裁判字號：臺灣高等法院高雄分院95年上訴字第1505號刑事判決
裁判日期：民國96年01月02日
裁判案由：偽造文書等
臺灣高等法院高雄分院刑事判決95年度上訴字第1505號上訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官上訴人即被告甲○○選任辯護人吳建勛律師
李汶哲 律師 吳賢明 律師上列上訴人因被告偽造文書等案件，不服臺灣高雄地方法院92年度訴字第1610號中華民國95年6月27日第一審判決（起訴案號：
臺灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第9348號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
甲○○行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，累犯，處有期徒刑拾月。
事實
一、甲○○（原名 孫呂美鳳 ）前因違反公司法案件，於民國85年11月13日經臺灣 臺中 地方法院以85年度訴字第1595號判處有期徒刑1年，上訴後，經臺灣高等法院臺中分院於86年6月18日以86年度上訴字第94號判決撤銷原審判決，改判處有期徒刑5月，於86年9月19日經最高法院以86年度臺上字第5574號判決駁回上訴確定，於87年7月2日執行完畢出監。竟不知悔改，於有期徒刑執行完畢後，5年內故意再犯下列之罪。
二、甲○○係記帳業者，平日代人辦理工商登記、記帳業務，為稅捐稽徵法第43條第2項所稱之合法代理人。亦為商業會計法第71條第1款規定依法受託代他人處理會計事務之人員。
91年5月20日，甲○○代偉展科技企業股份有限公司〔下稱偉展科技（股）公司〕填具使用統一發票申請書，並蓋用該公司發票章，向高雄縣政府稅捐稽徵處領用統一發票購買證後，即於91年5、6月間某日，向鳳山信用合作社購買該公司91年5、6月份之發票1本（即MY00000000號至MY00000000號，計50張）。嗣因文渼企業有限公司（下稱文渼企業公司，址設高雄市○○區○○○路○○號）負責人 許錦惠 須購買發票用以抵銷公司稅額，乃於91年6月間之某日，透過友人介紹，與甲○○聯繫購買發票事宜。而甲○○明知偉展科技（股）公司與文渼企業公司並無實際交易行為，竟未經偉展科技（股）公司同意，基於行使偽造私文書、幫助逃漏稅捐之犯意，先於91年6月間某日，接續在其設於高雄市○○區○○○路○○○巷8之2號3樓營業處，擅自偽填如附表編號
1所示之發票2紙，金額合計新臺幣（下同）50萬元，並盜蓋偉展科技（股）公司發票章於其上，而偽造具有私文書性質之發票2紙。之後，再透過姓名年籍均不詳之不知情成年人，持該發票前往文渼企業公司所在地，當場交付偽造之發票2紙予許錦惠收受而行使之，許錦惠並當場交付25,000元（即50萬元之百分之五），用以抵銷營業稅，足以生損害於偉展科技（股）公司及稅捐機關課稅之正確性，並幫助文渼企業有限公司逃漏營業稅額達25,000元。
三、案經告訴人丙○○訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、程序方面：
一、告訴人丙○○於警詢中之陳述部分：按被告以外之人，於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之2分別定有明文。查告訴人就同一待證事項，已於警詢、偵查中陳述明確，且所述一致，是其警詢中之陳述，即無「無法再從同陳述者取得證言」之情形存在，而有利用原陳述之必要性，故縱告訴人於警詢中所為之陳述，具有可信之特別情況，但因均非證明犯罪事實之存否所必要，並無刑事訴訟法第159條之3傳證證據例外規定之適用，仍應認為無證據能力。
