裁判字號：高雄高等行政法院97年簡字第91號判決
裁判日期：民國97年08月13日
裁判案由：牌照稅
高雄高等行政法院簡易判決
97年度簡字第91號原告甲○○○被告乙○○○○○代表人丙○○局長上列當事人間牌照稅事件，原告不服臺南市政府中華民國97年2月22日南市行救字第09726504420號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按行政訴訟法第233條第1項明定：「簡易訴訟程序之裁判得不經言詞辯論為之。」復依司法院民國92年9月17日（92）院臺廳行1字23681號函令行政訴法第229條第1項所定適用簡易訴訟程序之數額，自93年1月1日起增至新台幣（下同）20萬元。本件訴訟標的金額為2萬2,400元，應適用簡易訴訟程序，且判決得不經言詞辯論而為之。
二、事實概要︰緣原告所有車牌號碼0000-00自用小客車，於94年11月3日吊銷重領牌6506-NP，汽缸總排氣量1991立方公分。於94年10月15日由訴外人 謝俊治 駕駛行經臺南市○○路、民權路口時，為臺南市警察局交通隊查獲有「使用他車牌照行駛道路」之違規事實，而違反使用牌照稅法規定，乃移送被告辦理，經被告審查違章成立，依使用牌照稅法第31條之規定，按94年應納稅額新臺幣（下同）1萬1,230元裁處2倍罰鍰計2萬2,400元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張︰
（一）解釋法律，應參酌立法之目的，否則將失去立法之目的。以不符立法目的，形骸化及機械的詮釋條文，並執以處罰人民，非法治國家執法者所應為。按道路交通管理處罰條例之制定，係為加強道路交通管理，以維護交通秩序確保交通安全為目的。使用牌照稅法第31條的規定，係參酌經濟上之意義及課稅公平之原則，旨在「防杜車輛所有人取巧逃漏使用牌照稅行為」，故而制定賦予入民依法律納稅之義務，此論點亦為復查決定書訴願決定者所肯認（見復查決定書第5頁、第6頁，訴願決定書第3頁）。使用牌照稅法第31條之規定，既在「防杜車輛所有人取巧逃漏使用牌照稅」目的而設，故而車輛所有人若無逃漏牌照稅情事，亦無礙及課稅公平原則，則縱令有懸掛他車輛之牌照行駛道路牌照，有違道路交通管理處罰條例第12條第1項第5款規定應處罰鍰之情，然是否同時構成使用牌照稅法第31條之要件，仍應視移用牌照之舉有無違反課稅公平原則，有無藉此而逃漏牌照稅情事而定，不可不分辨其間之差異，而一概認必同時該當使用牌照稅法第31條要件。
（二）舉例而言：（1）某甲之A車未領使用牌照或逾期未完稅，竟移用B車使用牌照，行駛道路時為警查獲。於此情形。因違反道路交通之管理，且取巧逃漏牌照稅，故同時充足道路交通管理處罰例第12條1項第5款及使用牌照稅法第31條之處罰要件，應併予處罰。（2）惟若甲之A車已繳納使用牌照稅，所懸掛之B車使用牌照亦均正常繳納牌照稅，二車之排氣量級相同，若甲駕該懸掛B車牌之A車被警查獲，固應依照道路交通管理處罰條例處罰，但因車輛所有人並無取巧逃漏使用牌照稅之行為，無違經濟上意義及課稅公平原則，不合使用牌照稅法欲立法處罰之目的，即不能課賦該法第31條之罰鍰，此乃應立法目的解釋法律所得之當然結果。上開所舉二例，若不予以區別適用，將存有逃避使用牌照稅者（前例），和無取巧避稅者（後例），被同樣認為違反牌照稅法第31條，併課以應納稅額2倍之罰鍰，非但與決定書所云之「牌照稅法31條規定，旨在防杜車輛所有人取巧逃漏使用牌照稅之行為」目的不符，且將造成有依規定繳交牌照稅者與未繳納牌照稅者，予以相同處罰之輕重失衡現象，亦有悖公平對待原則。
