臺中高等行政法院89年度訴字第688號判決

裁判字號：臺中高等行政法院89年訴字第688號判決

裁判日期：民國90年03月01日

裁判案由：綜合所得稅

臺中高等行政法院判決八十九年度訴字第六八八號
原告甲○訴訟代理人丙○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月二十六日台財訴字第○八九○○一六八五九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告未規定辦理民國（下同）八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲原告於該年度取得雲林砂石開發股份有限公司（下稱雲林砂石公司）為採取濁水溪砂石支付之補償費新台幣（下同）一、○五九、八二五元，經扣除百分之五十成本費用，核定其他所得五二九、九一二元，並就補徵稅額二八、八四三元；裁處○．四倍罰鍰一一、五○○元。原告不服，就其他所得及科處罰鍰，申請復查、提起訴願結果，未獲變更，遂提起本件訴訟。
貳、兩造聲明：㈠原告聲明求判決：撤銷原處分及訴願決定。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：原告自雲林砂石公司取得之前述款項究係補償費或損害賠償？
一、原告主張：㈠原告為農民，數十年來在雲林縣境濁水溪河川公地上開墾種植農作物，賴以維
生，投注畢生心血及勞力不計其數。八十六年間因政府為解決砂石短缺及非法盜採影響橋樑安全等問題，特別委託砂石同業籌組雲林砂石公司，期能藉由管理，有效疏濬河川，並提供砂石供應公共工程所需。雲林砂石公司為疏濬並取得砂石，依雲林縣政府合約計畫開採，有關原告所耕作之河川公地，經原告與雲林砂石公司協議，計賠償原告一、○五九、八二五元為不爭之事實。惟該筆費用係就原告所耕作之農作物及地上改良物等損害之賠償，非原告占有公地之拆遷費，被告依雲林砂石公司所申報之扣繳憑單，逕行認定為其他所得，核定補稅並處罰鍰，自非適法。
㈡財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函釋，其適用係以個人擁有
土地所有權為前提，然該函「個人出售土地，除土地價款外，另自買受人取得建物以外之地上物之補償費如係由耕作地上物之佃農取得者，亦可免納所得稅」，明確規定地上物之補償費無論受償人是否擁有土地所有權均可免納所得稅。又財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋「因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定之農作改良物補償費，核屬損害賠償，應免納所得稅」，亦明定損害賠償應免納所得稅。原告取得雲林砂石公司給付之上開所得，係該公司因損害原告所耕作河川公地上之地上物及改良物而給予之賠償，屬損害賠償性質，依前開規定，應免納所得稅。
㈢雲林砂石公司受雲林縣政府委託，辦理濁水溪雲林縣第四區段砂石採取開發管
理實施計畫，辦理土石採取，其性質係雲林縣政府委託民間團體辦理之事項，該公司發予原告之賠償，自應免稅。
二、被告主張：㈠原告八十六年度因將其於濁水溪河川公地上之耕地改良及地上物讓與雲林砂石
公司，自該公司取得補償費一、○五九、八二五元，被告乃依據該公司開立之扣繳憑單，以系爭收入之百之五十歸課原告八十六年度其他所得五二九、九一二元。經查財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函係針對「個人出售土地另取得地上物之補償費免稅」所為之規定，若該項補償費係由耕作地上物之佃農取得者，亦同；查佃農雖未擁有土地所有權，惟其向地主支付租金，承租土地，佃農使用土地耕作，係屬有償性質，乃是有「對價」的。而原告原係佔用河川公地種植作物，對該土地既無所有權，使用該土地亦未支付任何對價，則本件自無上開財政部函釋之適用。次按財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋，係因政府舉辦公共工程而徵收土地，損害地主之權益而發放之補償費，始有其適用。惟查本件乃雲林砂石公司為開採濁水溪河川公地上之砂石，而給付占用系爭公地耕作之原告之地上物補償費，是本件原告使用該河川公地，既是無償取得，今就地上物取償，何來損害之有？又該地上物補償費發放標準係由原告與雲林砂石公司協調訂定，有協調會紀錄可稽，且由該公司直接發放予原告，是顯係原告與該公司之私權關係；又該公司與雲林縣政府訂立契約而取得合法開採砂石之權利，再將砂石出售與其他業者，實屬營利行為之一種。綜上，尚難認定系爭補償費確係因政府舉辦公共工程而發放之損害賠償費，故亦無上開財政部函釋之適用。況依原告所主張之「損害賠償」，依稅捐核課之立場而言，其性質應認定為原告取得系爭補償費收入之「成本費用」，亦即原告於該河川公地上之耕地改良及種植地上物之成本、費用，倘原告舉證該項成本費用超過其所取得之補償費收入，依行為時所得稅法第十四條第一項第九類規定，被告自當依法核實認定其所得額，惟經被告機關於八十八年十二月二日以中區國稅法字第八八○○六三六三七號函請原告提示系爭補償費收入之必要成本費用等相關證明文件供核，原告並未提示，是被告機關乃依財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋規定，以系爭補償費收入之百分之五十核定為原告之所得額，並無不合。
㈡原告八十六年度有薪資、利息及其他等所得計一、四三一、三四二元，已超過
當年度規之免稅額、標準扣除額之合計數，未依所得稅法第七十一條第一項規定辦理綜合所得稅結算申報，短漏報所得稅額二八、八四三元，案經被告查獲，違章事證明確，本件裁處罰鍰一一、五○○元，並無違誤。
理由