二、證人丁○○於警詢中之陳述：按被告以外之人於審判中有身心障礙致記憶喪失或無法陳述者，其於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，經證明具有可信之特別情況，且為證明犯罪事實之存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159條之3第2款定有明文。查證人丁○○雖經原審法院多次傳訊到庭接受詰問，惟均提出診斷證明書資以證明其罹患精神分裂症，致無法出庭應訊，有臺北市立聯合醫院松德院區診斷證明書附卷可參（見原審卷㈡第184、233頁）。又經原審法院向該醫院函詢證人丁○○病況，該醫院函覆略以：「丁○○於94年5月5日至醫院初診，初步診斷為急性精神病狀態，於醫院追蹤期間，曾有明顯之精神病狀，最近1次就診日期為95年1月12日，仍疑有精神病症狀」等語；且觀之該醫院函文所附病歷資料，證人丁○○確曾出現神經質、激躁不安、緊張、思考中斷、行為失常、自言自語、行為無組織、關係妄想、聽幻覺、多話、對空說話、言語誇大等現象，並自稱神明附身，有人加害，欲拯救世人等情，有臺北市立聯合醫院95年3月9日北市醫松字第09531246000號函及病歷資料附卷足憑（見原審卷㈡第306、309-
310、312-314頁）。準此而論，證人丁○○現罹有精神分裂症，已有身心障礙之情事；且觀其前開病症，實無法在正常情形下為完全之陳述，應已達身心障礙致記憶喪失或無法陳述之程度。再者，證人丁○○於警詢中之陳述，攸關本件發票來源、販賣對象之認定，而依證人丁○○前揭病狀，縱可到庭，其陳述亦難完全，實有「無法再從同陳述者取得證言」之情形存在，而有利用原陳述之必要性。另證人丁○○於警詢中之陳述，分別有律師、稅捐機關人員在場陪同，不至於有違法取證（供）之情事；且其陳述離案發當時較近，記憶應屬深刻，就其陳述當時之客觀外在環境而言，足認遭受外力之干擾、虛偽陳述危險性均不高，具有可信之特別情況。從而，依前開說明，證人丁○○於警詢中之陳述，應有證據能力。
三、告訴人丙○○、證人 簡明賢 及 黃新發 於偵查；告訴人於原審法院審理中之陳述：按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。本件告訴人丙○○於91年10月31日、91年11月22日；證人簡明賢、黃新發於91年11月22日檢察官偵訊時之陳述，性質上雖均屬傳聞證據（即審判外之陳述），然因檢察官向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信性極高，被告及辯護人雖否認該陳述有證據能力，惟並未釋明該陳述有何顯不可信之情況，是依前揭規定，告訴人、證人簡明賢及黃新發前揭偵訊時之陳述，均得作為證據。又告訴人丙○○於偵查及原審法院審理中之陳述（見他字卷訊問筆錄；92年
7月21日審判筆錄，見原審卷㈠第31頁倒數第6行以下），雖未經具結，然因丙○○當時係以告訴人（或被害人）之身分為陳述，此觀各該次偵訊、審判筆錄已明，而依當時刑事訴訟法之規定，並無應命告訴人具結之明文規定，故依刑事訴訟法施行法第7條之3之立法意旨，不能以其當時未具結，即依刑事訴訟法修正後增訂之第158條之3規定，遽認其上開期日所為陳述不得作為證據。92年1月14日修正刑事訴訟法施行前已依法定程序進行之訴訟程序，其效力不受影響，刑事訴訟法第7條之3但書定有明文。依該條之立法意旨，係指為避免程序之勞費，本諸舊程序用舊法，新程序始用新法之一般原則，各級法院於修正之刑事訴訟法施行前，已依法踐行之訴訟程序，其效力不受影響，包含相關證據法則之適用(最高法院判決94年度台非字第283號、95年度台上第第1208號判決參照)。
四、告訴人丙○○、證人 曾建文 及 黃昭文 於高雄縣政府稅捐稽徵處之陳述（談話筆錄）：按稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件，或通知納稅義務人，到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕，稅捐稽徵法第30條第
1項定有明文。是稅捐稽徵機關調查人員，於調查課稅資料時，可對納稅義務人進行備詢，並載明於談話筆錄內。惟該談話筆錄係屬審判外之陳述，為傳聞證據，且並非檢察事務官或司法警察（官）調查中所為，並無刑事訴訟法第159條之2例外之適用，因而並無證據能力。
五、證人 黃明發 於偵查、原審法院審理中提出之書狀：為證人黃明發審判外之陳述，係屬傳聞證據，且無刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之例外情形，應無證據能力甚明。
