裁判字號：臺灣高等法院96年上更(二)字第470號刑事判決
裁判日期：民國97年01月31日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決96年度上更（二）字第470號上訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告丁○○
己○○戊○○共同選任辯護人 鄭洋一 律師
蔣宜庭 律師 謝明憲 律師上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院86年度訴字第2693號，中華民國92年7月8日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署86年度偵字第11034號），提起上訴，經本院判決後，由最高法院第二次發回更審，本院更為判決如下：
主文原判決關於丁○○、己○○、戊○○部分撤銷。
丁○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
己○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
戊○○共同連續經辦會計人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、己○○自民國（下同）80年1月起至84年7月18日止；丁○○自84年7月19日起至85年8月底止，分別為 中賢 企業股份有限公司（下稱中賢公司）前後任負責人，均為商業負責人；戊○○係該公司之財務部副理，為經辦會計人員；甲○○為該公司業務經理， 黃正炫 為該公司副理， 吳振賢 、 蔡明峰 、 劉崇誠 為該公司科長（甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠均業經本院前上訴審判處罪刑確定）。己○○、丁○○、戊○○三人與甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人均明知中賢公司之設立登記營業項目為「各種車輛、船舶、飛機零件、機械、家電、家具等產品及其零件、小五金、營造機械、建材、紡織品、塑膠原料及零件之批發、零售及買賣；各種果汁、食品、農產品之代理經銷買賣及農場經營；室內裝潢設計工程；房屋租售之介紹；自動收發輸送系統等自動化設備、各機電設備、塑鋼管材、中央監控系統、各種照明設備之設計及按裝；應收帳款收買；產品之進出口貿易」等業務；並不包含融資放款及具有融資性質之分期付款買賣業務。戊○○竟自81年間起至84年6月間止，與己○○及甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人共同基於不實填製會計憑證及記入帳冊之概括犯意聯絡，復自85年4月間起至85年8月間止承前概括犯意，並與丁○○及甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人共同基於該犯意聯絡，以虛偽買入商品，再出賣予借款人，而由借款人以分期支付價金之形式攤還本利（即假分期付款買賣）之方式，而達融資放款之目的，連續從事融資放款予 謝龍山 、 王進發 、 郭秋麗 、 唐添發 、 林懸南 、 楊連生 、 廖守芳 、 盧南宏 、 廖國耀 、 鄭惠文 等人（有關借款日期及金額詳如附表各編號所示）。亦即先由上開借款人在中賢公司所備妥之空白分期付款申購書、委託採購合約書、交貨與驗貨證明書上簽名蓋章，再由中賢公司指示借款人向其他廠商取得發票（商品名稱為不實之玉米、魚粉、益磷、視聽工程等）交予中賢公司（抬頭均載明中賢公司），戊○○等人即以該不實之發票作為中賢公司之進項憑證，並以該發票上之金額作為本金貸放予借款人，繼由借款人開立併同利息及所借款項金額在內之分期還款支票交予中賢公司，戊○○等人復據此金額開立不實之發票予借款人作為中賢公司之銷項憑證，而以上開方式完成貸款程序。戊○○等人均明知供應商、中賢公司與各該借款人間並無商品之交易行為，上開作為進項憑證與銷項憑證之發票上所載內容均屬虛偽不實，猶連續將上開不實事項分別記入中賢公司之日記帳、總帳及明細分類帳帳冊內，足以生損害於經濟部對於公司營業、交易管理之正確性。
二、案經法務部調查局南部地區機動組報請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
甲、證據能力部分：
一、證人吳振賢於調查局詢問時之陳述：
（一）選任辯護人為被告三人辯稱：本件證人吳振賢陳稱調查局南機組是先將筆錄寫好，要他簽名，內容並未經其瀏覽，且遭調查員恐嚇，該筆錄記載內容相當制式化，並無證據能力云云，並請求調閱證人吳振賢部分製作筆錄當時之錄影帶、其他共同被告之錄音帶，及傳喚證人吳振賢到庭說明當時製作筆錄之過程。惟經本院向法務部調查局南部地區機動工作組函調證人吳振賢之詢問錄音帶及錄影帶，該局覆以：上開錄音、錄影帶因歸檔時間久遠，且存放保管之地下室曾遭大雨淹沒，致毀損而無法提供等語，有法務部調查局南部地區機動工作組96年9月27日調南機防字第09676029620號函存卷可按（本院卷第64頁）。而證人吳振賢固於原審調查時陳稱：其於調查局南機組接受詢問時，調查員係以誤導方式來問，然後一直抄，也不讓其看筆錄即叫其簽名云云（原審卷第76頁），然查，證人吳振賢於檢察官偵訊時，經檢察官詢以：對市調處移送意旨有何辯解時，並未主張調查員製作筆錄之過程有何不法情事（見偵查卷第100頁），況證人吳振賢於調查局詢問時尚且主張：中賢公司辦理分期付款時均必須辦理徵信，並至客戶欲購買原物料之出售廠商處查詢客戶與該廠商間是否確有買賣之事實（見偵查卷第35頁反面），並陳稱：證人林懸南、謝龍山、郭秋麗、楊連生等人否認與中賢公司間有買賣事實，係為規避法律責任始如此解釋（見偵查卷第36頁反面、第37頁），則證人吳振賢於調查局詢問時，既得屢屢提出對自己有利之辯解，又有何遭不正取供之情形可言？是證人吳振賢及選任辯護人上開所辯，尚難憑信。
