裁判字號：最高行政法院87年判字第728號判決
裁判日期：民國87年04月23日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十七年度判字第七二八號
原告彥欣食品企業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十二月八日台八十六訴字第四八一七三號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，關於營業費用項下之佣金支出部分，原申報新台幣（下同）八八、六六六、○七三元，被告初查，以其中四月二十六日三、
一七六、二五○元及七月八日二、八九二、二四二元，共計六、○六八、四九二元係支付YIUHINGDIN個人帳戶，雖補附相關文件供核，惟該等文件均未經簽名認證，且無法提示該等佣金由個人帳戶轉入代理商之證明文件，乃否准認列。原告不服，申經復查結果，未准變更，一再訴願均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、本件原告與國外代理商所簽訂之買賣合約書內即載明佣金之比例，該代理商並要求將此佣金匯入彼所指定之YIUHINGDIN個人帳戶，原告即依約將佣金匯入YIUHINGDIN之帳戶，是原告就支付佣金之事實業已履行並已舉證證明。
嗣後該代理商另指示YIUHINGDIN將款項如數領交代理商簽收，此有YIUHINGDIN所出具已收受系爭佣金並將系爭佣金轉付代理商之函文，代理商SYOKAKUCO,LTD及SUNJONESLIMITED並分別出具已經由YIUHINGDIN收到系爭佣金之證明書可證。依財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一八六號函釋，系爭佣金既經指定之人收受，並將之轉交代理商簽收，則系爭佣金支出即應予以認定。是原告所主張之事實業已舉證證明，且此項支付方法並不在查核準則所列不予認定之範圍，故被告機關果認原告未支付系爭佣金，依法即應舉證證明（行政法院三十六年判字第一六號、三九年判字第二號判例參照）。二、原告已提出支付佣金予代理商之證明文件，詳如前述，而原告將佣金依代理商之指示匯入YIUHINGDIN之帳戶，嗣後該受款人如何依彼等之約定而將佣金轉交代理商，實非原告所能過問。惟代理商確已自所指定之受款人處取得系爭佣金，業據其提出證明文件，至於彼等分居香港及日本，如何能以現金支付，更非原告所能掌控，況以今日交通之便捷彼二者往返亦無何困難，而被告機關就代理商及前開受款人所出具之證明文件，究有何不可採﹖其理由及證據為何﹖均未詳舉事證，乃竟僅以二地遙遙相隔及依一般商業習慣認以票據或匯款為之，遽認彼二者之交付佣金方式有背常理而否准原告所請，顯係出於臆測之詞，是其處分即與法有違（行政法院六一年判字第七號、六二年判字第四○二號判例參照）。三、綜上所陳，請將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「支付國外佣金以左列對象為受款人者，不予認定：１、出口廠商或其員工。２、國外經銷商。３、直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。」「支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。」為行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十二條第五款第三目及第四目前段所明定。又以信匯方式支付國外佣金，已提示與國外代理商簽訂之合約，但其取得之信匯回條所載受款人為該公司股東，而非合約所載代理商，如受款人能提示匯入其帳戶之各筆佣金已提出轉付國外代理商之證明，該項佣金支出應予認定。但如無上項轉付證明，則係屬該公司藉支付國外代理商佣金名義，變相給付股東之特別酬勞，除應剔除其所列國外佣金支出外，並應認定為其股東個人所得，復為財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一八六號函釋有案。再按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」為大院三十六年判字第一六號著有判例。二、本件原告申報佣金支出八八、六六
六、○七三元，本局原查以其中四月二十六日三、一七六、二五○元、七月八日二、
