裁判字號：臺灣臺中地方法院108年訴緝字第133號刑事判決
裁判日期：民國108年08月21日
裁判案由：違反商業會計法
臺灣臺中地方法院刑事判決108年度訴緝字第133號公訴人臺灣臺中地方檢察署檢察官被告李宥蒼
（另案於法務部矯正署臺中監獄臺中分監執行）上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102年度偵字第3704號），被告於本院準備程序進行中，就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序意旨，並聽取公訴人及被告之意見後，本院裁定改依簡式審判程序審理，並判決如下：
主文李宥蒼犯如附表一編號1、附表二編號1至編號11所示之罪，各處如附表一編號1、附表二編號1至編號11所示之刑。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、李宥蒼於民國96年5月至12月間為址設臺中市○區○○路○○○號16樓之2「大丹國際實業有限公司」（下稱大丹公司）之實際負責人，並由 吳炘珉 擔任大丹公司之登記負責人（名義負責人），均為商業會計法所規定之商業負責人， 胡秀燕 （現改名為 胡瀞云 ）則為大丹公司員工（吳炘珉、胡瀞云分別經本院以103年訴字第237號、103年度訴緝字第137號判決確定），其等分別為下列行為：
（一）李宥蒼為使納稅義務人大丹公司逃漏營業稅，吳炘珉、胡秀燕為幫助納稅義務人大丹公司逃漏營業稅，明知與設於花蓮縣○○市○○路○○○號3樓之7「菖峰石業股份有限公司」（下稱菖峰公司）並無實際交易，李宥蒼竟基於使大丹公司逃漏營業稅之犯意，於96年11月及12月，透過吳級男（另行通緝）接續取得菖峰公司開立如附表一編號1所示之不實發票共2張，總計金額新臺幣（下同）100萬8,000元，充當大丹公司之進項憑證，再透過不知情之 張家畇 據以向稅捐稽徵機關申報作為大丹公司扣抵銷項稅額而行使之，納稅義務人大丹公司因此以不正當方法逃漏營業稅稅額共計5萬400元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性。
（二）吳炘珉、李宥蒼、胡秀燕共同基於明知不實之事項而填製會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，明知於96年
5月至12月間，大丹公司並無實際向附表二各編號所示營業人銷貨，竟開立如附表二各編號所示之不實發票共27紙，總計金額522萬6,059元，交付予如附表二各編號所示之營業人，其中如附表二編號1、編號8至編號11所示之營業人依加值型及非加值型營業稅法規定，以每2個月為
1期，於次期開始15日內，據以向所轄國稅局申報扣抵營業稅銷項稅額，並幫助附表二編號1之營業人以詐術逃漏附表一編號1之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平及正確性。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局告發臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、上開事實，業據被告李宥蒼於本院準備程序時坦承不諱（見本院卷第99頁），核與證人即同案被告吳炘珉前於本院審理中之證述（見本院103年度訴緝字第137號卷第73至76頁）、證人 卲昭文 、 黃自君 、 劉佳芳 、張家畇、 張家益 、 黃彬 、 李宗勳 、 錢懷國 、 顏豪廷 證述之情節均大致相符（見國稅局告發書第126、128、131、170、179頁、他卷第144至
146頁、第165至168頁），並有大丹公司取得及開立不實統一發票明細表、營業稅稅籍資料查詢作業影本4紙、大丹公司基本資料查詢1紙、臺中市政府96年1月30日府經商字第0960602008號函文1紙、經濟部96年1月10日經授中字第
09631551740號函文1紙、財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所100年3月15日中區國稅民權三字第0000000000B號函文1紙、財政部高雄市國稅局101年5月10日財高國稅審四字第1010022993號刑事案件告發書1份、財政部高雄市國稅局99年7月29日財高國稅審三字第0990038445號刑事案件告發書1份、財政部高雄市國稅局99年12月31日財高國稅審三字第0990078043號刑事案件告發書1份、財政部高雄市國稅局100年1月31日財高國稅審三字第1000007121號刑事案件告發書1份、財政部臺北市國稅局士林稽徵所100年10月17日財北國稅士林營業字第1000208312號函文1紙、 艾利美 企業股份有限公司說明書1紙、華南商業銀行臺中民族路分行