六、本判決所引用之其餘證據資料（見後引證據），其中傳聞證據部分，縱無刑事訴訟法第159條之1至第159條之4或其他規定之傳聞證據例外情形，亦因被告、辯護人及檢察官或同意可作為證據使用，或未聲明異議，依刑事訴訟法第159條之5第1項、第2項之規定，本院審酌上開筆錄作成時，較無人情施壓或干擾，亦無不當取供之情形，認為以之作為本案之證據亦屬適當，此部分證言自具有證據能力應得為證據。
貳、實體方面：
一、訊據上訴人即被告甲○○坦承偽造如附表編號1所示之發票，並交付予文渼企業公司負責人許錦惠而獲得25,000元，惟辯稱：事後曾向該公司負責人許錦惠表示發票不能使用，但許錦惠並未辦理退回云云。
二、經查：㈠上開犯罪事實，業據被告坦承不諱，於原審法院審理時亦同
此供承無異（見原審卷㈢第115頁第6行以下），核與證人即文渼企業公司負責人許錦惠於警詢及原審法院審理中證述之情節相符（見台灣高雄地方法院檢察署92年度他字第274號卷第26-28頁；原審卷㈡第258-264頁）。此外，復有高雄縣政府稅捐稽徵處91年10月11日高縣稅工字第0910104220號函附申報書及統一發票明細、91年10月31日高縣稅工字第0910110195號函附購買證名冊；財政部臺灣省南區國稅局高縣分局93年2月26日南區國稅高縣三字第0930016767號函附統一發票購買明細；使用統一發票申請書附卷可參（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第24頁以下、第61頁以下，原審卷㈠第168頁以下；資料冊卷第24頁）。按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押或其他不當方法，且與事實相符者，得為證據，刑事訴訟法第156第1項定有明文。亦即被告之自白係出於自由意思，且與事實相符者，即有證據能力。被告迭次自白，均係出於自由意志，自得採為本件判決之基礎。
㈡按「銷項稅額」，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收
取之營業稅額；「進項稅額」，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額；營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，「加值型或非加值型營業稅法」（90年7月9日修正公布前原名稱為「營業稅法」）第14條第2項、第15條第3項及第15條第1項分別定有明文。被告販賣如附表編號1所示之發票予文渼企業公司作為進項憑證，自屬幫助該公司商號虛增進項稅額，逃漏營業稅。況納稅義務人，如其取得統一發票時無進貨之事實，即除逃漏營業稅外，並有逃漏該年度營利事業所得稅之情形；如經查明有進貨之事實，則屬取具非實際交易對象填製之統一發票作為進貨憑證，應受未取得合法憑證有關之處罰。本件文渼企業公司固購得如附表編號1所示之發票，惟因證人許錦惠於原審法院審理中證稱：「因購買材料時，有些並未取得發票，故須一些發票費用來抵扣」等語（見原審卷㈡第264頁第4-9行），顯見文渼企業公司確有進貨事實，是依前開說明，本件應僅有幫助逃漏營業稅之問題，並無幫助逃漏營利事業所得稅之情事，是公訴人認被告係幫助逃漏營利事業所得稅，容有誤會。再者，被告偽造如附表編號
1所示之發票以行使之，致文渼企業公司逃漏營業稅25,000元等情，亦經財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局於92年3月19日以南區國稅高縣三字第0920019791號函覆明確（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第73頁以下）。
㈢又稅捐稽徵法第43條第1項所稱之「幫助犯第41條之罪」，
為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在亦能成立犯罪。本件被告偽造如附表編號
1所示之發票，並交付予文渼企業公司負責人許錦惠，用以逃漏營業稅，且亦經文渼企業公司申報，是不論文渼企業公司曾交付25,000元予被告充抵稅額，是否有逃漏稅之犯意，亦不論文渼企業公司申報後，被告是否要求不得申報該發票，均無解於被告罪責之成立。
㈣從而，本件事證明確，被告上開犯行，均堪認定。辯護人雖