八九二、二四二元合計六、○六八、四九二元係支付給個人Mr.YIUHINGDIN，雖有補附相關信函，惟所補附之文件均無簽名認證之紀錄，且無法提示該佣金轉入代銷商之證明文件，乃否准認列。原告不服本局之初查核定，以其已取得受款人YIUHINGDIN已將系爭佣金轉付代理商之證明文件，請准予認列系爭佣金支出云云。申經復查結果，以原告雖提示YIUHINGDIN所出具已收受系爭佣金並將系爭佣金轉付代理商之函文、代理商（原告之國外進口商）SYOKAKUCO,LTD.及SUNJONESLIMITED所分別出具已經由YIUHINGDIN收到系爭佣金之證明書等影本，惟經本局以八十五年九月十九日南區國稅法字第八五○七二六三九號函請原告提示YIUHINGDIN將系爭佣金由其帳戶直接匯付至代理商帳戶之銀行往來資料，原告以八十五年九月二十六日說明書復以因YIUHINGDIN係以現金支付，故無銀行之轉匯證明文件等語。本件因原告無法提示系爭佣金確實存入代理商帳戶之證明文件，且受款人YIUHINGDIN住在香港，而代理商卻在日本，是其主張以現金支付，顯不足採，是原查否准認列系爭佣金支出，並無不合，乃未准變更。原告訴稱以其與國外代理商所簽訂之買賣合約書內即載明佣金之比例，代理商並要求將此佣金匯入所指定之YIUHINGDIN個人帳戶，其依約將佣金匯入YIUHINGDIN之帳戶，再由YIUHINGDIN將款項如數領交代理商簽收，此有YIUHI
NGDIN所出具已收受系爭佣金並將系爭佣金轉付代理商之函文、代理商SYOKAKUCO,
LTD.及SUNJONESLIMITED所分別出具已經由YIUHINGDIN收到系爭佣金之證明書可證。訴經財政部訴願決定及行政院再訴願決定皆持系爭佣金之受款人YIUHINGDIN住在香港，而代理商卻設於日本，在二地遙遙相隔之情況下，原告既無法證明代理商入境香港收取佣金，是其主張受款人係以現金支付代理商之事實，不足採信，且依一般商業習慣大額收付款項均以票據或匯款為之，以鉅額現金給付亦欠合理，遂駁回其訴願、再訴願。三、查原告對其主張系爭佣金支付給個人YIUHINGDIN，而YIUHING
DIN確有將系爭佣金轉付給代銷商（亦即原告之國外進口商）SYOKAKUCO,LTD.及SU
NJONESLIMITED，除僅提示YIUHINGDIN個人所出具已將所受之系爭佣金轉交於代理商及代理商所出具已收到YIUHINGDIN所轉交之佣金等私文書影本外，未能提示YI
UHINGDIN將系爭佣金由其帳戶直接匯付至代理商帳戶之銀行往來等具體證明文件，依首揭大院判例，倘當事人對其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實，原告既無法證明其主張之真實性，本局否准認列依法自無不符。又財政部上開函釋所謂「如受款人能提示匯入其帳戶之各筆佣金已提出轉付國外代理商之證明，該項佣金支出應予認定」，應係指受款人若能提示將佣金由其帳戶轉入國外代理商帳戶之銀行往來確切證明文件，則該項佣金支出應予認定，尚非如原告所稱僅提示國外代理商所出具之已收到系爭佣金之私文書為已足，是原告所言顯係對上開函令之誤解。另查原告於八十五年九月二十六日以說明書說明因YIUHINGDIN係以現金支付，故無銀行之轉匯證明文件，本件因受款人YIUHINGDIN住在香港，而代理商卻在日本，二地相隔甚遠，受款人以「現金」支付代理商，而不採票據或匯款方式為之，殊不合常情，此乃合理之推斷，尚非原告所稱係臆測之詞，是其所援引，大院六一年判字第七○號、六二年判字第四○二號判例並不適用本案。四、綜上論述，原告之訴無理由，請予以駁回，以維稅政等語。
理由按「營利事業所得之計算，以本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第二十四條第一項定有明文。關於費用支出之認定：「支付國外佣金以左列對象為受款人者，不予認定：１、出口廠商或其員工。２、國外經銷商。３、直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。」「支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。」復為行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十二條第五款第三目及第四目前段所明定。又以信匯方式支付國外佣金，已提示與國外代理商簽訂之合約，但其取得之信匯回條所載受款人為該公司股東，而非合約所載代理商，如受款人能提示匯入其帳戶之各筆佣金已提出轉付國外代理商之證明，該項佣金支出應予認定。但如無上項轉付證明，則係屬該公司藉支付國外代理商佣金名義，變相給付股東之特別酬勞，除應剔除其所列國外佣金支出外，並應認定為其股東個人所得，經財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一八六號函釋有案。