101年7月18日華中科事字第85號函文1紙、雅仕蘭黛國際股份有限公司說明書1紙、財政部臺灣省南區國稅局新化稽徵所100年11月2日函文1紙在卷可稽（見國稅局告發書第
6、11、12、47、48、55、161頁、第186至190頁、第19
4頁、第202至213頁、第217至222頁、第226至253頁、第279頁反面、第295、302、313頁），堪認被告上開具任意性之自白與事實相符。是本案事證明確，被告上開犯行堪以認定，應予依法論科。
二、按稅捐稽徵法第43條固於103年6月4日修正公布，並自同年月6日起施行。惟僅將修正前稅捐稽徵法第43條第3項原規定：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」中之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，尚不生新舊法比較之問題，合先敘明。又按稅捐稽徵法第47條於98年5月27日經總統以華總一義字第09800129201號令修正公布，於同年月29日起生效施行，由原「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」之內容，增列第2項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」之規定。觀諸該條修正理由略以：一般通說咸認法人不得為犯罪主體，若法人涉有違反稅捐稽徵法第41條規定，依稅捐稽徵法第47條規定由負責人代罰，惟目前公司多採公司治理及專業經理人制度，由名義負責人代罰，難符公允，況現今公司登記之負責人為法人者甚夥，則代罰之人亦將產生疑義。是以應修正稅捐稽徵法第47條規定，回歸適用刑法總則有關正犯、共犯、教唆、幫助、未遂犯等規定辦理，亦即由實際負責（行為）人負稅捐稽徵法第41條之罰責等語，並列舉法院判決、法務部及司法院函文等資料為證。嗣因司法院釋字第687號解釋宣告修正前稅捐稽徵法第47條第1款有關公司負責人應處徒刑之規定，有違憲法第7條平等原則，至遲於100年5月27日該解釋公布屆滿1年時，失其效力，故稅捐稽徵法第47條復於101年1月4日修正公布，並自同年1月6日起生效施行，將第1項「應處『徒刑』之規定」修正為：「應處『刑罰』之規定」，是對公司負責人刑罰之範圍已有修正，修正後公司負責人得處稅捐稽徵法第41條關於拘役或罰金之處罰，經比較新舊法結果，以修正後之現行稅捐稽徵法第47條規定對被告較有利，是依刑法第2條第1項但書，應適用修正後之現行規定。
三、論罪科刑：
（一）按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第
1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號判決、101年度台上字第3275號判決、101年度台上字第4362號判決意旨參照）。又稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（參照最高法院92年度台上字第1624號判決意旨）。是核被告李宥蒼就事實欄一（一）所為，係修正後犯稅捐稽徵法第47條第2項、第41條之公司實際負責業務之人，為納稅義務人，以詐術逃漏稅捐罪。被告李宥蒼於96年11、12月間，2次透過菖峰公司填製不實進項憑證，並於附表一編號1所示期間內（即97年1月15日前）向稅捐機關申報扣抵銷項稅額，係時間緊接，罪名相同，數舉動於密切接近之時地實施，侵害同一社會法益，各舉動之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應屬接續犯，而為包括之一罪（最高法院86年度台上字第3295號判例參照）。至於同案被告吳炘珉、胡瀞云並非大丹公司之實際實責人，其等2人係基於幫助納稅義務人大丹公司逃漏營業稅之犯意聯絡而為本案犯罪事欄一（一）所示之行為，與被告李宥蒼犯意有別，無從成立共同正犯。又起訴書另認被告李宥蒼此部分一行為同時亦涉犯商業負責人填製不實會計憑證罪嫌，惟大丹公司此部分逃漏營業稅僅需以菖峰公司開立不實之統一發票為進項憑證以扣抵銷項稅額即可，尚查無其他填製不實會計憑證之行為，且遍查卷證，亦查無被告就此部分有何填製會計憑證或記入帳冊之行為，是起訴書此部分所認，容有誤會，附此敘明。
（二）按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。統一發票，係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第1款之會計憑證無訛。又按商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處（最高法院91年台上字第5397號判決參照）。被告李宥蒼各依附表二各編號所示營業人之需求，虛構不實之銷售貨物情節，據以虛偽填製大丹公司之統一發票，本院認為應依大丹公司所出具不實會計憑證上買受人名義之不同，區分其有各別萌生之犯罪故意，予以分論併罰。是核被告李宥蒼就事實欄一（二）關於附表二編號1部分所為，係犯商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪；就事實欄一