（三）上舉之後例，與原告事件相同，原告並無取巧逃漏使用牌照稅之行為（被告若認原告行為有取巧逃漏使用牌照稅之舉，則請被告說明並舉證），並非使用牌照稅法第31條處罰取巧逃漏使用牌照稅行為之規範對象，被告及訴願決定未究法規目的之實質內容，徒執法文記載「交通工具使用牌照有移用者，處．．．」之形骸，法匠式的解為：該條文並未明定須以納稅義務人未繳納使用牌照稅而仍使用．．．為前提要件（訴願決定書第3頁），而為不利原告決定之論據，自非允當。本件原告所有之自用小客車因誤為懸掛另輛同稅額自小客車之車牌，於道路被警查獲，固有違道路交通管理處罰條例第l2條第12項第5款規定應處罰鍰，但因當時該涉案二車牌照稅均已按規定繳畢，排汽量亦同級，並無巧取逃漏使用牌照稅行為，不合使用牌照稅法第31條立法欲予規範處罰之目的。稅務機關不究立法目的之精神，徒為課稅，竟依使用牌照稅法第31條規定，裁處原告22,400元（原告誤載24,000元）罰款，核屬有誤，訴願決定予以維持，自有違誤，乃聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分云云。
四、被告則以︰
（一）按「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。前項使用牌照得以交通管理機關核發之號牌替代，不再核發使用牌照。」「使用牌照不得轉賣、移用，或逾期使用。」「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額1倍之罰鍰，免再依第25條規定加徵滯納金。」「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰。」分別為使用牌照稅法第3條第1項、第2項、第20條、第28條第1項及第31條所明定。又按「主旨：
關於納稅義務人將所有車輛之車牌移掛於已辦理報停之車輛使用，行駛公共道路為警方查獲，有無依使用牌照稅法第31條規定處罰之適用乙案，復請查照。說明：．．二、查交通工具使用牌照，如有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰，為使用牌照稅法第31條所明定。上開規定係就轉賣、移用使用牌照之行為加以處罰，尚不因是否繳納使用牌照稅而有所區別。又現行使用牌照依同法第3條第2項規定，係由交通監理機關核發之號牌替代。是以，交通工具號牌經查獲有轉賣、移用者，即應依同法第31條規定處以應納稅額2倍之罰鍰。」「主旨：關於經查獲將核准免徵使用牌照稅車輛之車牌，移掛於未領號牌之車輛使用，原免徵使用牌照稅車輛及未領號牌車輛如何處罰疑義，復請查照。說明：．．二、．．本案行為人以經核准免徵使用牌照稅車輛之號牌，移掛於未領號牌之車輛使用，行駛公路為警方所查獲，即已違反該法第20條規定情事，爰應依同法第31條處罰。至於，另一新購未領號牌車輛使用該免徵使用牌照稅車輛之號牌，行駛於公路被查獲，業有使用牌照稅法第30條及第31條之違章情事，爰應依行政罰法第25條規定，就該行為依上開二規定分別處罰之。」復為財政部96年6月23日台財稅字第09604523440號及96年7月25日台財稅字第09604047050號函釋示在案。
（二）次按「為加強道路交通管理，維護交通秩序，確保交通安全，制定本條例。」「汽車有下列情形之一者，處汽車所有人新臺幣3,600元以上1萬800元以下罰鍰，並禁止其行駛：五、牌照借供他車使用或使用他車牌照行駛。」「汽車牌照．．，為行車之許可憑證，由汽車所有人向公路監理機關申請登記，經．．檢驗合格後發給之。．．」復為道路交通管理處罰條例第1條、第12條第1項第5款、道路交通安全規則第8條所明文規定。
