裁判字號：最高行政法院87年判字第1206號判決
裁判日期：民國87年06月19日
裁判案由：贈與稅
行政法院判決八十七年度判字第一二○六號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年三月九日台八十七訴字第○九七八一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於七十八年間提供土地與他人合建房屋，分得台北市○○路○○○巷○○○號十一樓、十二樓建屋，並於八十年十二月四日分別以 宋如梅 及 吳慧 名義申領十一樓及十二樓建屋之使用執照，八十一年四月二十七日、二十八日再分別以買賣方式將十一樓建屋移轉原告之妹 林碧梅 、十二樓建屋移轉原告之妹 林碧雲 。案經被告以八十五年三月二十八日財北國稅審貳字第八五○一三八五二號函輔導原告申報贈與稅，並經原告於同年四月十一日申報在案。被告乃據以核定其贈與額為新台幣（以下同）一、五三一、八三二元，併同年度前次贈與額一二、三五五、一○六元，核定贈與總額為一三、八八六、九三八元，淨額為一三、四三六、九三八元，應納贈與稅額為五三
六、一四一元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、按「本法所稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」，為遺產及贈與稅法第四條第二項所規定；而「贈與，因當事人一方以自己之財產，無償給與他方之意思表示，經他方允受而生效力。」為民法第四百零六條所規定。根據以上規定，贈與之成立要件，必須係基於贈與之意思，而有贈與之行為，否則，如係基於其他考慮，縱使將財產移轉登記於他人名下，而無贈與之意思者，當不構成贈與，自亦不得課徵贈與稅。遺產及贈與稅法第五條固規定，財產之移轉，有該條各款情形之一者，以贈與論，本件雖係三親等以內親屬間之買賣，但原告亦已提出支付價款之確實證明，自不能為贈與而課徵贈與稅。
二、認定違章事實之根據，必於訟爭事實有相當之證明力者，始足當之，不得以單純之推測臆斷為認定事實之根據：㈠查當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張之證明，自不能認其主張之事實為真實。因此，行政官署對於人民之處分，必須確實證明其違法之事實，倘不能證明違法事實之存在，其處分即不能認為合法，鈞院三十九年判字第二號判例已予指明。㈡依台灣地區各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件辦法第二十九條規定，審理人員對違章漏稅案件之審理，應注意人、時、地、事等要件，慎重查核，公正判斷，簽擬意見及適用法令均應具體明確，不得推測臆斷。職是之故，認定違章事實之證據，必於違章事實有相當之證明力者而後可，不能單純以推測臆斷為認定事實之根據，鈞院七十一年度判字第六九四號、七十二年度判字第五五三號、七十四年度判字第六九○號、七十四年度判字第二○一三號判決亦闡述甚明。㈢本案房屋縱使登記在各該人名義，惟原告既無「以自己之財產無償給與他人」之意思表示，也無此種贈與行為，各該房屋亦非原告所贈與，不構成民法第四百零六條以及遺產及贈與稅法第四條第二款之贈與。而各該房屋之登記，亦無遺產及贈與稅法第五條各款情事，不構成該條所稱之贈與，自不得課徵贈與稅。三、查本案房屋，原係由宋如梅及吳慧承買，後來，宋、吳二君因故不願承買，雙方解約，由原告收回。由於林碧雲及林碧梅前曾借款給原告，林碧雲及林碧梅乃要求承買上開房屋，並要求將前開房屋直接移轉至其名下，價款與前借款等值相抵。現本案房屋之建築改良物登記簿均以買賣為登記原因，故應依登記名義認定，不得依贈與課稅。四、有關林碧雲、林碧梅原借款給原告之情形：㈠、林碧雲部分：林碧雲係自其台北銀行營業部000000000000號帳戶提款轉入原告所有台北銀行東門分行00000000000－0帳戶，其提存時間及金額如次：１、七十九年十二月十一日提一○○萬元，同日存一○○萬元。２、七十九年十二月十五日提三○萬元，同日存三○萬元。３、七十九年十二月十五日提三五萬元，同日存三五萬元。