（二）按「被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據」，刑事訴訟法第159條之2定有明文。查證人吳振賢於警詢時，尚未及與被告三人及其他證人接觸、串證，所受外界影響之程度自然較低，而其嗣於原審審理中，所為之陳述動輒附和被告三人之供述，足見其嗣後所為之供述，顯已受外界之影響，其憑信性自然較其於調查局詢問時之供述為低，加之，證人吳振賢於調查局詢問時之供述，攸關被告三人是否成立犯罪，亦具有證明犯罪事實存否之必要性，是證人吳振賢於調查局詢問時之供述，依刑事訴訟法第159條之2之規定，自有證據能力。
（三）證人吳振賢於調查局詢問時之陳述，既無違反其自由意志而遭不正取供之情形，已臻明瞭，則選任辯護人請求傳喚其到庭說明當時製作筆錄之過程，即無必要；另選任辯護人請求調取其他共同被告於調查局詢問時之錄音帶，核與此部分待證事實並無重要關係，本院認亦無其必要，均附此敘明。
二、按「被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4條（即刑事訴訟法第159條之1至第159條之4）之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意」，刑事訴訟法第159條之5定有明文。查本案證人即借款人唐添發於臺北市稅捐稽徵處之陳述；證人林懸南、郭秋麗、王進發、鄭惠文、楊連生、謝龍山、廖國耀、廖守芳、盧南宏、乙○○等人於調查局南機組之陳述；證人郭秋麗於偵查中之證述；證人即共犯甲○○、黃正炫、蔡明峰、劉崇誠於調查局南機組之陳述，以及本件所有審判外作成之文書證據，固均屬被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，惟被告、辯護人及檢察官於本院準備程序中對上開證據均表示無意見，且均未於言詞辯論終結前聲明異議，而本院審酌上開各項證據，其取得過程並無瑕疵，且與待證事實具有關連性，復無證明力明顯過低之情形，亦認為適當，是依刑事訴訟法第159條之5之規定，上述各項證據自均有證據能力。
乙、實體部分：
壹、有罪部分：
一、訊據被告丁○○、己○○、戊○○三人均矢口否認上揭犯行，被告丁○○辯稱：中賢公司經營分期付款買賣業務確實有實際交易，且其規模甚大，均經會計師查帳，公司發票及帳冊均屬真實，並無不法。又伊雖是公司負責人，惟僅負責買賣標的金額300萬元以上案件之審核，本件買賣標的之金額均不高，故未送給伊審核，所有業務均分層負責，伊並不清楚云云。被告己○○辯稱：伊與丁○○均是專業經理人，不必為公司做不法之事，中賢公司雖只有24人，卻能作幾十億之生意，若非經由授權分層負責，不可能做這麼多業務，而伊僅負責買賣標的金額500萬元以上案件之審核，未經手本件業務。又伊就大額交易之審核，主要係審查發票及所有相關證件是否依法拿到，因為亦擔心營業人員未按照規定，會使錢不正當貸放出去，變成沒有買賣客戶就把錢拿走，但很難追究客戶把錢拿走後之實際用途。中賢公司經營分期付款買賣業務本來就有融資的目的，但確實有實際交易，發票及帳冊均屬真實，均有經會計師查帳云云。被告戊○○辯稱：
伊是負責財政部門之行政事務，與業務及客戶完全沒有接觸，只作書面審查，中賢公司也一再告誡不能違法，伊亦都遵守。又客戶之交易及接觸是屬業務部的權責，整個流程伊只做書面審核，只要程序符合即記入帳冊，公司確實有買賣貨品，不是在放款，而是在融資分期付款云云。選任辯護人為被告等辯稱：被告等之前均在銀行工作，有關放款批覆書難免用到銀行之用語，但事實上確實是有分期付款買賣，中賢公司業務量很大，很難每件買賣都去實際查證，只能採書面審查，貨物由客戶選定後，只要客戶提出驗收單等資料，書面審查確實有交易資料，就會通過。本案牽涉金融，有其時代背景，當時最高法院85年度台上字第2457號判決認定此種分期付款買賣行為，尚非法之所禁，本案又確實無逃漏稅之情形，而經濟部亦認分期付款僅係買賣之方式，毋庸登記為營業項目，可見當時政府係鼓勵放款，中賢公司並無違法之問題。又縱令本院前審認定經辦人犯罪，然被告丁○○、己○○在中賢公司僅審核數額大的案件，像本案數額小的案件根本不會過目，自無可能與經辦人有何犯意聯絡云云。
二、惟查：
（一）本件中賢公司之設立登記營業項目為「各種車輛、船舶、飛機零件、機械、家電、家具等產品及其零件、小五金、營造機械、建材、紡織品、塑膠原料及零件之批發、零售及買賣；各種果汁、食品、農產品之代理經銷買賣及農場經營；室內裝潢設計工程；房屋租售之介紹；自動收發輸送系統等自動化設備、各機電設備、塑鋼管材、中央監控系統、各種照明設備之設計及按裝；應收帳款收買；產品之進出口貿易」等業務，並不包含融資放款及具有融資性質之分期付款買賣業務，此有該公司之營利事業登記證、經濟部公司執照及公司登記事項卡各乙紙在卷可按（見偵查卷第102、103、105頁）；然中賢公司所實際經營者，除上述業務外，尚包括辦理商品之分期付款買賣（融資）業務，業據被告丁○○、戊○○於調查局南機組及被告己○○於偵查中供承無訛（見偵查卷第10頁反面、第20頁反面、第100頁），與證人甲○○、吳振賢、黃正炫、劉崇誠、蔡明峰等人於調查局南機組陳述之情節（見偵查卷第
30頁反面、第34頁反面、第100頁），互核一致；且被告戊○○亦於調查局南機組中供承：中賢公司主要業務是分期付款買賣業務，融資借款業務僅占部分（見偵查卷第21頁），是中賢公司經營之主要業務實為分期付款買賣業務，並有辦理融資借款業務之事實，洵堪認定。
