財政部前開函釋所稱「事業主管機關之證明」。此揆諸行政院決定書八十六年七月五日台八十六訴字第二七四四六行院決定書「．．．宜由原處分機關參酌經濟部工業局八十三年五月十九日工三字第○○九七三六號函」及「．．．惟依原處分機關卷附經濟部工業局八十三年五月十九日工三字第○○九七三六號函」所載，證明原告歷年增購之設備，均非屬可增加乳膠及耐油膠之生產設備，並有附表詳載其設備名稱、單位、數量、性能或用途，購置日期及金額等，證明經濟部工業局八十三年五月十九日工三字第○○九七三六號函之可信度，亦足證行政院接受原告歷年增購設備均非屬可增加乳膠及耐油膠產量之生產設備之認定。詎被告捨此不論，實有違奬勵投資條例之立法精神。另查原告七十六年至七十八年度營利事業所得稅結算申報以經濟部工業局核准之產能比例，按財政部六十一年八月二十五日台財稅第三七二二九號函釋規定申報乳膠免稅與非免稅所得，並經高雄縣稅捐稽徵處核定在案，並循例申報八十年度營利事業所得稅，應無違誤。復被告機關指摘原告新增機器設備無法單獨計出生產能力，而推論採銷貨量相減法計算，然原告乃帳證完備之公開發行暨上市公司，內部控制堪稱嚴謹，分別設置生產日報表、產出單、收料單等相關單據，生產能力之區分並無困難，且工業局業已核准產能比例在案。揆諸奬勵投資條例「產能比例法」與「銷貨量相減法」兩者得擇一採用之規定，被告斷然採銷貨量相減法據以核課八十年度營利事業所得稅，實難令人甘服。綜上，被告原處分及一再訴願決定，其認事用法俱有違誤，請判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「生產事業在免徵營利事業所得稅期間內，因增加機器、設備所增加之產量，併予計入免稅額內。但以所增加之機器、設備申報該事業主管機關核准者為限。」「新投資創立或增資擴展之生產事業，在核准免徵營利事業所得稅期間內，因增加機器、設備所增加之產量，申請併予計入免稅額內者，應於新增加之機器、設備開始作業或開始提供勞務之次日起一年內，申報事業主管機關核准，並於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，將其核准文件之影本一併附送該管稽徵機關。如於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，尚未經事業主管機關核准者，應於結算申報附註說明。」「合於奬勵類目及標準之生產事業未能於前條規定期限內檢齊文件而有正當理由者，得於該條規定期限內提出申請並聲明補送。但應於該條規定期限屆滿之次日起九十日內補送齊全。生產事業逾前條之申請期限或前項補送文件之期限者，仍得於本條例第六條規定之奬勵期間內，就賸餘之期間核定其奬勵。但賸餘期間不足一年者不予奬勵，超過一年者，其不足一月之畸零日數亦不予獎勵。前項賸餘期間，自應送文件檢齊之當日起算。」「合於本類目及標準新投資創立之生產事業在申請核准免徵營利事業所得稅五年期限內或增資擴展之生產事業在申請核准就其增資擴產部分免徵營利事業所得稅四年期限內，如於核准免稅案內所載生產設備外，另行購置或租借增加產量之生產設備參加生產者，除經申報事業主管機關核准外，該項生產設備產銷之產品不得享受免稅待遇。受免稅奬勵事業於辦理結算申報時，如不列報前項未經核准享受免稅待遇之生產設備或將非免稅產品銷貨收入列為免稅產品收入，而短漏報所得額經查獲者，應依所得稅法第一百一十條規定處罰。」為行為時奬勵投資條例第六條第三項，同條例施行細則第十一條第四款，第十二條及行政院頒生產事業奬勵類目及標準第二十一條所明定。