４、七十九年十二月二十六日提七○萬元，同日存七○萬元。５、八十年一月二十六日提四○萬元，同日存四○萬元（連同其他存款共存入七五萬元）（以上提存紀錄參閱財政部台北市國稅局八十六年一月二十五日財北國稅法字第八六○○四○九四號復查決定書卷附原告八十五年十二月五日復查補充理由書證一林碧雲存摺影本及證三、四原告存款明細帳影本）。㈡、林碧梅部分：林碧梅係自其台北銀行營業部000000000000號帳戶提款轉入原告所有台北銀行東門分行00000000000－0帳戶，其提存時間及金額如次：１、八十年一月二十六日提二五萬元，同日存二五萬元。２、八十年一月二十六日提一○○萬元，同日存一○○萬元。３、八十年一月二十六日提一四五萬元。４、八十年二月十一日提一五萬元，以上二筆於同日存一六○萬元。（以上提存紀錄參閱同上復查補充理由書證二林碧梅存摺影本及證三、四原告存款明細帳影本）。㈢、原再訴願決定認為前開資金流程，金額不吻合，無法證明原告與二位妹妹間之帳戶現金支存，互有關聯，空言主張，不足採信。惟契約雙方當事人之支付價金，可任意決定其方式及金額，但未必均以書面定之，只要雙方意思表示一致即可。本件原告已依前開資金流程中取得買賣價金，價款與前開借款等值相抵，當無贈與之情事。五、本案林碧雲、林碧梅之取得房屋，係基於買賣，且房屋價值分別經核定有七六五、九一六元，買賣價金即係以其以往借給原告之款項抵充之，因此，應無贈與情事，原處分有誤，請予撤銷。㈠按買賣契約者，依民法第三百四十五條規定，乃當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。又當事人就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立。至於價金之支付，不論是要同時、先於或後於移轉財產權為之，或採分期付款之方式為之等等，只要雙方當事人對之意思表示達成一致，並不會影響買賣契約之有效成立。今本案林碧雲、林碧梅二人取得之房屋，係基於買賣，其支付原告價金之數額及方式，係以其二人以往借給原告之款項予以抵充，此亦不失為價金支付之方式之一，因此，原告之主張，前後並無不一致，原再訴願穖關顯有誤認。㈡原告為證明買賣本案房屋價款與前借款係等值相抵，已提出前開林碧雲、林碧梅借款給原告之提存紀錄，依法已盡舉證責任，如原再訴願機關對於原告之主張及所提出之證據，認為不實，依法即應負舉證責任。茲原再訴願機關既未能舉證推翻，自不能空言否認而不予扣除。六、綜上所述，本案房屋之移轉，係買賣而非贈與，訴願機關未審本案相關之買賣及價款支付之事實，認定原告係以迂迴移轉方式，贈與財產與林碧雲等人，顯係以臆測推斷方式認定違章事實，其決定自有違誤，原再訴願決定復予維持，亦有錯誤，請判決將原處分、訴願決定及再訴願決定均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、查本件原告於七十八年間提供土地與他人合建房屋，分得台北市○○路○○○巷○○○號十一樓、十二樓房屋，八十年十二月四日分別將十一樓建屋以宋如梅名義、十二樓建屋以吳慧名義申領使用執照，八十一年四月二十八日再分別以買賣方式將十一樓建屋移轉原告之妹林碧梅、十二樓建屋移轉原告之妹林碧雲。案經被告以八十五年三月二十八日財北國審貳字第八五○一三八五二號函輔導原告申報贈與稅，並經原告於同年四月十一日申報在案。被告據而核定其贈與額為一、五三一、八三二元，併同年度前次贈與額一二、三五五、一○六元，核定贈與總額為一三、八八六、九三八元，淨額為一三、四三六、九三八元，應納贈與稅為五三六、一四一元，自無違誤。二、原告主張，其與宋如梅及吳慧之買賣契約，雙方業經解約，惟原告並未能提示雙方解約證明及價款返還之流程，空言主張，自不足採。至原告主張出售系爭房屋予二位妹妹，係曾向二位妹妹借款，而以系爭房屋抵付，並提出七十九年、八十年二位妹妹台北銀行活儲帳戶之提領明細及原告之支票帳戶存支明細，作為借款流程之證明，惟查原告提示之資金流程，除二筆外，皆為現金支出和存入，金額亦不符合，充其量僅能證明其現金有支出和存入之情形，無法證明原告與二位妹妹間之帳戶現金支存，互有關聯，至二筆轉帳金額，即林碧梅戶，八十年一月二十六日支出一、○○○、○○○元；林碧雲戶七十九年十二月十一日支出一、○○○、○○○元，依其存摺摘要代號ＴＷＩ之定義，為銀行「放款本息」，自非原告所稱私人之借貸流程轉帳。原告所訴核無足採。綜上論述：原處分及訴願、再訴願決定均無違誤，請求判決駁回原告之訴等語。