（二）所謂分期付款業務，係指買受人向其所選定之供應商選定標的物後，再向分期付款（租賃）公司申請辦理分期付款交易，經分期付款（租賃）公司審核買受人之信用及付款能力後，即與買受人簽訂分期付款買賣合約書（委託採購合約書），標的物則由供應商直接交付予買受人。買受人驗收無誤後，即出具交貨及驗收證明書，並交付分期付款支票、本票予分期付款（租賃）公司。分期付款（租賃）公司則依據是項交貨及驗收證明書，支付貨款予供應商或供應商指定之人，買受人則依約支付分期價金予分期付款（租賃）公司，此有臺北市租賃商業同業公會93年8月5日
（93）北租同字第037號函可佐（見本院上訴字卷第152頁）。被告三人雖辯稱：中賢公司辦理的是分期付款業務云云，而否認有融資放款之情事，被告戊○○更稱：當時向經濟部申請時有關分期付款項目，只能用買賣業來登記云云（本院上訴字卷第122頁）；惟本件中賢公司原登記之營業項目既無融資放款、分期付款業務，中賢公司自不得從事該些未經登記之業務，更何況本件中賢公司所從事之交易僅具分期付款買賣之形式，並無現貨之交易，實際上乃從事貸放款項予借款人之業務，其所開立之發票及登載之帳冊均屬虛偽不實，顯非法之所許（詳後）。查本件各借款人向中賢公司申請分期付款買賣方式之融資借款業務流程為：借款人前來申請借款時，中賢公司業務承辦人員即對借款人作信用徵信，並填寫租賃案件審查記錄表及授信批覆書，核准後通知借款人簽訂委託採購合約書，由借款人提供不動產設定抵押，公司並要求借款人開立併同利息在內之分期還款支票交予中賢公司，並提供以中賢公司為買受人之統一發票（該發票上之金額即為貸放予借款人之本金）交予中賢公司作為進項憑證，業務部門完成後，即轉知財務部門將上開進項憑證上之金額匯入客戶指定之帳戶內，同時開立予借款人併同利息在內之統一發票作為中賢公司銷項憑證，而完成借款手續，此業據被告戊○○於調查局南機組供述明確（見偵查卷第21頁、第22頁正、反面），核與證人即共犯吳振賢所證流程相符（見偵查卷第35頁至36頁），且被告戊○○於調查局南機組已坦承：中賢公司徵信重點在於所提供擔保品等債權保障，至於進項憑證之統一發票是否由虛設行號所開立或客戶是否進貨則未要求；辦理分期付款買賣業務所取得之統一發票，中賢公司並未徵信，亦無從徵信，主要係因該發票之物品公司並未實際經手，開立發票之廠商並未實際將貨物交予公司，公司亦未實際將貨款撥給開立發票之公司，而中賢公司開立之銷項發票係依進項發票相同品名開立予融資客戶，亦未實際將貨物交予融資客戶，僅作書面審核，並未實際買賣該批商品等語（見偵查卷第22頁反面至23頁），復於本院更一審審理中陳稱：「管理單位無法每件都查得很清楚有無實際取貨」等語（見本院更一卷第43頁）；被告丁○○亦自承：中賢公司登記之營業項目並不包括融資放款業務等語（見本院上訴字卷第88頁）；被告己○○更陳稱：客戶與公司交易的過程中可能有非實物買賣而僅係借款之情形（見本院上訴字卷第122頁）；證人即共犯吳振賢亦陳稱：本公司確實知道每位客戶借款目的均非購買原物料或機器設備，但公司經營上方式係以分期付款方式完成借款，故均要求客戶以分期付款方式與中賢公司往來等語（見偵查卷第38頁），可見中賢公司所謂之「分期付款買賣業務」，縱令客戶與其所覓得開立發票之廠商間並無實物之買賣交易，然只要客戶提出足夠之擔保，經中賢公司核准後即將申貸金額直接付予客戶，且要求客戶直接提供他公司開立以中賢公司為買受人之統一發票，並以其上之金額作為貸放予客戶之本金，此顯與臺北市租賃商業同業公會來函所示分期付款（租賃）公司是依據交貨及驗收證明書，支付貨款予供應商或供應商指定之人，買受人僅依約支付分期價金予分期付款（租賃）公司之作業流程不符，且依前開被告及證人所述，中賢公司顯係假分期付款買賣業務之名，而行辦理融資借款之實，從而被告三人前揭所辯：中賢公司辦理的是分期付款買賣業務，並無融資放款云云，殊難採信。
（三）再者，本件借款人即證人唐添發、林懸南、郭秋麗、王進發、鄭惠文、楊連生、謝龍山、廖國耀、廖守芳、盧南宏分別於附表所示之時間，以個人名義、郭秋麗並另以學苑公司名義陸續向中賢公司融資擔保借款，中賢公司則以借款金額再加計利息後之金額，記載為借款人分期付款之總價，由上開借款人開立全部支票分期償還，然渠等從未向中賢公司購買任何商品，亦無任何生意上往來，但有以房地為擔保向中賢公司融資借款，均由中賢公司提供數份文件給渠等簽名，至於文件上之簽名雖均為渠等親筆所簽，惟內容係中賢公司人員所填寫，中賢公司再將借款匯給借款人本人，渠等則依約定開立金額不等之支票按月償還等情，業據證人即借款人唐添發於臺北市稅捐稽徵處、證人林懸南、郭秋麗、王進發、鄭惠文、楊連生、謝龍山、廖國耀、廖守芳、盧南宏等人於調查局南機組調查時分別證述明確（見偵查卷第17至19頁、39至41頁、60至63頁、64至66頁、67至68頁、69至70頁、71至73頁、74至76頁、77至79頁、83至85頁、86至87頁），而證人即共犯吳振賢亦於調查局南機組證稱：附表所示之借款人均係利用分期付款方式向中賢公司借款取得資金使用等語（見偵查卷第36頁反面）。證人郭秋麗更於偵查中證稱：除借錢外，並無與被告等人有金錢往來或業務往來等語（見偵查卷第190頁反面）；證人鄭惠文、廖國耀於原審更結證稱：雖有向中賢公司抵押借款，但未向中賢公司買貨，只是手續上要簽名；確實未作玉米買賣的生意等語（見原審卷一第173至174頁、卷二第9頁）；證人廖守芳於本院上訴審調查時亦結證稱：並未驗貨，實際係借款而無貨物買賣等語（見本院上訴字卷第120頁至121頁）。