本件原告申報佣金支出八八、六六六、○七三元，被告以其中八十三年四月二十六日三、一七六、二五○元及八十三年七月八日二、八九二、二四二元合計六、○六八、四九二元係支付給個人Mr.YIUHINGDIN，因原告無法提示系爭佣金確實存入代理商帳戶之證明文件，且受款人YIUHINGDIN住在香港，代理商在日本，以現金支付之詞不足採，否准認列，經核與上開規定尚無不合。原告主張：㈠其與國外代理商所簽訂之買賣合約書內即載明佣金之比例，該代理商並要求將此佣金匯入彼所指定之YIUHINGDIN個人帳戶，其依約將佣金匯入YIUHINGDIN之帳戶，並提示YIUHINGDIN所出具已收受系爭佣金並將系爭佣金轉付代理商之函文及代理商SYOKAKUCO,LTD.及SUNJONESLIMITED分別出具已經自YIUHINGDIN處收到系爭佣金之證明書，依財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一八六號函釋，系爭佣金既經指定之人收受，並將之轉交代理商簽收，是系爭佣金應予認定。㈡個人YIUHI
NGDIN與代理商雖分居香港及日本，現金如何交付，非原告所能掌控。況以今日交通之便捷，彼二者往返並無困難，是被告竟僅以日本、香港二地遙遙相隔及依一般商業習慣認應以票據或匯款為之，遽認彼二者以現金交付佣金有背常理而否准認列，顯係出於臆測之詞，是其處分即與法有違云云。然查：㈠原告對其所主張系爭佣金支付給個人YIUHINGDIN，而YIUHINGDIN有將系爭佣金轉付給代銷商（亦即原告之國外進口商）SYOKAKUCO,LTD.及SUNJONESLIMITED之事實，除僅提示YIUHINGDIN個人所出具已將所收受之系爭佣金轉交於代理商及代理商所出具已收到YIUHINGDIN所轉交之佣金等私文書影本外，尚未能提示YIUHINGDIN將系爭佣金由其帳戶直接匯付至代理商帳戶之銀行往來等具體證明文件，被告以八十五年九月十九日南區國稅法字第八五○七二六三九號函請原告提示YIUHINGDIN將系爭佣金由其帳戶直接匯付至代理商帳戶之銀行往來資料，原告以八十五年九月二十六日說明書復以因YIUHINGDIN係以現金支付，故無銀行之轉匯證明文件等語。按私文書之真正應由主張者負舉證之責，原告以YIUHINGDIN所出具已收受系爭佣金並將系爭佣金轉付代理商之函文、代理商（原告之國外進口商）SYOKAKUCO,LTD.及SUNJONESLIMITED所分別出具已經由
YIUHINGDIN收到系爭佣金之證明書等影本為證，因係私文書自應由原告舉證證明為真正，原告所稱應由被告舉證以證明系爭佣金未轉付代理商之詞，尚不足採。㈡原告於八十五年九月二十六日以說明書說明因YIUHINGDIN係以現金支付，故無銀行之轉匯證明文件云云。然本件受款人YIUHINGDIN住在香港，而代理商卻設在日本，二地遙遙相隔，系爭佣金如確係要支付給日本之代理商，衡之常情，自可由原告直接逕付或匯款給代理商，焉有先由原告匯至香港給個人YIUHINGDIN後，再由YIUHINGDIN提領現金搭機至日本轉付給代理商或由代理商至香港領取之理﹖況且依一般商業習慣大額收付款項均以票據或匯款為之，其鉅額現金給付亦有違常情，原告又無法證明代理商入境香港收取佣金，故原告所稱受款人係以現金支付代理商之事實與常情有違，不足採信。㈢財政部上開函釋所謂「如受款人能提示匯入其帳戶之各筆佣金已提出轉付國外代理商之證明，該項佣金支出應予認定」，應係指受款人若能提示將佣金由其帳戶轉入國外代理商帳戶之銀行往來確切證明文件，則該項佣金支出應予認定，尚非如原告所稱僅提示國外代理商所出具之已收到系爭佣金之私文書為已足，是原告所言顯係對上開函令之誤解。㈣本件原告所稱受款人以「現金」支付代理商，而不採票據或匯款方式為之，被告認不合常情，此乃合理之推斷，尚非原告所稱係臆測之詞，與原告所援引本院六十一年判字第七○號、六十二年判字第四○二號判例情形不同，上開判例尚無適用於本案之餘地。綜上所述，被告否准系爭佣金之認列，於法尚無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分及復查決定，並無違誤，原告起訴意旨經查並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中華民國八十七年四月二十三日
行政法院第二庭
審判長評事 黃綠星
評事 廖政雄 評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十七年四月二十四日