（二）關於附表二編號2至編號11部分所為，均係犯商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪。被告李宥蒼就附表二編號5、編號7至編號11，同一編號內之多次虛開統一發票之舉動，係時間緊接，罪名相同，數舉動於密切接近之時地實施，侵害同一社會法益，各舉動之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，故就同一編號內之數次虛開統一發票舉動應認屬接續犯，而為包括之一罪。又被告李宥蒼關於附表二編號1部分之犯行，係一行為觸犯商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪，應依刑法第55條想像競合犯之規定，從一重之商業會計法第71條第1款之填載不實會計憑證罪處斷。被告李宥蒼上開犯行，與同案被告吳炘珉、胡瀞云有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。另就附表二編號2至編號7所示之營業人，因未將以同案被告吳炘珉為負責人名義所開立如附表二編號2至編號7所示之發票據以申報，自無以詐術逃漏稅捐之問題，而附表二編號8所示之營業人係虛設行號，本身無營業事實，毋庸繳納營業稅，亦無逃漏營業稅捐之可言（最高法院99年度台上字第7817號判決參照）。
再關於附表二編號9至編號11所示之營業人，稅籍狀況係部分虛進虛銷，或已通報主管機關撤銷登記，並無證據可證明於各該月份有實際營業，須繳納營業稅，是上開營業人有無以詐術逃漏營業稅捐即屬有疑，則依罪疑惟輕之原則，即不能認被告李宥蒼此部分構成稅捐稽徵法第43條第
1項幫助他人逃漏稅捐罪，惟起訴書認此部分與上開認定有罪部分，為裁判上之一罪，爰均不另為無罪之諭知。
（三）被告李宥蒼關於附表一編號1、附表二編號1至編號11所示之犯行部分，犯意各別，行為互殊，應分論併罰之。
四、爰審酌被告李宥蒼擔任大丹公司之實際負責人，以前開方式逃漏大丹公司之稅捐及虛開不實之統一發票幫助他人逃漏稅捐，所為造成國家稅收正確性之損害及增加稅捐稽徵機關之查核困難，紊亂稅捐體制，影響國家財政及稅賦之正確性及公平性，危害經濟秩序甚鉅，且其幫助逃漏稅捐及逃漏稅額非寡，情節非輕，原不宜輕縱，然考其並無前科，素行尚佳，此有臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表及臺灣高等法院被告前案紀錄表各1份在卷可稽，犯罪期間僅8月餘，兼衡其犯罪之動機、目的、高職畢業之智識程度，擔任公司實際負責人之分工角色，暨犯罪後終坦承犯行，態度尚可等一切情狀，就被告所犯各罪，分別量處如主文所示之刑，且均諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑，及諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
五、被告李宥蒼行為後，刑法第50條業於102年1月23日修正公布，並於同月25日施行，修正前刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。」修正為「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依刑法第51條規定定之。」被告所犯各罪所處之刑，均為得易科罰金且得易服社會勞動之有期徒刑，因不涉及修正刑法第50條之規定，自無新舊法比較之適用，附此敘明。
六、如不服本判決，應自判決送達之日起10日內，向本院提起上訴（應附繕本）。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段、第310條之2、第454條，判決如主文。
本案經檢察官劉文賓起訴，檢察官宋恭良到庭執行職務。
中華民國108年8月21日
臺灣臺中地方法院刑事第十六庭