而觀之中賢公司之授信批覆書所載，證人廖國耀係從事汽車銷售業，借款目的為投資汽車精品店，然發票竟載為購買玉米（見本院上訴字卷第15頁正、反面）；證人郭秋麗係從事設計及裝璜，借款目的是支應工程押標金及履約保證金，發票亦載為購買玉米（見本院上訴字卷第16頁正、反面）；證人謝龍山係從事建材業，借款目的是作為營運資金，發票亦載為購買玉米及益磷（見本院上訴字卷第17、18頁）；證人廖守芳係開設嘉義雞肉店，借款目的是購屋及償還借款，發票亦載為購買玉米（見偵查卷第77頁反面、原審卷一第127頁）；證人盧南宏開設麵攤小吃店，借款目的是清償借款，發票亦載為購買玉米（見偵查卷第83頁反面至84頁、原審卷一第131頁），上開發票上所載之購買物品均係與借款人所從事之職業無關之玉米、益磷等物，並有中賢公司82年3月6日匯款予證人林懸南之泛亞銀行匯款回條聯2紙、廖守芳分期付款申購書乙紙及如附表所示之委託採購合約書、交貨與驗收證明書及統一發票、租賃案件審查記錄表及授信批覆書附卷足參（見偵查卷第42至46頁、80頁）。
足見中賢公司係以虛偽之買賣行為，虛開發票，假藉分期付款買賣方式之名，達到融資放款之目的，並無現貨交易而係單純從事貸放款項予借款人，至為灼然。被告三人辯稱雙方間確有實物買賣交易乙節，顯非事實。
（四）又查被告己○○於80年1月接任中賢公司董事長職務，然於84年7月11日中賢公司即改選被告丁○○為董事長兼任總經理，並於84年7月19日接任職務負責中賢公司之營運等情，業據被告己○○於偵查中、被告丁○○於調查局南機組、原審及本院更一審調查中供明在卷（見偵查卷第10頁反面、第99頁反面、原審卷一第148頁、本院更一卷第48頁），並有中賢公司之公司執照、臺北市政府建設局84年7月24日建一字第00996254號函附中賢公司登記事項卡及被告等人所提之中賢公司組織圖各乙紙在卷可稽（見偵查卷第103至106頁、162頁），是被告己○○既於84年7月19日將董事長兼總經理職務交接予被告丁○○，則被告己○○自僅就84年7月18日前即附表編號一至十三部分所涉犯行負責，被告丁○○就84年7月19日後迄至查獲日止之附表編號十四至十八所示犯行負責。至被告己○○雖於原審中供承：郭秋麗、王進發、廖國耀這三件由伊辦理（見原審卷一第76頁），惟關於借款人廖國耀部分（即附表編號十六），證人即共犯吳振賢於原審中已證陳為伊所辦理（見原審卷一第191頁、原審卷二第9頁），復經證人廖國耀證述核實在卷（見原審卷二第9頁），再參諸廖國耀之租賃案件審查記錄表及授信批覆書（見本院上訴字卷第15頁）所示其上承辦人員簽署者確為吳振賢，可見被告己○○前揭所陳亦有承辦廖國耀案件之供述，顯與事實不符，尚難採為不利於被告己○○之認定。另中賢公司由業務部接洽客戶後，將統一發票等憑證交至管理部作為記帳憑證，經財務人員審核後即記入公司帳冊內，而附表各編號所示之交易，於中賢公司核准貸放，經各借款人提出買賣統一發票憑證，交由被告戊○○所屬之財務部門審核後，即每日記入日記帳，嗣並記入總帳及依產品分類轉入明細分類帳帳冊內，而公司開立之銷項發票亦將之記入前揭各帳帳冊內，此業據被告戊○○於本院更一審審理中供承明確（見本院更一卷第42至43頁、171頁），可見上開憑證經被告戊○○所屬之財務部門審核後，即由記帳人員將貸放款項予借款人所取得之不實發票作為進項憑證並記入公司日記帳、總帳及明細分類帳帳冊內，復將開立予借款人併同利息及所借款項金額在內之不實發票作為銷項憑證，亦將之記入前揭各帳帳冊內，至為明確。
（五）另被告丁○○、己○○雖辯稱：其等僅係中賢公司先後任負責人，因中賢公司分層負責，充分授權，申請金額若達500萬元始經被告己○○授權，300萬元才由被告丁○○授權，縱有違法，亦不知情云云，而證人即中賢公司職員丙○○、甲○○於本院審理中亦均結證：本件申請金額均未逾300萬元，係由協理 盧振耀 負責，均未呈請被告己○○、丁○○審核云云（本院卷第97頁至99頁），惟查：被告己○○於原審中已明確供承：「郭秋麗、王進發、廖國耀這三件是我辦的」等語（見原審卷一第76頁，其中廖國耀部分，事實上非己○○所辦，已如前述），而附表編號
二、五、八、十等件之借款金額，則為500萬元以上，依被告己○○所述之該公司內規，當應送其親自審核批示；被告丁○○亦於本院更一審審理中亦供承：「對營運作業方式都瞭解」等語，且對被告戊○○證述中賢公司記帳方式及交易方式係完全審核書面之經營方式亦表認同（均見本院更一審卷第42至44頁）。再查被告丁○○、己○○二人先後充任中賢公司之董事長兼總經理，綜理公司業務，有關公司之經營方式及營運方針，涉及公司經營甚巨，尤其中賢公司並非金融機構，竟假分期付款買賣之名義，行融資放款之實，且貸放之總金額不低，身為公司負責人之被告丁○○、己○○實難諉為不知；況被告己○○更直陳其有承辦郭秋麗、王進發之案件；另查已經本院上訴審判刑確定在案之該公司員工甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠，若非承上司即被告己○○或被告丁○○之命，否則渠等為受薪階級者，焉可能私作主張，瞞騙上司即被告己○○或被告丁○○，暗中從事融資放款行為？凡此，益見被告二人所辯不知情乙節，及證人丙○○、甲○○於本院審理中所證案件均未呈請被告己○○、丁○○審核云云，均無可採信。
（六）而被告戊○○既任財務部副理，負責公司會計及公司資金調度之審核業務，於其所屬之財務部門審核後，即由記帳人員將貸放交易開立及取得之不實統一發票憑證記入中賢公司之日記帳、總帳及明細分類帳帳冊內（見偵查卷第22頁反面、本院更一審卷第42至43頁、171頁），其就中賢公司以經營分期付款業務為名，實際上係從事擔保融資放款業務，及申請款項並未撥入銷貨公司，而係直接撥入借款人帳戶等情，亦應知之甚詳，此由被告戊○○於本院更一審供承扣案編號348294號 張偉邦 之貸款卷宗內，租賃案件審查記錄表及授信批覆書業務部意見內有其所蓋職章，用以表示伊知道有案子辦理分期付款等情（見本院更一審卷第195頁），更可佐證，是被告戊○○辯稱：伊與客戶並無接觸，只作書面審查，無從得知客戶無真正買貨之意思云云，洵非可採。