又依行政院七十九年十月二十日台（七十九）經字第三○四六三號函發布之奬勵投資條例實施期滿注意事項，於奬勵投資條例實施期滿時，原適用該條例第六條併同免稅規定之處理辦法，以七十九年十二月三十一日前提出申請，經事業主管機關核准之計畫，並核定其於免稅期間，該原核定計畫增加免稅項目或機器設備者，皆准適用。又「一、經核准奬勵免稅之生產事業，於核准免稅期間內，另行購置或租借生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，生產事業應取具事業主管機關證明，否則應依生產事業奬勵類目及標準第二十一條規定辦理。」為財政部六十四年一月三十一日台財稅第三○七六八號函釋在案。二、本件原告增資擴展（乳膠二廠）經財政部核准自七十六年八月一日開始作業日起免徵營利事業所得稅四年，旋經財政部核准自行選定延遲至八十年一月一日起免稅四年，原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日止另行購置或租借生產設備，依首揭財政部函釋該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，原告應於八十年度營利事業所得稅結算申報前取具事業主管機關之證明，否則八十年度營利事業所得之計算，應依生產事業奬勵類目及標準第二十一條規定辦理，亦即原告自七十六年八月一日至八十年底購置或租借系爭生產設備對於八十年度營利事業所得稅結算申報而言，無論是否增加產量，均應視為增加產量，其所產銷之產品不得享受免稅待遇，且原告於八十三年三月五日及八十三年三月二十四日具函向經濟部工業局申請另行購置生產設備非屬可增加乳膠產量之生產設備，其設備清單若逐一查核，其中若屬可增加產量之生產設備，依首揭行政院發布之奬勵投資條例實施期滿注意事項，必須提出併同免稅之計畫於七十九年十二月三十一日前申請，經事業主管機關核准，並核定其於免稅期間，就原核定計畫增加免稅項目或機器設備者，始准適用。原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日另行購置之生產設備，遲至八十三年三月才向經濟部工業局申請，此依首揭規定自無適用之情形，是被告機關原核認定原告列報之增資擴展設備非屬不增加產量之設備並無不合。三、次按前揭行政院頒生產事業奬勵類目及標準第二十一條即明定：合於本類目及標準新投資創立之生產事業在申請核准免徵營利事業所得稅五年期限內或增資擴展之生產事業在申請核准就其增資擴展部分免徵營利事業所得稅四年期限內，應經申報事業主管機關核准，而受免稅奬勵事業於辦理結算申報時，如不列報前項未經核准享受免稅待遇之生產設備或將非免稅產品銷貨收入列為免稅產品收入，而短漏報所得額經查獲者，應依所得稅法第一百一十條規定處罰。由是觀之，即已明確規定應於期限內取具事業主管機關之證明，是原告訴稱依前揭財政部六十四年一月三十一日台財稅第三○七六八號函釋規定，並未規定經核准奬勵免稅之生產事業對於新增而非屬增加產量設備應為事前核准之申報，只要在免徵營利事業所得稅期間檢具證件向經濟部工業局申報即可，並無期間之限制乙節，於法顯有未合。四、又增加產量之重要生產設備係指直接或間接增加原有設備生產能力之設備，其認定係由事業主管機關審核證明，執行上應無困難，此為財政部六十二年五月七日台財稅第三三二九七號函釋有案，且生產設備之生產能力極為抽象籠統，非特定專業人員無法鑑定，縱能鑑定其測算亦極為困難，是原告自增資擴展開始作業日七十六年八月一日後所另行購置之生產設備如非屬增加之生產設備，原告應於八十年度營利事業所得稅結算申報前取具事業主管機關之證明，是不論經濟部工業局是否能證明原告歷年所購置之生產設備確為非屬可增加乳膠及耐油膠產量之設備，原告既未依首揭規定期限內向主管機關申請，無論該設備是否能增加產量，均應視為可增加產量之設備。