聲請傳訊證人丁○○，證人丁○○其精神狀況已如前所述，本院傳訊無著，選任辯護人已表示捨棄傳訊，爰不再予傳訊，附此敘明。
三、被告係記帳業者，平日代人辦理工商登記、記帳業務，為稅捐稽徵法第43條第2項所稱之合法代理人，亦為商業會計法第71條第1款規定依法受託代他人處理會計事務之人員，業據被告供明在卷。被告偽造如附表編號1所示之發票，並交付予文渼企業公司負責人許錦惠，用以逃漏營業稅。核其所為，係犯稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之合法代理人幫助他人逃漏稅捐罪、商業會計法第71條第1款之罪及刑法第
216條、第210條之行使偽造私文書罪。商業會計法第71條第1款係規定商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者之處罰。因同法第74條、第74條之
1於民國87年10月29日修正公布後另有對於未依法取得代他人處理會計事務之資格，擅自代他人處理商業會計事務之處罰規定，故第71條所謂「依法受託代他人處理會計事務之人員」，自係指具備「依法取得代他人處理會計事務之資格」之人員；而同法87年10月29日修正公布前，第74條第2項係規定：「犯前項之罪而有第71條或第72條各款情事之一者，應依各該條規定處斷。」（84年5月19日修正公布增訂；87年10月29日修正公布刪除，並增訂第74條之1、第74條之2），上開修正公布後，第74條之1係規定：「未依法取得代他人處理會計事務之資格，擅自代他人處理商業會計事務而有第71條、第72條各款情事之一者，應依各該條規定處斷」。另商業會計法於95年5月24日修正公布，00年0月00日生效，該法第71條之刑度由「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金」提高為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60萬元以下罰金」，行為後法律變更，不論依舊刑法第2條第1項採「從新從輕」或依新刑法第2條第1項「從舊從輕」之比較，均應依修正前之商業會計法第71條處斷。而稅捐稽徵法雖於85年7月30日、86年
5月21日、86年10月29日、89年5月17日四度修正，惟該法第43條並未修正，自均無新舊法比較之必要，併此敘明。被告盜用印章用以偽造私文書後，再行使之，該盜用印章之行為係偽造私文書之階段行為；而偽造私文書亦為行使之高度行為所吸收，均不另論罪(按盜用印章與盜用印文為不同之犯罪態樣，盜取他人之印章持以蓋用，當然產生該印章之印文，祇成立盜用印章罪，不應再論以盜用印文罪，亦非盜用印章行為為盜用印文行為所吸收，最高法院86年度台上字第3295號判例意旨參照)。被告開立如附表編號1所示之發票
2紙，係基於單一犯意下之接續行為，應僅論以一罪；被告利用不知情之成年人交付發票2紙以行使之，為間接正犯。
被告一行為觸犯上揭各罪名，屬想像競合關係，應依刑法第55條規定從一重之行使偽造私文書罪處斷。又被告前因違反公司法案件，於85年11月13日經臺灣臺中地方法院以85年度訴字第1595號判決判處有期徒刑1年，上訴後，經臺灣高等法院臺中分院於86年6月18日以86年度上訴字第94號判決撤銷原審判決，改判處有期徒刑5月，並於86年9月19日經最高法院以86年度臺上字第5574號判決駁回上訴確定，嗣於87年7月2日執行完畢出監等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表可參，其受有期徒刑執行完畢後，5年內故意再犯有期徒刑以上之本罪，不論依修正前之刑法第47條，或修正後之刑法第47條第1項之規定，均構成累犯，對被告而言並無有利或不利之情形，自不生新舊法比較之問題，應逕依修正後之刑法第47條，論以累犯，並加重其刑。起訴書雖未敘及被告為商業會計法第71條第1款規定依法受託代他人處理會計事務之人員，但想像競合犯為裁判上一罪，檢察官就犯罪事實一部起訴，依刑事訴訟法第267條規定，其效力及於全部，法院自屬有權全部審判。
