裁判字號：臺灣臺北地方法院99年訴緝字第3號刑事判決
裁判日期：民國99年01月29日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣臺北地方法院刑事判決99年度訴緝字第3號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（96年度偵字第20509號、97年度偵字第11263號），及移送併辦（臺灣臺北地方法院檢察署97年度偵字第12394號），本院認為不宜以簡易判決處刑，改依通常程序審理，嗣被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序，本院判決如下：
主文甲○共同連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
被訴違反稅捐稽徵法部分無罪。
事實
一、甲○係設臺北市○○區○○路1段159巷2號松霖資訊科技有限公司（下稱松霖公司，已解散）之負責人，松霖公司出具之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）為其因公司業務所製作之文書。甲○明知乙○○、丙○○、 高朱素金 、 林佳宏 （原名為 林明賢 ）、 黃漢宗 、 魯寶花 等人，於民國93年間並未在松霖公司任職，亦未自松霖公司領取任何薪資，竟與其職員 蘇坤夏 共同基於連續行使業務上登載不實文書之概括犯意聯絡，由蘇坤夏提供乙○○等人身分證資料，並於94年間，連續在93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，虛偽記載乙○○、丙○○、高朱素金、林佳宏、黃漢宗、魯寶花等人在松霖公司領取新台幣（下同）每人各31萬5千元薪資之不實事項，以將該薪資列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，再由甲○於93年12月31日持向財政部臺北市國稅局申報松霖公司93年度營利事業所得稅而行使之，足以生損害於乙○○、丙○○、高朱素金、林佳宏、黃漢宗、魯寶花及稅捐稽徵機關審核營利事業所得各項收入及支出數額之正確性（另不成立逃漏稅捐罪部分詳後述）。
二、案經乙○○訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑及丙○○訴由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查移送併辦。
理由
壹、有罪部分
一、本件被告所犯之罪，非死刑、無期徒刑或最輕本刑有期徒刑3年以上之罪，亦非高等法院管轄第一審案件，且於準備程序進行中，被告先就被訴事實為有罪之陳述，經告知被告簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告之意見後，本院裁定進行簡式審判程序，是本件之證據調查，依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至第170條規定之限制，合先敘明。
二、上揭事實，業據被告於本院審理中坦承不諱，核與證人乙○○（偵20509號卷第17、19頁）、丙○○（偵8245卷第12、1
6、31頁）、林佳宏（偵20509號卷第309頁）、黃漢宗（偵20509號卷第309-310頁）、丙○○之弟 郭文慶 （偵8245號卷第31、44頁）及共同被告蘇坤夏（偵8245號卷第40頁、偵20509號卷第67頁、本院97訴1309號卷第13頁、第24頁反面）等人所述大致相符，並有乙○○等6人之93年度各類所得扣繳憑單影本（本院訴緝卷第28-33頁）、財政部臺灣省中區國稅局綜合所得稅核定通知書93年度未申報核定及稅額繳款書（他字第5474號卷第5至7頁）、松霖公司股東同意書及註銷申請書（偵20509號卷第9、13頁）、松霖公司之財政部臺北市國稅局93年度綜合所得稅BAN給付清單（偵20509號卷第63頁）、財政部臺北市國稅局文山稽徵所97年1月18日財北國稅文山營所字第0970000302號函檢附松霖公司93年度營利事業所得稅結算申報資料、資產負債表暨清算申報書及清算後資產負債表（偵20509號卷第46-52頁）、財政部高雄市國稅局有關丙○○93年度綜合所得稅各類所得資料清單（他字第8245號卷第4頁）等件附卷可稽，足認被告之自白核與事實相符，而堪採信。本件事證明確，被告犯行堪以認定，自應依法論科。
三、論罪科刑
（一）被告行為後，刑法部分修正條文於95年7月1日起生效施行（下稱現行刑法）；復參酌最高法院95年5月23日第8次刑事庭會議決議意旨，現行刑法第2條第1項之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於現行刑法施行後，應適用現行刑法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。茲就本案新、舊法比較適用之結果分敘如下：
１、刑法第28條原規定「2人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，經修正為「2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。而本件被告所謂實行犯行，不論依修正前刑法第28條規定或修正後刑法第28條之規定，均為共同正犯，自應適用修正前之刑法第28條規定。
２、被告行為時，關於罰金之最低額，修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：（銀元）1元以上。」，經依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定折算後，上開罰金刑之最低數額為新臺幣3元。而修正後刑法第33條第5款則規定：「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，即修正後之罰金刑最低數額，已提高為新臺幣1千元，比較新舊法適用結果，此部分以被告等行為時之舊法較有利於被告。
３、被告行為時之刑法第31條第1項規定：因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。修正後刑法第31條第1項規定：因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。就本案言，修正前、後之規定，共同被告蘇坤夏均成立共同正犯，修正後之規定對被告並未較為有利，爰適用修正前之規定。