原告稱其歷年增購之設備，已由經濟部工業局證明均非屬可增加乳膠及耐油膠產量之生產設備云云，委不足採。五、原告稱各產品的含水量不一時，於生產統計時若不扣除水份，會產生很多變異，故以乾重或純度作統計係一般產業之習性，合成橡膠乳液在常溫常壓下是以液相存在，出售時亦以液相為準，而在統計上為求統一以固成份計算，被告機關非依據原告附表所詳載之設備名稱、單位、數量、性能或用途，購置日期及金額、存放地點、用途綜合分類等生產設備清單逐一查核，分別按可增加或不可增加產量之生產設備，予以查驗證明乙節，經查原告增資擴展產製合成橡膠乳液（ＳＢＲ型及ＮＢＲ型合成橡膠乳液），其所以享受免稅係因在常溫常壓下能以乳液相存在，乳膠有機化合物，其乳液相或有純度百分比之差異，其以乾重存在似無意義，因原新創免稅，增資擴展免稅核准函設備產能並未敍明依據乾重，原計算免稅產品內外銷銷貨收入發票開立及對於乳膠、耐油膠、乳膠板、冷膠之新增銷貨量即以乳膠之乳液相為準，而原告申請不增加產量證明時卻列載乾重且未見說明，經分析其溼重產量逐年成長，且七十六至八十年度溼重、乾重之換算比例並不一致，是經濟部工業局八十五年五月十九日工（八三）三字第○○九七三六號函尚無法證明原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日另行購置之生產設備係非屬可增加產量之設備。被告機關乃於八十三年七月二十七日以南區國稅審一字第八三○五○五三五號函請經濟部工業局查明原告歷年增購之設備，是否確屬不可增加免稅產品產量之生產設備，經該局以八十三年九月二十二日工（八三）三字第○三四三○九號函復略謂「經查有關非增加產能設備證明之核發，本局已授權工廠所在地建設廳（局）辦理。」而台灣省政府建設廳八十四年一月十八日八四建一字第二三○○七三號函復原告「經核不合財政部六十四年一月三十一日台財稅第三○七六八號函於核准免稅期間內另行購置或租借生產設備規定。況清單所列八十年元月一日以後購置列有利息資本化費用等，又缺購置憑證及不增加產量之具體說明，除難謂不增加產量之設施外尚無認定之依據可資勘認證明。」原告自應依申請增資擴展乳二廠四年免稅之目的，分別自七十六年八月一日以後另行購置屬於乳膠廠使用或與乳膠廠有關之公用設備等另行購置生產設備清單，檢附憑證，向台灣省政府建設廳申請不增加產量證明並應檢附設備安裝圖說，敍明另行購置目的。再按財政部六十二年五月七日台財稅第三三二九七號函定義增加產量之重要生產設備係指直接或間接增加原有設備生產能力之設備規定，查被告機關以八十五年七月十七日南區國稅法字第八五○五四四二五號函請原告提示相關憑證，經抽查提示憑證購置之日期或金額與原告向經濟部工業局報備之清單不符，依首揭規定各結算申報年度尚難視為不增加產量，且被告依據原告八十二年八月十二日傳真被告機關補充資料計算免稅所得除焚化爐污水處理屬生產事業奬勵類目及標準第二十四條規定所必須，亦直接間接與生產有關核屬增加產量之另行購置設備外，餘均依原告所補充之資料計算免稅所得並無不合。六、另查原告向經濟部工業局申請核發不增加產量證明與其向經濟部工業局申請證明時列報之重量不符，且依原告直接原料明細表及原告所提供之生產流程表及產品英文說明書分析，原告將耐油膠及冷膠等均列為合成乳膠是原告所主張及提示之製成品乾、溼重換算比率顯然有混淆免稅及非免稅產品之情形，足證向經濟部工業局申請不增加產量證明時所申報之乾、溼重換算比率顯然與實情不符。而原告亦不否認係以乾重向經濟部工業局申請核准不增加產量之證明，亦無法證明其增購之設備係屬不增加產量之設備。