四、原審就此部分為科刑之判決，固非無見，惟㈠原判決對於屬起訴效力所及而未於起訴書中敘明之部分，疏未論列，自有未合。㈡商業會計法於95年5月24日修正公布，00年0月00日生效，該法第71條之刑度由「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15萬元以下罰金」提高為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60萬元以下罰金」，行為後法律變更，原審不及比較新舊法，亦有未合。被告上訴意旨否認犯罪，指摘原判決不當，固無足取，但原判決既有如上所述可議之處，即屬無可維持，應由本院撤銷改判，爰審酌被告係累犯，身為記帳業者，竟幫助文渼企業公司逃漏營業稅，知法犯法，不僅影響國家稅捐機關課稅之正確性，影響國家稅捐收入，且損害於偉展科技（股）公司，行為惡害非輕，本應嚴懲，惟念及被告坦承部分犯行，並參以本件逃漏營業稅之金額為25,000元等一切情狀，量處如主文所示之刑，以資懲儆。至偽造如附表編號1所示之發票及其上盜用之印文，該印文，並非偽造之印文，自不能適用刑法第219條諭知沒收。發票雖係被告犯本罪所用之物，惟已交付他人，且非違禁物，爰不宣告沒收之。又查行為雖適合於犯罪構成要件之規定，但如無實質之違法性時，仍難成立犯罪。擅用他人之空白信紙一張，雖其行為適合刑法第335條第1項之侵占罪構成要件，但該信紙一張所值無幾，其侵害之法益及行為均極輕微，在一般社會倫理觀念上尚難認有科以刑罰之必要。且此項行為，不予追訴處罰，亦不違反社會共同生活之法律秩序，自得視為無實質之違法性，而不應繩之以法（最高法院74年度台上字第4225號判例意旨參照）。本件被告擅自取用如附表編號1所示之發票2紙，縱其行為符合侵占或業務侵占之構成要件，依前開判例意旨，亦因欠缺違法性而不罰。而此部分既未經檢察官起訴，且起訴犯罪事實亦未載明此事實，故不在本院審究範圍內，附此敘明。
五、公訴意旨另略以：被告甲○○係從事代書業務之人，91年4月間，告訴人即偉展科技（股）公司負責人丙○○將該公司之公司章、統一發票專用章、負責人及股東印章等證件，交付被告辦理公司營利事業登記事項變更登記及復業手續。詎被告與曾建文（另簽分案偵辦），竟共同基於偽造文書及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，由被告利用為偉展科技（股）公司辦理復業之際，持該公司負責人印章及統一發票專用章，領取偉展科技（股）公司91年5、6月份統一發票後，明知偉展公司與附表編號2至4號、編號7號所示之公司，實際上並無交易行為，竟於91年5、6月間，先虛偽開立如附表編號2至4號、7號所示之發票，並於蓋用該公司統一發票專用章後，擅自販售予附表編號2至4號、編號7所示之公司。又被告復承前開同一犯意，於91年6月間，未經偉展科技（股）公司同意，擅自持該公司負責人印章、統一發票專用章，領取偉展科技（股）公司同年7、8月份統一發票，並於填載如附表編號5、6、8號所示發票資料後，販售予如附表編號5、6、8號所示之公司。嗣告訴人丙○○於91年7月底某日，發現被告盜開前開發票後，即向被告取回上開公司印章等證件（統一發票購票證除外）及部分91年
7、8月份空白統一發票（號碼NX00000000號至00000000號）。詎被告仍於91年7、8間，偽刻統一發票專用章「偉展科技企業有限公司」，並盜蓋於偉展科技（股）公司91年7、8月份營業人銷售額與稅額申報書，持向高雄縣政府稅捐稽徵處申報營利事業所得稅。被告虛偽開立如附表編號2至
8號所示發票金額合計3億7,794萬8,499元，並販賣予附表編號2至8號所示之公司，使該公司持以向稅捐機關申報營利事業所得稅，並因而使其營業成本增加，營業利潤減少，連續幫助該公司逃漏營利事業所得稅合計18,897,431元，足以生損害於偉展科技（股）公司及稅捐機關核稅之正確性等情。認被告共同涉犯刑法第216條、第210條行使偽造私文書罪嫌；稅捐稽徵法第43條第1項之罪嫌等語。
㈠公訴人認被告涉犯上開罪嫌，係以：⑴被告盜開如附表編號
