裁判字號：臺中高等行政法院98年訴字第70號判決
裁判日期：民國98年06月01日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決
98年度訴字第70號原告群民股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年12月23日台財訴字第09700550660號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）95年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新台幣（下同）29,741,362元，全年所得額594,827元，經被告依該業（錄音帶出版業，行業標準代號：8491-13）同業利潤標準淨利率16﹪核定全年所得額4,760,364元，應補稅額1,041,211元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按營利事業所得稅查核準則（簡稱查核準則）第11條第4
項所稱「或由營利事業提出確實證據證明屬實」之規定，係稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（簡稱管理帳證辦法）第26條第1項「經報請主管稽徵機關查明屬實」例外規定。是營利事業因遭受不可抗力災害以致帳簿憑證滅失者，只要提出確實證據，證明帳簿憑證毀損滅失，即排除須經稽徵機關查明屬實之適用。
㈡被告雖稱原告所提示照片未附日期，且依照片顯示帳簿文
據外觀尚屬完整應不致達到滅失程度等語，惟原告於水災發生時，急忙拍照，未注意是否有日期，但里鄰長證明上列有水災時間95年5月29日凌晨3時至8時，原告於拍攝後送洗相片時，亦有沖洗日期標示95年6月14日，足證照片確係95年5月29日水災時拍攝。又水災深達1公尺左右，僅以60公分即可淹過2層紙箱高度，何況是一層排列。又帳證經水浸泡超過5小時之久，帳簿為爛泥所包覆，內頁只要動手拿即破損且相黏無法分開。原告為證明係帳簿憑證而非一般文件資料，不得已乃以清水沖洗帳簿憑證達可辨識之程度後拍照存證。因帳冊封面較厚，沖洗後外觀雖屬完整，但帳冊內頁黏糊無可恢復，已達毀損程度。
㈢被告另引用財政部84年1月25日台財稅第000000000號函，
然財政部90年11月30日台財稅第0000000000號令已明確表示上開84年1月25日函已非保留文號，一律不再援用，被告顯有適用法令不當之違法。且里鄰長證明書係就水災發生時間、地點、水深高度及帳簿憑證受損情形等事實狀態於觀察後出具證明，並附有照片為證，該相片為95年6月14日沖洗，足證里鄰長係於災害發生時，勘查災損情況後以照片證物出具水災證明至明。況帳簿憑證是否受污泥水漬毀損至不可使用狀態，乃明眼人肉眼即可辨識，與稅捐智能無涉，亦不必具稅捐專業能力。再依地方制度法第5條第4項規定，里辦公室為地方行政機關之一環，里鄰長出具之證明書具有一定之公信力，應推定為真實，該證明已符合查核準則第11條第4項之要件，原告應有查核準則第11條第3項之適用等情。
㈣聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：㈠按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳
簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。但因不可抗力之災害而毀損或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」分別為行為時所得稅法第21條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法(以下簡稱會計帳簿憑證辦法)第26條第1項所明定。次按「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，該滅失憑證所屬期間之所得額，稽徵機關得依該事業以前3個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之‧‧‧營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前3個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前3個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。營利事業有前2項因遭受不可抗力災害以致帳簿憑證滅失情形者，應依第102條第2款規定，併同災害損失報請稽徵機關派員勘查屬實或提出確實證據證明屬實。營利事業之帳簿憑證滅失者，除合於前4項規定情形者外，稽徵機關應依所得稅法第83條及同法施行細則第81條規定，就查得資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「災害損失‧‧‧二、前款災害損失，除船舶海難、空難事件，事實發生在海外，勘查困難，應憑主管官署或海事報告書及保險公司出具之證明處理外，應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查。」為營利事業所得稅查核準則(以下簡稱查核準則)第11條第2項前段、第3項、第4項、第5項及第