４、被告行為時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金。」依斯時有效施行之罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定（業於95年5月17日經總統以華總一義字第09500069791號令修正公布刪除，並自95年7月1日起生效），依刑法第41條易科罰金者，就其原定數額提高為1百倍折算1日，則被告行為時之刑法及罰金罰鍰提高標準條例關於易科罰金折算標準之規定，係以銀元3百元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣9百元折算1日。而現行刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金。」比較修正前、後關於易科罰金折算標準之規定，以修正前刑法第41條第1項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，較有利於被告。
５、刑法第56條連續犯之規定業經刪除，則被告之數犯罪行為，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第二條第一項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯。
（二）按所得稅扣繳義務人，依所得稅法第89條第3項或同法第92條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵，則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第15條所規定之商業會計憑證（最高法院92年度臺上字第1136號裁判參照）；又各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係由扣繳義務人依所得稅法第92條規定所製作之單據，為業務上製作之文書（最高法院91年度臺上字第7411號裁判意旨參照）；另營利事業所得稅結算申報書係指凡在中華民國境內經營之營利事業，應依所得稅法規定，課徵營利事業所得稅，並填寫結算申報書，則營利事業綜合所得稅結算申報書之性質亦為業務上登載之文書。核被告所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪。其以明知不實之事項登載於業務上作成之文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告與同案被告蘇坤夏間就犯罪事實(一)犯行，基於犯意聯絡而互推實行，應以共同正犯論（就行使業務登載不實文書犯行，其無特定關係之人，依修正後刑法第31條第1項規定，以共同正犯論）。又被告多次行使業務登載不實文書之行為，時間緊接、方法相同，所犯係犯罪構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆而為，為連續犯，依修正前刑法第56條規定，論以一罪，並加重其刑。爰審酌被告於犯罪後坦承犯行，並代乙○○支付補繳稅款8492元，有郵政國內匯款執據在卷可稽，及所生危害程度等一切情狀，量處如主文所示之刑，及依修正前刑法第41條第1項規定諭知易科罰金之折算標準。
（三）被告犯行使業務上登載不實文書罪之犯罪時間係於96年4月24日之前，且無中華民國96年罪犯減刑條例所定不得減刑之情形，爰依同條例第2條第1項第3款規定，減其宣告刑2分之1，並就減刑後之刑諭知易科罰金之折算標準。
（四）又檢察官移送關於被害人丙○○併辦部分（臺灣臺北地方法院檢察署97年度偵字第12394號）及被害人高朱素金、林佳宏、黃漢宗、魯寶花部分雖未據起訴，然與本案論罪科刑部分有連續犯之裁判上一罪關係，本院應併與審酌。
貳、無罪部分（被訴違反稅捐稽徵法部分）：
一、公訴意旨另以：被告甲○與蘇坤夏前揭於其業務上製作之松霖公司員工93年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，不實登載告訴人乙○○等人向松霖公司領取薪資，並據以製作松霖公司93年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺北市國稅局申報而行使之行為，係以虛列營業成本之不正方法逃漏稅捐，因認被告另涉犯稅捐稽徵法第47條、第41條第1款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，又不能證明被告犯罪者應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪，係結果犯，並無處罰未遂之規定，須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件（最高法院83年度臺上字第2157號裁判意旨參照）。
三、稅捐稽徵法第47條之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪主體為公司，受罰之公司負責人乃屬「代罰」之性質，其本身並非逃漏稅捐之納稅義務人，亦即非犯罪之主體，此部分行為與公司負責人之其他犯罪行為之間，自無方法或結果之牽連關係（最高法院92年臺上字第4025號判決參照）是被告所犯商業負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐與行使業務上登載不實之文書二罪間，行為互異，應分論併罰，是公訴人依法僅能具狀撤回此部分起訴，附此敘明。
四、查被告前揭虛報乙○○等人於93年度在松霖公司領取薪資之行為，是否因而逃漏松霖公司稅捐乙節，依據財政部臺北市國稅局文山稽徵所97年1月18日財北國稅文山營所字第0970000302號函檢附松霖公司93年度營利事業所得稅結算申報資料，該公司93年度營利事業所得稅課稅所得額申報為虧損11,804,227元，縱虛報乙○○、丙○○、高朱素金、林佳宏、黃漢宗、魯寶花等人每人各31萬5千元薪資屬實，該公司仍屬虧損，此有上開函文及申報書附卷可稽（偵字第20509號卷第46、49頁），是本件被告前揭行為，並未造成逃漏松霖公司稅捐之實害結果，依前述說明，自不構成稅捐稽徵法第47條、第41條第1款之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。本件公訴人所舉之證據，不足證明被告有違反稅捐稽徵法犯行，此外，本院復查無其他積極證據足認被告有公訴人所指之犯罪，揆諸前揭說明，不能證明被告此節犯罪，自應為被告無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第452條、第273條之1第1項、第284條之1、第299條第1項前段、第301條第1項，刑法第2條第1項前段、第216條、第215條，修正前刑法第28條、第31條第1項、第56條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官鄭堤升到庭執行職務中華民國99年1月29日
刑事第八庭法官林鳳珠以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官黃鈴容中華民國99年1月29日附錄本案論罪科刑法條全文中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。