2號至8號所示之發票，業據告訴人指訴甚詳，並經證人簡明賢、黃新發於偵查中證陳明確；⑵告訴人於91年7月底某日，已與證人簡明賢前往被告住處，取回偉展科技（股）公司發票章，惟該公司91年7、8月份營業人銷售額與稅額申報書之「申報單位蓋用處」欄位，卻蓋用「偉展科技企業有限公司」發票章，顯見被告為達販賣發票之目的，於盜領該公司發票後，乃盜刻「偉展科技企業有限公司」發票章，並蓋於前開申報書；⑶告訴人丙○○既未簽約同意轉讓偉展科技（股）公司，豈有事先同意將發票交予受讓人使用等情，資為論罪依據。訊據被告否認上開犯行，辯稱：「我受告訴人委託代為辦理偉展科技（股）公司復業，並領取統一發票後，再受告訴人委託辦理公司轉讓，約定轉讓金額為9萬元。嗣於91年6月間，經由 王恩賢 介紹，與自稱『王先生』之丁○○接洽轉讓事宜，丁○○同意以9萬元購買上開公司，但要求先保管公司91年5、6月份之發票，我不疑有他，乃將發票交予丁○○，並收取訂金2萬元，告訴人亦知此事。
之後，告訴人復提高轉讓金額為12萬元，丁○○雖同意，但仍要求保管91年7、8月份之發票，我又將發票交予丁○○，並通知告訴人至我事務所辦理轉讓事宜。惟當告訴人得知發票遭盜開後，即與簡明賢至我事務所取回91年7、8月間發票，並要求轉由黃新發辦理過戶，後來因告訴人提高轉讓金額為15萬元，且因發票遭盜開金額甚鉅，故未辦理過戶。
我未盜開、販賣發票，亦未盜刻偉展企業有限公司發票章後，蓋印於91年7、8月營業人銷售額與稅額申報書之『申報單位蓋用處』欄位等語。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不
能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項及第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據；又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎；而刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之積極證據，係指適合於被告犯罪事實之認定之積極證據而言，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內；然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，致使無從形成有罪之確信，根據「罪證有疑，利於被告」之證據法則，即不得遽為不利被告之認定（最高法院30年度上字第816號、29年度上字第3105號、40年度台上字第86號及76年度台上字第4986號判例意旨參照）。
㈢經查：
⑴告訴人係偉展科技（股）公司負責人，因該公司於90年6月
1日起未經申請擅自歇業他遷不明，高雄縣政府稅捐稽徵處乃依營業稅法第30條、第31條之規定，於91年4月18日函請告訴人攜帶原申請登記之公司、負責人印章及請領之證照，向原登記之主管機關辦理繼續停業、變更地址或歇業登記，嗣告訴人即將公司大小印章、股東印章、發票印章及相關資料交予被告辦理。另被告受委託後，乃向稅捐機關申請偉展科技（股）公司自91年5月1日復業，並於91年5月20日填具使用統一發票申請書，向高雄縣政府稅捐稽徵處申請核發
3聯式統一發票購買證。而被告取得購買證後，即先後領用91年5、6月份發票1本（即MY00000000號至MY00000000號，計50張）；7、8月份發票2本（即NX00000000號至NX00000000號、NX00000000號至00000000號，各50張）。之後，上開發票遭人開立如附表所示之金額，並填具營業人銷售額與稅額申報書，分別於91年7月17日（申報91年5、6月之銷項、進項情形，含發票開立）、91年9月17日（申報91年
7、8月之銷項、進項情形，含發票開立）向高雄縣政府稅捐稽徵處申報之事實，業據被告自承在卷（見原審卷㈠第30頁第1-4行、第13-17行、第150頁）。並有高雄縣政府稅捐稽徵處91年4月18日高縣稅工字第0910037184號函、91年10月11日高縣稅工字第0910104220號函附申報書及統一發票明細、91年10月31日高縣稅工字第0910110195號函附購買證名冊；財政部臺灣省南區國稅局高縣分局93年2月26日南區國稅高縣三字第0930016767號函附統一發票購買明細；使用統一發票申請書、稅務異動原因電腦畫面附卷可參（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第24頁以下、第33頁、第35頁、第61頁以下，原審卷㈠第168頁以下；資料冊卷第24頁）。是此部分之事實，應堪認定。