理由按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」「前項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項、第二項、第十條第一項前段及第二項所明定。本件原告於七十八年間提供土地與他人合建房屋，分得台北市○○路○○○巷○○○號十一樓、十二樓建屋，並於八十年十二月四日分別將十一樓建屋以宋如梅名義、十二樓建屋以吳慧名義申領使用執照，八十一年四月二十七日、二十八日再分別以買賣方式將十一樓建屋移轉原告之妹林碧梅、十二樓建屋移轉原告之妹林碧雲，有戶籍謄本、使用執照申請書、建物登記謄本等影本附於原處分卷可稽，案經被告以八十五年三月二十八日財北國稅審貳字第八五○一三八五二號函輔導原告申報贈與稅，並經原告於同年四月十一日申報在案。被告因而核定其贈與額為一、五三一、八三二元，併同年度前次贈與額一二、三五
五、一○六元，核定贈與總額為一三、八八六、九三八元，淨額為一三、四三六、九三八元，應納贈與稅額為五三六、一四一元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張系爭房屋原由宋如梅、吳慧二人承買，嗣宋、吳二人因故不願承買，雙方解約，由其收回，因曾向其妹林碧梅、林碧雲二人借款，經其妹等要求承買系爭房屋，乃將系爭房屋移轉登記於彼等名下，以與借款相抵，並非贈與，現系爭房屋之建築改良物登記簿均以買賣為登記原因登記予林碧雲及林碧梅，應依登記原因認定係買賣，不應依贈與課稅云云。惟查：㈠、原告於再訴願時所提出之建築改良物登記簿影本係記載宋如梅與林碧梅間，吳慧與林碧雲間就系爭房屋分別以買賣為登記原因而為所有權移轉登記，自不得謂原告與林碧雲、林碧梅間就系爭房屋分別有買賣關係存在。又依原告之主張意旨謂林碧梅與宋如梅間、林碧雲與吳慧間就系爭房屋並無買賣關係存在，則原告所提出之建築改良物登記簿影本之登記原因買賣部分，自不得認為真實。㈡原告主張其與其妹林碧梅、林碧雲就系爭房屋分別為買賣，雖提出存摺及存款明細表影本為證，但縱使彼等間有借貸關係，並不得據之推論彼等間就系爭房屋有買賣關係存在，而以借款抵充價款，況依原告所列林碧雲部分提金額三一○萬元，林碧梅部分八十年一、二月間提金額二八五萬元（原告於另案就登記予其妹林碧梅之坐落台北市○○區○○路○○○巷○○號一樓房屋持分六七七＼一○○○，亦主張實際為買賣，其妹林碧梅於八十年一、二月間提領四筆存款計二、八五○、○○○元借予原告，並以該借款抵充房屋價款云云），其中林碧梅帳戶，八十年一月二十六日支出一、○○○、○○○元；林碧雲帳戶七十九年十二月十一日支出一、○○○、○○○元，依其存摺摘要代號ＴＷＩ之定義，為銀行「放款本息」，誠難據之認係原告與林碧梅、林碧雲間之借貸流程轉帳。綜上所述，原告所訴各節，均不足採；從而被告房屋現值核定表所載系爭房屋現值分別為七六五、九一六元，核定原告本次贈與額為一、五三一、八三二元，併同年度前次贈與額一二、三五五、一○六元，核定贈與總額為一三、八
八六、九三八元，淨額一三、四三六、九三八元，應納稅額五三六、一四一元，自無違誤。雖系爭房屋於八十一年四月二十八日之評定現值各為八五八、八○○元，有被告八十七年一月六日財北國稅法字第八六二○八○八一號函附於再訴願卷可按，較原核定計算系爭房屋之核定現值七六五、九一六元為高，基於行政救濟不得為更不利於行政救濟人之決定，原核定並無不可，一再訴願決定仍予以維持，亦無不合。原告起訴論旨，難謂有理，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年六月十九日
行政法院第五庭
審判長評事 葉振權
評事 藍獻林 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十七年六月十九日