102條第2款前段所規定。又「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院39年度判字第2號著有判例。
㈡查原告95年度營利事業所得稅結算申報列報營業收入淨額
29,741,362元，全年所得額594,827元，經被告所屬竹南稽徵所於97年2月25日及同年4月17日通知提示95年度帳簿憑證供核，原告僅提示鄰里長證明、現場水災及帳簿憑證照片，主張95年5月29日遭受水災，致95年度帳簿憑證滅失；惟原告所提供之照片並未揭示日期（雖原告訴稱該照片係95年6月14日沖洗），是否如原告所述係95年5月29日水災時所攝，並非無疑，且從其所提示之照片，其帳簿文據外觀尚屬完整應不致達滅失程度；又鄰里長事後之證明書僅能證明當時當地有發生水災事實，依財政部84年1月25日台財稅第000000000號函釋（屬稽徵機關作業之行政指示，87年8月所得稅法令彙編免列，非原告主張不再援用），勘災程序及稅捐減免之認定需瞭解稅法規定及具備相關專業能力，不宜由鄰里長認定災損之意旨，尚難判定帳證受損程度。至原告主張已提確實證明乙節，查按營利事業之帳簿憑證及會計紀錄，攸關稅捐課徵之正確，自應妥善保存，如因不可抗力之災害而毀損或滅失，依所得稅法第21條及同法條授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條第1項及查核準則第11條第4項規定，亦應報經主管稽徵機關查明屬實，或提出確實證據證明屬實，所謂「確實證據」，亦必須能證明上開帳簿憑證及會計紀錄確遭不可抗力之災害，且達毀損或滅失之程度，否則尚不能認符合要件，自不得主張依查核準則第11條第3項規定核定其所得額。綜上，本件原告既未依法報請稽徵機關派員勘查，亦無法提示具體證據供核，是被告以其未能提示95年度帳簿憑證供查，乃按其同業利潤標準淨利率核定全年所得額4,760,364元，並無不合。另原告94年度營利事業所得稅事件，亦主張因帳簿憑證受95年5月29日水災滅失，請以原告前3個年度核定純益率平均數核定，業經鈞院97年度訴字第442號判決駁回，併予敘明等語，資為抗辯。
㈢聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點為：本案95年度系爭帳簿文據是否已達毀損滅失之程度？被告依同業利潤標準淨利率核定原告95年度全年所得額4,760,364元，是否合法？經查：
㈠按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳
簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。但因不可抗力之災害而毀損或滅失，報經主管稽徵機關查明屬實者，不在此限。」為行為時所得稅法第21條、第83條第1項及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條第1項所規定。又「營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前3個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前3個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。」、「營利事業有前2項因遭受不可抗力災害以致帳簿憑證滅失情形者，應依第102條第2款規定，併同災害損失報請稽徵機關派員勘查屬實或提出確實證據證明屬實。」、「營利事業之帳簿憑證滅失者，除合於前4項規定情形者外，稽徵機關應依所得稅法第83條及同法施行細則第81條規定，就查得資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「災害損失：‧‧‧前款災害損失，除船舶海難、空難事件，事實發生在海外，勘查困難，應憑主管官署或海事報告書及保險公司出具之證明處理外，應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查；‧‧‧」營利事業所得稅查核準則第11條第3項、第4項、第5項及第102條第2款亦分別定有明文。㈡本件原告經營錄音帶出版業務，95年度營利事業所得稅結