而原告亦無法提供八十年度出售產品時以免稅製成品橡膠乳液成分（即原告所謂之乾重）計算銷售量之情形，退步言之，免稅產品ＳＢＲ橡膠乳液（Carboxy-latedStyrene-ButadieneCopolymer）係使用具有橡膠成份的丁二烯（Butadiene）製成聚丁二烯乳膠劑，然後加入笨乙烯單體（SM）聚合而成共聚合成乳膠（Styrene-ButadieneCopolymer）其主要原料為丁二烯及笨乙烯單體，而原告僅提出八十五年度非製造免稅製成品之主要原料，而未提出主原料丁二烯或笨乙烯之原料憑證，均無法證明其產能係以原液成分計算。又本案免稅係以製成品為對象，原告所舉事證非屬訴訟年度之免稅產品核與本案無關，原告之主張不足採信，請判決駁回原告之訴等語。
理由
一、按「生產事業在免徵營利事業所得稅期間內，因增加機器、設備所增加之產量，併予計入免稅額內。但以所增加之機器、設備申報該事業主管機關核准者為限。」「新投資創立或增資擴展之生產事業，在核准免徵營利事業所得稅期間內，因增加機器、設備所增加之產量，申請併予計入免稅額內者，應於新增加之機器，設備開始作業或開始提供勞務之次日起一年內，申報事業主管機關核准，並於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，將其核准文件之影本一併附送該管稽徵機關。如於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，尚未經事業主管機關核准者，應於結算申報附註說明。」「合於獎勵類目及標準之生產事業未能於前條規定期限內檢齊文件而有正當理由者，得於該條規定期限內提出申請並聲明補送。但應於該條規定期限屆滿之次日起九十日內補送齊全。生產事業逾前條之申請期限或前項補送文件之期限者，仍得於本條例第六條規定之奬勵期間內，就賸餘之期間核定其奬勵。但賸餘期間不足一年者不予奬勵，超過一年者，其不足一月之畸零日數亦不予奬勵。前項賸餘期間，自應送文件檢齊之當日起算。」「合於本類目及標準新投資創立之生產事業在申請核准免徵營利事業所得稅五年期限內或增資擴展之生產事業在申請核准就其增資擴展部分免徵營利事業所得稅四年期限內，如於核准免稅案內所載生產設備外，另行購置或租借增加產量之生產設備參加生產者，除經申報事業主管機關核准外，該項生產設備產銷之產品不得享受免稅待遇。受免稅奬勵事業於辦理結算申報時，如不列報前項未經核准享受免稅待遇之生產設備或將非免稅產品銷貨收入列為免稅產品收入，而短漏報所得額經查獲者，應依所得稅法第一百一十條規定處罰。」為行為時奬勵投資條例第六條第三項，同條例施行細則第十一條第四款，第十二條及行政院頒生產事業奬勵類目及標準第二十一條所明定。又依行政院七十九年十月二十日台（七十九）經字第三○四六三號函發布之奬勵投資條例實施期滿注意事項，於奬勵投資條例實施期滿時，原適用該條例第六條併同免稅規定之處理辦法，以七十九年十二月三十一日前提出申請，經事業主管機關核准之計劃，並核定其於免稅期間，該原核定計劃增加免稅項目或機器設備者，皆准適用。又「一、經核准奬勵免稅之生產事業，於核准免稅期間內，另行購置或租借生產設備，該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，生產事業應取具事業主管機關證明，否則應依生產事業奬勵類目及標準第二十一條規定辦理。」為財政部六十四年一月三十一日台財稅第三○七六八號函釋在案。