⑵又告訴人雖於偵查中及原審法院審理中陳稱：「為辦理公司
遷移，乃將公司大小印章、發票章及股東印章等，交付被告，但被告未經同意，擅自領取偉展科技（股）公司91年5、
6月份及7、8月份之發票，嗣我為瞭解盜開發票情形，乃於91年8月22日前往黃新發會計事務所，欲透過買賣公司之方式，瞭解被告盜開發票之情形」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第50頁背面第4-8行；原審卷㈠第31頁倒數第6行以下）。惟觀之前開高雄縣政府稅捐稽徵處91年4月18日高縣稅工字第0910037184號函文，該處係函請告訴人攜帶原申請登記之公司、負責人印章及請領之證照，向原登記之主管機關辦理繼續停業、變更地址或歇業登記，然告訴人竟將與申辦前開事項無關之股東印章、發票印章交予被告，則被告是否僅係單純辦理公司遷移（或復業），已非無疑。況偉展科技（股）公司自90年6月間起即未再領用發票，有財政部臺灣省南區國稅局高縣分局前開統一發票購買明細可參。而告訴人亦自承：「我本為偉展科技（股）公司負責人，因生意失敗，積欠款項，房子經拍賣3次，無法拍定」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第50頁背面第1-2行）。顯見告訴人於收受高雄縣政府稅捐稽徵處前開函文之前，偉展科技（股）公司業務已經停止運作，實際上並無營業，基於告訴人係因接獲高雄縣政府稅捐稽徵處前開函文，乃委託被告辦理公司遷移（或復業），並非因實際上重新營業之考量，而委託告訴人辦理，則告訴人既無復業後營業之意思，依其經營公司業務多年，其間多次委託他人辦理公司登記事宜之經驗，僅須單純交付前開公司及負責人印章，委託被告辦理繼續停業、變更地址或歇業登記即可，實無須交付涉及請領發票營業之發票章；亦無須交付涉及公司轉讓、章程變更之股東印章，告訴人竟交付上開印章，就該印章之使用用途而言，被告辯稱：「我受告訴人委託代為辦理偉展科技（股）公司復業，並領取統一發票後，再受告訴人委託辦理公司轉讓」等語，尚非無據，應堪採信。再者，證人簡明賢於原審院審理中證稱：「91年7月14日至7月16日間之某日早上，告訴人向我表示公司要賣予他人，手續要如何辦理，並稱公司尚未過戶，發票已被開立千萬元，並於當日晚上與告訴人至被告住處，被告表示告訴人之公司執照已賣予他人」等語（見原審卷㈠第32頁第8-12行）；證人黃新發亦於偵查中證稱：「其實被告也會辦理公司過戶事宜，但告訴人表示被開立那麼多發票，已對被告不信任，故才找我辦理」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第56頁背面倒數第5行以下）。因91年5、6月之發票開立情形，係透過書立營業人銷售額與稅額申報書，於91年7月17日向稅捐機關申報，已如前述，故稅捐機關應於91年7月17日之後，方知偉展科技（股）公司發票開立情形。且高雄縣政府稅捐稽徵處遲至91年8月6日，始以高縣稅工字第0910076535號函通知告訴人說明偉展科技（股）公司於91年5、6月間，向高雄市詮揚國際科技有限公司進貨情形，有該函文附卷可參（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第42頁）；而告訴人亦於偵查中自陳：「於91年8月間接到高雄縣政府稅捐稽徵處函，要我出面說明，方知盜開發票情事」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第50頁背面倒數第5行以下）。是稅捐機關既於91年7月17日之後，方知偉展科技（股）公司發票開立情形，顯見縱稅捐機關查覺發票盜開情形而通知告訴人，告訴人亦應於91年7月17日之後，方知前開情形，始有可能於該日之後，向證人簡明賢陳述發票開立情形。因此，證人簡明賢前開關於與告訴人見面日期之證述，應屬誤會，但不論如何，由於告訴人係先與簡明賢見面後，再至黃新發會計事務所商談公司轉讓事宜（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第55頁背面第5-9行之告訴人陳述事情先後），而告訴人與被告至黃新發會計事務所以前，已向證人簡明賢表示：「公司要賣予他人，尚未過戶，發票已被開立千萬元」等語，足徵告訴人與證人簡明賢見面之前及與被告在黃新發會計事務所商談公司轉讓事宜之前，告訴人已決定要將偉展科技（股）公司賣予他人，並透過被告接洽，嗣因發現被開立發票，始轉至黃新發會計事務所辦理。 益徵 告訴人所稱「為瞭解盜開發票情形，乃於91年8月22日前往黃新發會計事務所，欲透過買賣公司之方式，瞭解被告盜開發票之情形（即事實上並無出賣公司之意思）」等語，應與事實不符。