法官王詩銘以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官吳淑願中華民國108年8月22日附表一：大丹國際實業有限公司取得不實統一發票明細┌──┬──────┬──────┬─┬─────┬─────┬────┬─────────────┐│編號│營業人│統一發票年月│張│總金額│稅額│稅籍狀況│主文││││（申報期別）│數│（新臺幣）│（新臺幣）│││├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼─────────────┤│1│菖峰石業股份│96年11至12月│2│1,008,000│50,400│虛設行號│李宥蒼公司實際負責業務之人│││有限公司│（97年1月）│││││，為納稅義務人，以詐術逃漏│││││││││稅捐，處有期徒刑肆月，如易│││││││││科罰金，以新臺幣壹仟元折算│││││││││壹日。│└──┴──────┴──────┴─┴─────┴─────┴────┴─────────────┘附表二：大丹國際實業有限公司開立不實統一發票明細┌──┬──────┬──────┬─┬─────┬─────┬────┬────────────┐│編號│營業人│統一發票年月│張│總金額│稅額│稅籍狀況│主文││││（申報期別）│數│（新臺幣）│（新臺幣）│││├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│1│凱楓實業有限│96年5月│1│100,000│5,000│變更營業│李宥蒼共同商業負責人，以│││公司│（96年7月）││││地址│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│2│艾利美企業股│96年5月│1│350,000│未據以申報│變更營業│李宥蒼共同商業負責人，以│││份有限公司│（96年7月）││││地址│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│3│雅仕蘭黛國際│96年5月│1│100,000│未據以申報│變更負責│李宥蒼共同商業負責人，以│││股份有限公司│（96年7月）││││人│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│4│統芳生物科技│96年5月│1│200,000│未據以申報│變更資本│李宥蒼共同商業負責人，以│││股分有限公司│（96年7月）││││額│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│5│華南商業銀行│96年6月│3│65,585│未據以申報│變更營業│李宥蒼共同商業負責人，以│││股份有限公司│（96年7月）││││地址│明知為不實之事項，而填製│││中科分公司││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│6│華南商業銀行│96年8月│1│37,143│未據以申報│變更營業│李宥蒼共同商業負責人，以│││股份有限公司│（96年9月）││││地址│明知為不實之事項，而填製│││中科分公司││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│7│人愛醫院│96年10月│3│1,325,715│未據以申報│擅自歇業│李宥蒼共同商業負責人，以││││（96年11月）││││他遷不明│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│8│鑫創實業股份│96年11至12月│4│761,903│38,097│虛設行號│李宥蒼共同商業負責人，以│││有限公司│（97年1月）│││││明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。││││││││││├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│9│敏升國際實業│96年12月│4│380,953│19,047│部分虛進│李宥蒼共同商業負責人，以│││有限公司│（97年1月）││││虛銷│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│10│豪宏醫美健股│96年12月│4│1,142,857│57,143│部分虛進│李宥蒼共同商業負責人，以│││份有限公司│（97年1月）││││虛銷│明知為不實之事項，而填製│││││││││會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│├──┼──────┼──────┼─┼─────┼─────┼────┼────────────┤│11│立勳國際企業│96年11至12月│4│761,903│38,097│已通報主│李宥蒼共同商業負責人，以│││有限公司│（97年1月）││││管機關撤│明知為不實之事項，而填製││││││││銷登│會計憑證，處有期徒刑肆月│││││││││，如易科罰金，以新臺幣壹│││││││││仟元折算壹日。│└──┴──────┴──────┴─┴─────┴─────┴────┴────────────┘附錄：本案論罪科刑法條全文商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。