二、本件原告增資擴展（乳膠二廠）經財政部核准自七十六年八月一日開始作業日起免徵營利事業所得稅四年，旋經財政部核准自行選定延遲至八十年一月一日起免稅四年，原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日止另行購置或租借生產設備，依首揭財政部函釋該項生產設備如非屬增加產量之生產設備，應於八十年度營利事業所得稅結算申報前取具事業主管機關之證明，否則八十年度營利事業免稅所得之計算，應依生產事業奬勵類目及標準第二十一條規定辦理，亦即原告自七十六年八月一日至八十年底購置或租借系爭生產設備對於八十年度營利事業所得稅結算申報而言，無論是否增加產量，均應視為增加產量，其所產銷之產品不得享受免稅待遇，且原告於八十三年三月五日及八十三年三月二十四日具函向經濟部工業局申請另行購置生產設備非屬可增加乳膠產量之生產設備，其設備清單若逐一查核，其中若屬可增加產量之生產設備，依首揭行政院發布之奬勵投資條例實施期滿注意事項，必須提出併同免稅計劃於七十九年十二月三十一日前申請，經事業主管機關核准，並核定其於免稅期間，就原核定計劃增加免稅項目及機器設備者，始准適用；若非屬可增加產量之生產設備仍須自補齊證件，經主管機關核准後，始有適用。原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日另行購置之生產設備，因係八十三年三月才向經濟部工業局申請，縱使爾後補齊證件，經經濟部工業局核准，依首揭規定亦自補齊證件經主管機關核准後始有適用。是被告機關原核認定原告列報之八十年度增資擴展設備，非屬不增加產量之設備，否准其免稅，並無不合。三、原告起訴意旨，如事實欄所示，均非有理由，分別論駁如下：（一）原告訴稱前揭財政部六十四年一月三十一日台財稅第三○七六八號函釋，並未規定經核准奬勵免稅之生產事業對於新增而非屬增加產量設備應為事前核准之申報，只要在免徵營利事業所得稅期間檢具證件向經濟部工業局申報即可，並無期間之限制云云；惟查前揭行政院頒生產事業奬勵類目及標準第二十一條明定：「合於本類目及標準新投資創立之生產事業在申請核准免徵營利事業所得稅五年期限內或增資擴展之生產事業在申請核准就其增資擴展部分免徵營利事業所得稅四年期限內，如於核准免稅案內所載生產設備外，另行購置或租借增加產量之生產設備參加生產者，除經申報事業主管機關核准外，該項生產設備產銷之產品不得享受免稅待遇。」且「受免稅奬勵事業於辦理結算申報時，如不列報前項未經核准享受免稅待遇之生產設備或將非免稅產品銷貨收入列為免稅產品收入，而短漏報所得額經查獲者，應依所得稅法第一百一十條規定處罰。」由是觀之相關法規，已明確規定應於期限內取具事業主管機關之證明，始可免稅，原告主張，顯不足採。（二）原告復訴稱其歷年增購之設備，已由經濟部工業局證明均非屬可增加乳膠及耐油膠產量之生產設備，並訴稱被告機關據以否認原告增購設備非屬可增加乳膠及耐油膠產量之生產設備之台灣省建設廳八十四年一月十八日八四建一字第二三○○七三號函，並未完全推翻經濟部工業局對原告歷年增購設備均非屬可增加乳膠及耐油膠產量之生產設備之認定，原告所經營之事業係以產能規模為準，每套設備於生產過程中，需配置相當之附屬設備，該附屬設備可謂與產能無關，在使用過程中為求品質之控制及生產之順遂時而需增購若干附屬設備，惟若非主要機器增加，對產能並無影響云云。惟查增加產量之重要生產設備係指直接或間接增加原有設備生產能力之設備，其認定係由事業主管機關審核證明，執行上應無困難，為財政部六十二年五月七日台財稅第三三二九七號函釋有案，且生產設備之生產能力極為抽象籠統，非特定專業人員無法鑑定，縱能鑑定其測算亦極為困難，是原告自增資擴展開始作業日七十六年八月一日後所另行購置之生產設備如非屬增加產量之生產設備，原告應於八十年度營利事業所得稅結算申報前，取具事業主管機關之證明。是不論經濟部工業局八十三年核發之證明，是否能證明原告歷年所購置之生產設備確為非屬可增加乳膠及耐油膠產量之設備，原告既未依首揭規定期限內，向主管機關申請，無論該設備是否能增加產量，均非得於八十年度據以申報免稅。