（七）況依被告等所提出之中賢公司組織圖（見偵查卷第162頁），中賢公司為不到30人之公司，組織並非龐雜，豈可以分層負責或充分授權推諉應負之責？又依上所述，借款人之從事職業及借款目的已在授信批覆書上載明，但發票上所載之購買物品均係與借款人所從事之職業無關之玉米、益磷等物，被告等在審核時更難諉為不知，事實上，中賢公司係以經營貸放款項予借款人為業，被告三人應已心知肚明，且共同參與其事，已臻顯然。綜上，被告三人所辯無非卸責之詞，不足採信，其等犯行均堪以認定，應依法論科。
三、法律變更之比較適用：
（一）按「連續犯實施中如法律有變更，其一部觸犯舊法，一部涉及新法時，應依最後行為時之新法處斷，並無行為後法律變更須比較新舊法適用之問題」，有最高法院93年度台非字第273號判決要旨可資參照。查本件被告己○○就附表編號一至十三（時間為81年間至84年6月間），被告戊○○就附表編號一至十八（時間為81年間至85年8月間）有違反商業會計法之犯行，而商業會計法第71條係於84年5月19日經總統令修正公布，於同年月21日施行，足見被告己○○、戊○○均各有一部犯行觸犯修正後商業會計法第71條第1款之規定，揆諸前揭說明，自均應依最後行為時之新法處斷，並無行為後法律變更須比較之問題。
（二）又被告三人行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項訂有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律。又本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議決議參照）。經查：
１、就上開商業會計法第71條第1款所定罰金刑之最低度而言，修正前刑法第33條第5款原規定：「罰金：（銀元）1元以上」，依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段規定提高為10倍，復依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定折算新臺幣為30元；於本次修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，依修正前法律所定罰金刑之最低度為新臺幣30元；若依修正後之法律所定罰金刑之最低度則為新臺幣1千元，自以修正前之規定較有利於被告三人。
２、修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為共同正犯」；於本次修正後則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為共同正犯」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，足見新法共同正犯之範圍縮小，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯（最高法院96年度台上字第3773號判決意旨參照），自以修正後刑法第28條之規定較為有利於被告三人。
３、修正前刑法第56條規定：「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一」，前開連續犯規定，於94年2月2日修正公布刪除，自95年7月1日施行，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，屬法律之變更。按連續犯本質上應屬數罪，僅係基於訴訟經濟或責任吸收原則之考量，而論以一罪，並加重其刑至二分之一。連續犯規定刪除後已無連續犯規定可資適用，原連續數行為，須分論併罰。修正前後，就被告三人之行為，顯有一次評價與多次評價之別，自應以修正前之規定，較有利於被告三人。
４、綜上，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2條第1項之規定，綜合本件被告三人全部罪刑之結果而為比較，應以被告三人行為時即修正前刑法之規定對於被告三人較為有利，本件自應一體適用被告三人行為時即修正前刑法之相關規定。
四、查被告己○○、丁○○為中賢公司前後任負責人，均為商業負責人，被告戊○○係該公司之財務部副理，為經辦會計人員。其等均明知中賢公司有從事貸放款項予借款人之融資放款業務，供應商、中賢公司與各該借款人間並無商品之交易行為，猶連續以借款人向供應商取得之不實發票作為進項憑證，並以該發票上之金額作為本金貸放予借款人，繼由借款人開立併同利息及所借款項金額在內之分期還款支票交予中賢公司，復據此金額開立不實之發票予借款人作為銷項憑證，且於明知上開進項憑證與銷項憑證所載內容均屬虛偽不實之情形下，猶連續將該等不實事項分別記入商業會計法第20條至第23條所定之日記帳、總帳及明細分類帳帳冊內，足以生損害於經濟部對於公司營業、交易管理之正確性，核其等三人所為，均係犯商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證及記入帳冊罪。按商業會計法第71條第1款之罪，原即含有業務上登載不實之本質，故不再論以刑法第215條業務上登載不實文書罪；又被告等所開立之發票，固有不實；但均係被告等有權製作，並非被告等所偽造。