壹、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之‧‧‧第九類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額」，行為時所得稅法第十四條第一項第九類定有明文。次按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰」，同法第一百十條第二項亦有明文。再查「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第十四條第一項第九類規定減除必要成本及費用後之餘額為所得額：若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之百分之五十為所得額申報繳納綜合所得稅。」亦經財政部七十四年五月六日台財稅第一五五四三號函釋在案。
貳、經查雲林砂石公司於八十五年七月二十五日與雲林縣政府簽訂「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫委託契約書」，原告原耕作之濁水溪河川公地，在該計畫範圍，而於八十六年度領得該公司給付之補償費一、○五九、八二五元，被告乃依據該公司所開立之扣繳憑單，按補償費收入之百分之五十核定其他所得五二九、九一二元，合併薪資、營利、利息等所得，核定綜合所得額一、四三一、三四二元，應補徵稅額二八、八四三元；裁處○．四倍罰鍰一一、五○○元，原告雖為前述主張，惟查：
一、依前述「濁水溪砂石採取整體管理改善計畫委託契約書」內容所示，該契約係奉台灣省政府函暨台灣省河川管理規則第四十七條第二項規定訂立；雲林砂石公司採取土石，於「採取區範圍內如有私有土地之補償及河床公地農作物及土地改良物」，需自行協調解決（契約書第四條）；「所需機械及勞力資金等全部設備」，應自行籌措，雲林縣政府概不負責，「開挖料」（即採取之土石）由雲林砂石公司自行處理（契約書第六條）；採取期間如因雲林砂石公司安全防護不周，或執行不當致損害人民生命、財產或有損及公共設施時，均應由雲林砂石公司負責賠償及修復之責任（契約書第十三條）；土石採取並按每立方公尺徵收使用費十四元，及提出每公頃（未達一公頃者以一公頃計算）二萬元之保證金（契約書第十六條），此有該契約書附於原處分卷可憑。綜觀該契約之約定，其目的乃在使雲林砂石公司取得合法採取濁水溪南岸新西螺（溪洲）大橋至二水鐵橋間土石（契約書第一條）出售之權益。雖業者妥適採取土石，亦可間接疏濬河川，惟參酌前述契約書全文均無隻字提及如何疏濬河川暨如何為增進公益之措施，益證該契約為雲林縣政府與雲林砂石公司間所訂單純之土石採取契約。原告主張該契約為行政委託，雲林砂石公司所支付予原告之款項，應予免稅，自屬無據。
二、原告主張其取自雲林砂石公司之補償費收入應可適用財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號及七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋免稅規定。然查財政部六十六年七月十五日台財稅第三四六一六號函係規定「個人出售土地，除土地價款外，另自買受人取得之建物以外之地上物之補償費，免課所得稅」；本件原告係讓與非自有之濁水溪河川『公地』，非「個人出售土地」，有原告書立予雲林砂石公司之「濁水溪河川公地讓渡書」附於原處分卷可稽。該契約書之標題訂為「濁水溪河川公地讓渡書」，並記載雙方就讓渡事宜達成協議，條件為：位置：如附圖：：：。面積：：：：。
金額：甲方（即雲林砂石公司）應支付乙方耕地改良及地上物補償費共計新台幣壹佰零伍萬玖仟捌佰貳拾伍元正‧‧‧」，顯見雲林砂石公司給付原告上開補償所要取得者，非原告所種植之地上物，而係因原告拋棄該耕作土地之使用，使該公司能因而採取該土地上之土石，原告主張純係地上物之補償，應予免稅，自不足採。又財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋係規定「因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償費，核屬損害賠償，應准免納所得稅」；惟雲林砂石公司與雲林縣政府訂立系爭契約，目的在使雲林砂石公司取得合法採取土石出售之權益，非雲林縣政府委託舉辦之公共工程，業如上述；雲林砂石公司實施濁水溪土石採取既非受政府委託舉辦之公共工程或市地重劃而「徵收土地」，是亦無該函釋免稅之適用。又系爭「補償費」，為雲林砂石公司依據其與雲林縣政府訂立之前開契約書第四條約定﹕「本計畫採取區範圍內如有私有土地之補償及河川公地農作物及土地改良物由乙方協調解決」，與原告達成協議之給付，核屬原告與該公司間之私權關係，其取得「補償費」之性質乃屬前揭行為時所得稅法第十四條第一項第九類之其他所得，堪以認定。另原告為被告查獲後迄今，未能提示系爭收入之必要費用之相關証明文件供核，被告以其取得系爭收入一、○五九、八二五元扣除百分之五十後，核定該其他所得為五二九、九一二元，揆諸首揭規定，並無不合。
三、原告未依規定辦理八十六年度綜合所得稅結算申報，漏報前述其他收入，案經被告查獲，違章事實甚為明確，被告依前揭法條之規定，予以裁處罰鍰一一、五○○元，亦無違誤。原處分自屬有據，訴願決定予以維持，亦無不當。原告訴訟意旨，尚無理由，應予駁回。
肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，應依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八第三項前段，判決如主文。
本件於九十年二月二十一日言詞辯論終結。
中華民國九十年三月一日
臺中高等行政法院第一庭
審判長法官簡朝振
法官胡國棟法官宋富美右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中華民國九十年三月一日
法院書記官王永慶