（三）至於原告七十六年度至七十八年度營利事業所得稅結算申報，以經濟部工業局核准之產能比例，按財政部六十一年八月二十五日台財稅第三七二二九號函釋規定申報乳膠免稅與非免稅所得，並經高雄縣稅捐稽徵處核定在案，八十年度營利事業所得稅亦循例申報，應無違誤一節；原告並未舉證證明其八十年度之產能設備與七十六年度至七十八年度之產能設備相同，況依原告於八十三年三月向經濟部申請之生產設備證明，原告自七十六年八月一日至八十年十二月三十一日陸續購置生產設備，其生產乳膠之免稅與非免稅比例、非無發生變化，原告據此指摘原處分違法，難謂有理。（四）基於增資擴展奬勵之法意，財政部七十年八月二十日台財稅字第三六八八二號函之計算標準有二：⒈獨立計算法：即增資擴展之產量與原有設備之產銷量截然劃分，能單獨認定。原告乳膠一、二廠產量未獨立設帳，無法截然劃分，未能採用獨立計算方法。⒉銷貨量相減法：即原告當年度（八十年）免稅產品（乳膠）銷貨量減除增資擴展（乳膠二廠）前一年度（乳膠一廠七十五年度）免稅產品銷貨量，以計算新增免稅產品之銷貨量，該局核算原告本年度免稅所得，係依財政部七十七年五月十八日台財稅第00000000號函釋，該所得係彙整簡化奬勵投資條例第六條免徵營利事業所得稅之計算公式，該計算公式即採用銷貨量相減法計算新增銷貨量再計算免稅所得。由於原告七十六至七十八年度係新創五年免稅，八十至八十三年度係增資擴展四年免稅，新創免稅可以選用產能比例法或設備比例法，增資擴展免稅可選用獨立計算法或銷貨量相減法均係依據奬勵投資條例之法意，並無見解不一情形。原告乳一、二廠建廠完成開始作業日分別七十二年二月一日及七十六年八月一日，則乳一、二廠分別獲准開始作業日前之生產設備免稅清單已記載其產能，自可依生產能力比例計算，至乳一廠七十四年開始享受五年免稅期間，其自七十二年二月一日開始作業日以後至當年度營所稅結算申報年度，另行購置增加生產量者（含乳二廠）若能由事業主管機關證明生產能力，自可依產能比例計算免稅所得，否則應依設備比例計算，乳二廠八十年開始享受四年免稅期間，除依銷貨量相減法計算新增免稅產品銷貨量外，其自七十六年八月一日開始作業日以後至當年度營所稅結算申報，另行購置增加生產量者，若能由事業主管機關證明生產能力，始可依產能比例計算新增合於奬勵免稅產品銷貨量，否則應依設備比例計算。原核定採銷貨量相減法計算新增銷貨量並無不合。乳二廠既無獨立設帳，無法獨立計算產銷量，惟有採銷貨量相減法，即八十年度免稅產品銷貨量減除增資擴展前一年度免稅產品（即乳膠一廠七十五年度乳膠產品）銷貨量，以求新增免稅產品銷貨量，乳一廠產品之產銷量既固定以七十五年度乳膠產銷量為準，則原免稅設備即屬固定，自七十六年八月一日增資擴展開始作業日起，無論乳一廠或乳二廠另行購置之生產設備增加之產銷量，即為新增免稅產品銷貨量（此銷貨量應再乘以增資擴展受奬勵生產設備之生產能力或成本金額佔增資擴展受奬勵生產設備與非受奬勵生產設備之生產能力或成本金額比例後，才屬新增合於獎勵免稅產品銷貨量）。由於生產設備之產能極為抽象乃須專業主管機關鑑測證明，據為申請免稅計算標準（一般標準），或依特案標準（按產量或外銷量計算），計算免稅比例，其間並無必然關係。原告訴稱：奬勵投資條例所定「產能比例法」與「銷貨量相減法」，兩者得擇一採用，據以指摘被告採用「銷貨量相減法」核課本件八十年度營利事業所得稅為違法，尚非可採。綜上所論，原告起訴論旨，經核均無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年九月三十日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官彭鳳至法官吳明鴻法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十二年十月九日