公訴人認被告等開立虛偽不實之發票，係犯刑法第210條之偽造私文書罪嫌，容有未洽。另被告丁○○、戊○○就附表編號十八所示犯行（時間為85年8月間），雖未據檢察官起訴；惟其二人此部分犯行與附表其餘編號所示經起訴之有罪部分具有連續犯之裁判上一罪之關係，為起訴效力所及，本院自應併予審理。被告己○○就附表編號一至十三所示犯行（時間為81年間至84年6月間），被告丁○○就附表編號十四至十八所示犯行（時間為85年4月間至85年8月間），分別與被告戊○○及共犯甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人間，各具有犯意聯絡及行為分擔，均各應論以共同正犯。又被告丁○○、己○○、戊○○先後多次違反商業會計法之犯行，均時間緊接，手段相同，觸犯犯罪構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為之，均為連續犯而各應論以一罪，並均加重其刑。
五、原審未經詳察，採信被告丁○○、己○○、戊○○等人之辯解，而誤就其等被訴違反商業會計法、稅捐稽徵法；偽造文書部分為無罪之諭知，另就其等被訴違反公司法部分為免訴之諭知，容有未洽（查：本院認關於被告等被訴違反商業登記法部分應為有罪之諭知；另被訴違反稅捐稽徵法及偽造文書部分，均應不另為無罪之諭知；至其等被訴違反公司法部分，則應不另為免訴之諭知，理由詳前載及後敘）。檢察官提起上訴，指摘原判決有關此部分不當，為有理由，應由本院將原判決關於此部分予以撤銷改判。爰審酌被告己○○、丁○○為中賢公司之前後任負責人，被告戊○○為經辦會計人員，及被告三人之素行良好，擔任中賢公司之負責人或財務副理，未知遵守政府相關法令之規定，而有本案之犯行，及其等犯罪之動機、手段、所生危害社會金融及犯後態度並參酌其他共犯（甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠）業經法院判決有罪各處有期徒刑4月確定等一切情狀，分別量處有期徒刑6月、4月，且查其等本案犯行之時間皆在96年4月24日以前，均合於中華民國九十六年罪犯減刑條例所規定之減刑條件，應依該條例第2條第1項第3款規定，分別減輕其宣告刑二分之一。而被告三人行為後，刑法第41條先於90年1月10日修正公布，於同年月12日施行，將得易科罰金之要件自「最重本刑為3年以下有期徒刑以下之刑之罪」放寬為「最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪」，且其執行顯有困難之事由亦不限於「因身體、教育、職業或家庭之關係」，而其折算標準不論90年1月12日修正施行前後均依95年7月1日修正刪除前之罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，是被告三人行為時之易科罰金折算標準，均以銀元300元即新臺幣900元折算
1日；惟依95年7月1日修正施行後之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金」，是本院裁判時之易科罰金折算標準，係以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日；經比較上開各次規定，自以90年1月12日修正施行之刑法第41條第1項規定較有利於被告三人，爰依90年1月12日修正施行之刑法第41條第1項前段，及96年罪犯減刑條例第7條、第9條之規定，就被告三人原所宣告之刑及減得之刑，分別諭知易科罰金之折算標準。
貳、不另為免訴及無罪諭知部分：
一、公訴意旨另以：
（一）被告己○○、丁○○均明知中賢公司之設立登記營業項目為各種車輛、船舶、機械、家電、汽車、建材等設備之買賣業務，並不包括融資放款業務，竟自80年1月起至85年5月止，連續從事融資放款業務。因認被告己○○、丁○○此部分所為，涉犯79年11月10日修正公布之公司法第15條第3項、第1項之罪嫌云云。
（二）被告己○○自80年1月起至84年7月止，被告丁○○自84年7月起至85年5月止，分別夥同被告戊○○與共犯甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人連續從事融資放款業務，以虛偽買入商品，再出賣予借款人之方式，而達融資放款之目的，累計融資放款已達50億元，虛偽之進項、銷項發票不實金額達113億8千餘萬元，不法利息所得約10餘億元。因認被告己○○、丁○○、戊○○就逾越附表所示之貸放總金額6610萬元部分，亦涉犯商業會計法第71條第1款之罪嫌云云。
（三）被告己○○自80年1月起至84年7月止，被告丁○○自84年7月起至85年5月止，分別夥同被告戊○○與共犯甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人連續從事融資放款業務，以虛偽買入商品，再出賣予借款人之方式，而達融資放款之目的，其方式為由借款人提供所欲購買商品廠商之發票予中賢公司（抬頭載明中賢公司），作為中賢公司之進項憑證，並由中賢公司開立併同利息及所借款項金額之發票予借款人作為銷項憑證。被告等復以上開偽造之發票向稅捐機關報稅，據以逃漏稅捐；繼又以上開不實之銷項發票向合作金庫等20餘行庫票貼借款，作為中賢公司融資借款予客戶之資金來源，累計向各行庫借款之金額達50餘億元。因認被告己○○、丁○○、戊○○此部分所為，另涉犯刑法第216條、第210條之行使偽造私文書，及稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐等罪嫌云云。
二、惟查：