（三）原告所有系爭車輛，於94年10月15日由第三人謝俊治駕駛行經臺南市○○路、民權路口時，為臺南市警察局交通隊查獲有使用他車牌照行駛道路之違規事實，乃移送被告辦理，經被告審查違章成立，依使用牌照稅法第31條之規定，處以94年應納稅額1萬1,230元2倍罰鍰計2萬2,400元（計至百元止），原無不合。又使用牌照稅法第3條及道路交通安全規則第8條規定意旨，交通工具所有人應向公路監理機關申請登記，經檢驗合格後發給號牌代替使用牌照，繳納使用牌照稅後，始得使用公共道路。若交通工具所有人未經申請核發使用牌照，繳納使用牌照稅，即不得有使用公共道路之行為。故使用牌照既為交通工具之行車許可憑證，且為稅捐稽徵機關課徵使用牌照稅之依據，基於道路交通秩序之管理及為防杜有轉賣或移用使用牌照等逃漏使用牌照稅之取巧行為，道路安全規則第10條「汽車牌照不得偽造變造或矇領，並不得借供他車使用或使用他車牌照行駛。」及使用牌照稅法第20條「使用牌照不得轉賣、移用，或逾期使用。」規定，汽車所有人於領得公路監理機關核發之使用牌照後，即負有保管該使用牌照不為他人使用及不使用他人牌照之義務，故車輛所有人違反前開規定時，除道路交通管理處罰條例第12條第1項第5款定有處罰規定外，並應依使用牌照稅法第31條規定，處以應納稅額2倍之罰鍰。因使用牌照稅法第31條規定，係就轉賣、移用使用牌照之行為加以處罰，不因是否繳納使用牌照稅而有所區別，故不論該違章車輛是否為未稅車輛，均應依使用牌照稅法第31條規定加以處罰，且若該違章車輛另有欠繳使用牌照稅之情形者，即同時違反使用牌照稅法第28條第1項之規定，亦應處以應納稅額1倍之罰鍰。綜上，可知依使用牌照稅法第31條規定，納稅義務人僅須有轉賣、移用使用牌照之行為即應處罰，性質上為行為罰，此與同法第28條第1項，係以逾期未完稅為要件，始得加以處罰之規定，兩者處罰之目的及要件均有不同，自不得以違章車輛已如期繳納使用牌照稅為由，排除使用牌照稅法第31條規定之適用。
（四）本件系爭車輛於94年10月15日懸掛 施瑞龍 所有之N8-8138自用小客車使用牌照（號牌），由原告之配偶謝俊治駕駛行經臺南市○○路、民權路口時，為臺南市警察局交通隊查獲，雖系爭車輛（汽缸總排氣量1991立方公分）與N8-8138自用小客車（汽缸總排氣量1997立方公分）之排氣量屬同級，所須繳納之使用牌照稅均為1萬1,230元，亦無欠繳使用牌照稅之情事，然使用牌照稅法第31條規定，係就違反同法第20條規定「轉賣、移用，或逾期使用」之行為加以處罰，性質上屬行為罰，尚不因是否繳納使用牌照稅而有所區別，故系爭車輛既有使用他車使用牌照（號牌）之違規事實，自應依使用牌照稅法第31條規定裁處，原告指稱該涉案2車牌照稅均已按規定繳畢，排氣量亦同級，並無「巧取逃漏使用牌照稅行為」，不合使用牌照稅法第31條立法欲予規範之目的之主張，顯屬誤解，核不足採。
從而，被告以96年3月20日南市稅消字第09611027840號處分書，裁處原告94年使用牌照稅1萬1,230元2倍罰鍰計2萬2,400元之處分，並無違誤。乃聲明求為判決駁回原告之訴等語。
五、經查：
（一）按「已領使用牌照之交通工具發生改換機件或改設座架等，應由交通工具所有人或使用人向交通管理機關辦理變更手續。變更前後應納稅額相同者，免再納稅；原屬免稅或原納較低稅額之交通工具，變更為應稅或應納較高稅額者，應按日計算徵收差額部分之稅額；原屬應稅或原納較高稅額變更為免稅或應納較低稅額者，應按日計算退還差額部分之稅額。前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款者，視為移用使用牌照。」「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰。」分別為使用牌照稅法第14條及第31條所明定。
（二）本件原告所有車牌號碼0000-00自用小客車，於民國94年11月3日吊銷重領牌6506-NP，汽缸總排氣量1991立方公分。於94年10月15日由訴外人謝俊治駕駛行經臺南市○○路○○路口時，為臺南市警察局交通隊查獲有「使用他車牌照行駛道路」之違規事實，而違反使用牌照稅法規定，乃移送被告審查違章成立，依使用牌照稅法第31條之規定，按94年應納稅額1萬1,230元裁處2倍罰鍰計2萬2,400元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，並有臺南市警察局舉發違反道路交通管理事件通知單及被告96年3月20日南市稅消字第0961102784號處分書附於原處分卷可稽，洵堪認定。