算申報，原列報營業收入淨額29,741,362元，全年所得額594,827元，經被告於97年2月25日及同年4月17日發函通知提示該年度帳簿憑證供核，原告以95年5月29日遭受水災，帳簿及原始憑證、統一發票存根聯滅失致無法提示，並提示鄰、里長證明、水災淹水實況及帳簿憑證遭水浸蝕等照片，主張應依首揭查核準則第11條第3項規定，按其前3年度核定純益率之平均數核定云云；被告查核結果，以帳簿憑證毀損應未達滅失程度，且未依法報請稽徵機關派員勘查，遂按該業（行業標準代號：8491-13）同業利潤標準淨利率16﹪核定全年所得額4,760,364元。原告不服申請復查，主張95年度帳簿憑證因受95年5月29日水災滅失，發生水災當時，因無水災損失，故無須報備；又帳簿憑證滅失無須併同災害損失報請稽徵機關派員勘查，有照片及該鄰里長證明書可證相關資料已滅失，本件應依查核準則第11條第3項規定，按前3年度核定純益率之平均數核定全年所得額云云，經被告機關復查決定以，依首揭會計帳簿憑證辦法第26條但書及查核準則第11條第3項、第102條第2款規定，帳證資料滅失應於事實發生後之次日起15日內，報請稽徵機關派員勘查，原告主張因無災害損失，故無須報備，容有誤解。次依原告所提示照片及鄰里長證明書所示，95年5月29日該營業場所淹水高度約距地板60公分左右，而原告指稱水災發生時除致帳簿憑證滅失外，並無任何財產損失，顯異於常情，且依所提示照片，除無揭示日期外，其帳簿文據外觀尚屬完整應不致達滅失程度。另參照財政部84年1月25日台財稅第000000000號函示，有關勘災程序及稅捐減免之認定因應需具備瞭解稅法規定及相關專業能力，不宜委由里長（幹事）辦理之意旨，是鄰里長事後之證明書僅能證明當時當地有發生水災事實，尚難判定帳證受損程度及有無滅失情事。本件訴願人既未依法報請稽徵機關派員勘查，亦無法提示具體證據以實其說，原核定依首揭規定按同業利潤標準淨利率核定全年所得額4,760,364元，並無不合而駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定，原處分及復查決定並無違誤。
㈢查本件原告係經營錄音帶出版業務，屬營利事業，自應依
上開規定保存正確帳證及紀錄，供稽徵機關查核，如因遭受不可抗力災害以致帳簿憑證滅失情形者，如非屬特殊事件勘查困難外，應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查，或提出確實證據證明屬實。而所謂「確實證據」，係必須能證明上開帳簿憑證及會計紀錄確遭不可抗力之災害，且達毀損或滅失之程度，否則尚不能認符合要件，自不得主張依查核準則第11條第3項規定核定其所得。原告雖主張其94年度之帳簿憑證已因95年5月29日水災而滅失，並有照片、里鄰長證明書等確實證據，證明帳簿憑證滅失屬實，即無須報請主管稽徵機關查明。然查，依原告提示之照片（見本院卷第21頁至第23頁），營業場所雖有淹水之情形，然原告又稱水災發生時除致帳簿憑證滅失外，並無任何財產損失，已違常情；再者原告另提之里長出具95年5月29日水災證明書（見本院卷第20頁），水災時間為95年5月29日凌晨3時至8時，水深達60公分左右，則淹水時僅5、6小時，高度亦僅及常人膝部，原告帳簿憑證如經雨水浸泡數小時，衡情仍可及時取出乾燥處理，不致滅失，此由上開照片顯示原告帳簿文據外觀尚屬完整可徵，是該里長證明書僅能證明當時當地有發生水災事實，難為證明原告帳簿憑證已達滅失之情形。另有關帳證受損是否已達毀損、滅失之程度，事涉稅捐專業，並非鄰里長所能判定。雖原告指稱被告所引用財政部84年1月25日台財稅第000000000號函業經財政部90年11月30日台財稅第0000000000號令表示上開84年1月25日函已非保留文號，一律不再援用，被告顯有適用法令不當之違法云云，然該財政部84年1月25日台財稅第000000000號函係屬稅捐稽徵機關之作業指示屬內部之行政規則，故未編入法令彙編，而非不再援用，原告對此亦不爭執，則被告引用財政部84年1月25日台財稅第000000000號函，有關勘災程序及稅捐減免之認定不宜委由里長辦理，自屬有據。原告所提出之前開里長證明書，並非確實證據而可證明其帳證業已滅失，原告上開主張並非可採。
五、綜上所述，原告雖主張其因遭受水災致帳證滅失，然並非上開規定屬特殊事件勘查困難之情形，又未於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查，復未提出確實證據證明屬實，自難主張依查核準則第11條第3項規定辦理。被告以原告係經營錄音帶出版業務，其95年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額29,741,362元，全年所得額594,827元，經分別於97年2月25日及同年4月17日發函通知原告提示95年度帳簿憑證供核（見原處分卷第83頁至第至86頁），因原告無法提示，乃按該業（行業標準代號：8491-13）同業利潤標準淨利率16%核定全年所得額4,760,364元，應補稅額1,041,211元，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年6月1日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官林金本法官莊金昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國98年6月1日
書記官林昱妏