（一）公司法於90年11月12日經總統令修正公布時，已廢止公司法第15條第3項、第1項之刑罰，依刑事訴訟法第302條第4款規定，原應為被告己○○、丁○○此部分免訴判決之諭知，惟公訴人認被告己○○、丁○○所涉此部分犯行與前開經起訴之論罪科刑部分有牽連犯裁判上一罪之關係，爰均不另為免訴之諭知。
（二）本件被告己○○、丁○○、戊○○等人以虛偽買入商品，再出賣予借款人，而由借款人以分期支付價金之形式攤還本利（即假分期付款買賣）之方式，共計違法融資放款予借款人6610萬元（借款日期及金額詳如附表各編號所示），業經認定如上，而關於起訴書中所指逾越此部分金額之融資貸款部分，公訴人並未舉出任何證據供本院審酌，則被告三人逾越附表所示貸放總金額6610萬元部分之違反商業會計法第71條第1款之犯行，自無從證明，本應為被告三人此部分無罪判決之諭知，惟公訴人認被告三人所涉此部分犯行與前開經起訴之論罪科刑部分有連續犯裁判上一罪之關係，爰均不另為無罪之諭知。
（三）再查，本件中賢公司所開立予借款人作為銷項憑證之發票，其內容固有不實，但均係有權製作，並非無製作權而冒用他人名義偽造；即借款人所提供其他廠商開立予中賢公司作為進項憑證之發票，亦無證據證明係其他廠商冒用他人名義偽造，是公訴人認被告三人以上開偽造之發票向稅捐機關報稅，繼又以上開不實之銷項發票向合作金庫等20餘行庫票貼借款，均涉犯刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪嫌，容有誤會。又中賢公司對於借款人雖以不實之發票作為進項憑證，但該發票之金額即為借款人所申貸之款項，借款人再開立併同利息及所借款項金額在內之分期還款支票交予中賢公司，中賢公司據此金額開立發票予借款人，作為銷項憑證，該金額即為借款人清償之總額，中賢公司以銷項發票之金額減去進項發票之金額所得之金額，即為中賢公司營利所得，並據以申報稅捐，應無逃漏稅捐可言。公訴人認被告三人以偽造之發票向稅捐機關報稅，據以逃漏稅捐，惟並未舉證證明之，尚難採為被告等論罪之依據。此外，復查無其他積極證據證明被告等確有逃漏稅捐之情事，此部分尚屬不能證明被告犯罪。惟公訴人認被告己○○、丁○○、戊○○此部分所涉刑法第216條、第210條之行使偽造私文書、稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐等犯行，均分別與前開經起訴之論罪科刑部分具有牽連犯裁判上一罪之關係，爰均不另為無罪之諭知。
參、至被告己○○於81年12月間、83年1月間，另被告丁○○於85年3月間，分別夥同被告戊○○與共犯甲○○、黃正炫、吳振賢、蔡明峰、劉崇誠等人以上開假分期付款買賣之方式，各融資放款200萬元、100萬元及200萬元予乙○○部分（即本院更一審判決附表編號四、十一、十六所示）。經查被告三人此部分違反商業會計法第71條第1款之犯罪事實，並未據檢察官起訴，雖證人乙○○於調查局南機組詢問時，坦承上述3筆交易實際上均係向中賢公司辦理融資借款，其所提供予中賢公司之發票及中賢公司開立給伊之發票均屬不實云云（偵查卷第86頁至87頁），惟其於本院行言詞辯論程序時經合法傳喚並未到庭，被告三人及辯護人復捨棄此部分證據之調查（本院卷第100頁），而證人即當時承辦本案之中賢公司經辦員丙○○於本院審理中結證：當時乙○○是以政信實業社之名義向中賢公司申請汽車水箱之分期付款買賣，確實有實際交易行為，該交易之進項與銷項憑證亦均屬實在，伊當時有到過乙○○所經營之工廠，其廠房與住家位於同一地點。本案是屬於售後買回，係由乙○○將做好之水箱成品賣給中賢公司，然後再以分期付款之方式買回，水箱確實有交給中賢公司，再由乙○○將之買回等語（本院卷第96頁），及證人即當時送件之中賢公司職員甲○○於本院審理中亦結證：關於政信實業社申請分期付款買賣案件之資料，經其整理之後，認為資料完備齊全，有送給協理盧振耀審查，伊並未發現該等資料有何瑕疵等語（本院卷第98頁至99頁），均核與證人乙○○前揭於調查局南機組詢問時之證言相牴觸，公訴人復未能舉出中賢公司與證人乙○○間交易之委託採購合約書、交貨與驗收證明書、進項與銷項憑證之發票供本院參酌，自難僅以證人乙○○於調查局南機組所為之片面指訴，而查無其他補強證據之情形下，遽認被告三人就此部分亦有違反商業會計法第71條第1款之犯行。是被告三人此部分犯罪事實，既不能證明，而與前揭經起訴之論罪科刑部分並無有何裁判上一罪之關係，則此部分犯罪事實，即非為起訴效力所及，且未據起訴，本院自不得併予審理，附此敘明。
肆、據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，刑法第11條、第2條第1項前段，刑法第28條、修正前刑法第56條，90年1月12日修正施行之刑法第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官曾忠己到庭執行職務。
中華民國97年1月31日
刑事第九庭審判長法官劉景星
法官王敏慧法官周盈文以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官余姿慧中華民國97年1月31日附錄：本案論罪科刑法條全文商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。附表：