（三）本件原告主張：原告車輛已繳納當年度汽車使用牌照稅，懸掛他輛同稅額且已繳納當年度汽車使用牌照稅車輛之牌照，並無巧取逃漏使用牌照稅行為，被告自不得適用使用牌照稅法第31條規定處以應納納額2倍罰鍰云云。按已領使用牌照之交通工具，變更使用性質時，應辦理變更手續，乃主在管理上之方便，並非全為稅款之徵收。此參首揭使用牌照稅法第14條規定：「已領使用牌照之交通工具發生改換機件或改設座架等，應由交通工具所有人或使用人向交通管理機關辦理變更手續。變更前後應納稅額相同者，免再納稅；．．。前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關辦理變更手續，且未依規定補繳稅款者，視為移用使用牌照。」即明。是變更懸掛車牌之行為，已使管理事項正確性更動，則改懸掛他輛之車牌而行駛道路，縱屬同稅額車牌，仍應依首揭使用牌照稅法第14條規定辦理變更手續，始為適法，否則自該當使用牌照稅第31條規定之「交通工具使用牌照有移用」情形，委無疑義。此復參酌司法院民事法律問題研究「法律問題：以個人已納牌照稅之自用小汽車供營業之用，應否視為移用牌照，而適用使用牌照稅法第31條規定予以處罰？討論意見：甲說：依使用牌照稅法第31條規定：『交通工具使用牌照，如有轉賣、移用者，處以應納稅額4倍之罰鍰』，同法第14條第2項規定：『前項交通工具之所有人或使用人，不向交通管理機關及主管稽徵機關辦理變更手續，或擅自改裝、改設，變更使用性質者，視為移用使用牌照』，將自用小汽車供營業之用，已屬變更使用性質，在法律上既視為移用使用牌照，故應予處罰。乙說：個人小汽車單純供營業之用，既無改裝改設而變更使用性質之情形，即難遽行視為移用使用牌照，況將已納高稅之車輛（自用車之牌照稅較營業用車之牌照稅高），變更為低稅車輛使用時，除有逃漏營業稅情形，應適用營業稅法予以處罰外，既未逃漏使用牌照稅，尤無適用使用牌照稅第31條規定予以處罰之餘地。結論：按已領使用牌照之交通工具，變更使用性質時，應辦理變更手續，乃主在管理上之方便，並非全為稅款之徵收，此觀之使用牌照稅法第14條規定自明，本題將自用小客車移作營業之用，自屬變更使用性質，如不辦變更手續，即應依同法第31條規定處罰。否則，如依乙說，將已納高稅之車輛變更為低稅車輛使用時，視為未變更使用性質而不罰；反之，將已納低稅之車輛變更為高稅車輛使用時，視為變更使用性質而處罰，於法理上亦欠妥適。故本題採甲說。」同認依使用牌照稅第31條規定不以逃漏照使用牌照稅為要件，足堪採取。
（四）本件系爭車輛於94年10月15日懸掛施瑞龍所有之N8-8138自用小客車使用牌照，由原告之配偶謝俊治駕駛行經臺南市○○路、民權路口時，為臺南市警察局交通隊查獲，雖系爭車輛（汽缸總排氣量1991立方公分）與N8-8138自用小客車（汽缸總排氣量1997立方公分）之排氣量屬同級，使用牌照稅均為1萬1,230元，亦無欠繳使用牌照稅之情事，然使用牌照稅法第31條規定，係就違反同法第20條規定「轉賣、移用，或逾期使用」之行為加以處罰，性質上屬行為罰，尚不因是否繳納使用牌照稅而有所區別，故系爭車輛既有使用他車使用牌照之違規事實，被告依使用牌照稅法第31條規定裁處，即無可議之處。
六、綜上所述，原告所述，尚無可採，被告以96年3月20日南市稅消字第09611027840號處分書，裁處原告94年使用牌照稅1萬1,230元2倍之罰鍰2萬2,400元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年8月13日
高雄高等行政法院第一庭
法官蘇秋津以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國97年8月13日
書記官洪美智附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。