┌──┬────┬──────┬────┬─────────────┐│編號│借款人│借款日期│借款金額│備註│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│一│謝龍山│81年間│200萬元│租賃案件審查記錄表及授信批││││││覆書（見本院前審卷第17頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│二│王進發│81年8月1日│800萬元││├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│三│郭秋麗│81年9月29日│250萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││││││證明書、買受人郭秋麗統一發││││││票、租賃案件審查記錄表及授││││││信批覆書各乙紙（見偵查卷第││││││87至90頁、本院前審卷第16頁││││││）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│四│唐添發│82年間│100萬元││├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│五│林懸南│82年3月4日│1500萬元│交貨與驗收證明書乙紙、買受││││││人林懸南統一發票四紙（見偵││││││查卷第42至44頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│六│郭秋麗│82年3月18日│300萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││││││證明書、買受人郭秋麗統一發││││││票各乙紙（見偵查卷第91至94││││││頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│七│郭秋麗另│82年9月29日│100萬元│委託採購合約書、交貨與驗收│││以學苑企│││證明書各乙紙、買受人學苑企│││業股份有│││業股份有限公司統一發票二紙│││限公司名│││（見偵查卷第95至99頁）│││義││││├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│八│王進發│82年12月1日│1500萬元││├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│九│謝龍山│83年間│150萬元│租賃案件審查記錄表及授信批││││││覆書（見本院前審卷第17頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│王進發│83年10月11日│500萬元││││││││├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│楊連生│83年11月23日│110萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││一││││證明書各乙紙（見偵查卷第11││││││1至113頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│郭秋麗│84年1月23日│350萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││二││││證明書、買受人郭秋麗統一發││││││票各乙紙（見偵查卷第100至1││││││03頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│謝龍山│84年6月間│100萬元│租賃案件審查記錄表及授信批││三││││覆書（見本院前審卷第17頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│廖守芳│85年4月1日│150萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││四││││證明書、買受人廖守芳統一發││││││票、租賃案件審查記錄表及授││││││信批覆書各乙紙（見偵查卷第││││││124至127頁、本院前審卷第14││││││頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│盧南宏│85年4月2日│80萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││五││││證明書、買受人盧南宏統一發││││││票各乙紙（見偵查卷第128至││││││131頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│廖國耀│85年4月25日│150萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││六││││證明書、買受人廖國耀統一發││││││票、租賃案件審查記錄表及授││││││信批覆書各乙紙（見偵查卷第││││││120至123頁、本院前審卷第15││││││頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│鄭惠文│85年5月29日│150萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││七││││證明書各乙紙、統一發票四紙││││││（見偵查卷第104至110頁）│├──┼────┼──────┼────┼─────────────┤│十│謝龍山│85年8月6日│120萬元│委託採購合約書、交貨與驗收││八││││證明書各乙紙、統一發票三紙││││││（見偵查卷第114至119頁）│└──┴────┴──────┴────┴─────────────┘