⑶證人簡明賢固於偵查中證稱：「與告訴人至被告住處時，被
告承認開立偉展科技（股）公司91年5、6月之發票」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第56頁背面第2-5行）；而證人黃新發亦於偵查中證述：「在我事務所辦理買賣公司股份時，被告曾承認開立1億多元之發票」等語（見台灣高雄地方法院檢察署91年度他字第4177號卷第57頁第5-7行）。惟因證人簡明賢嗣於原審法院審理時改稱：「係91年7、8間，經由告訴人轉述，才知被告開立91年5至8月之發票」等語（見原審卷㈠第32頁倒數第4行至第33頁第1行）；證人黃新發亦於原審法院審理中改陳：「經由『告訴人告知』，才得知開立發票之事，係要『買公司之人開立發票』」等語（見原審卷㈡第245頁倒數第7行至第246頁第5行、第248頁第9行至第25行）。且觀之被告代告訴人辦理偉展科技（股）公司復業時，曾於91年5月2日、91年5月20日，分別書立承諾書、使用統一發票申請書（見資料卷第23-24頁），其上所書寫之「有限公司」等字，與偉展科技（股）公司於91年7、8月間開立予偟城有限公司之發票上（見資料卷第111-118頁），所書寫之「有限公司」等字，以肉眼觀之，不論筆劃、勾捺之書寫方式不同，其中最大之差異點，在於「限」字之左部首，被告係書寫「ㄗ」，與發票上所書寫之方式不同，顯見上開發票應非被告開立。此外，復參以證人丁○○於警詢中陳稱：「約於91年間，透過友人介紹，認識在高雄地區從事記帳業務之被告，當時被告 仲介 偉展科技（股）公司之發票供我使用」等語（見台灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第23434號卷第378頁倒數第4行以下），足徵證人丁○○係向被告取得發票後，開立使用。從而，因證人簡明賢、黃新發係經由告訴人陳述，而得知發票遭被告盜開，並非親耳聽聞被告承認盜開之事；且依卷證資料，僅能證明被告將發票交予證人丁○○，並無證據證明該發票係由被告開立，是公訴人以告訴人、證人黃新發、簡明賢前開陳述、證述，即認被告盜開發票後，對外販售發票，容有誤會。
⑷依卷內資料，偉展科技（股）公司固填具營業人銷售額與稅
額申報書，固分別於91年7月17日、91年9月17日，向高雄縣政府稅捐稽徵處申報。惟其中91年7月17日申報之營業人銷售額與稅額申報書上，關於「偉展科技企業股份有限公司」、「丙○○」及「高雄縣○○鄉○○村○○○路○○○號1樓」等字之記載，以肉眼觀之，不論筆劃、勾捺之書寫方式，均核與前開被告所書寫承諾書、使用統一發票申請書上之同一字體不符。最大之差異點，乃在於「技」、「份」、「建」、「隆」、「鳳」等字，均有明顯之不同處。顯見該91年7月17日申報之營業人銷售額與稅額申報書，應非被告書寫甚明。再者，91年9月17日申報之營業人銷售額與稅額申報書，係以電腦打字，無法經由字體書寫個別化而判斷係被告所為。況縱告訴人指陳：「曾於91年7、8月間，與證人簡明賢至被告住處，取回偉展科技（股）公司之發票章」等語，係屬真實，但依卷內資料，經由肉眼判斷，已足資認定
91年7月17日申報之營業人銷售額與稅額申報書，並非被告所書寫，就承辦業務之一致性而言，實無法認定91年9月17日申報之營業人銷售額與稅額申報書，係由被告書寫。本件檢察官先認被告係填載營業人銷售額與稅額申報書之人，並因告訴人已取回發票章，即推認「偉展科技企業有限公司」之發票章，係由被告盜刻後，再偽蓋於前開申請書上，不僅就何人填載申請書等事實，認定有誤；且就被告如何偽刻、偽蓋發票章之事項，亦未具體舉證。基於前開說明，並參以證人丁○○前開關於「被告仲介偉展科技（股）公司之發票供其使用」之證詞，可知證人丁○○係實際使用發票之人，既無證據證明被告開立發票，被告如何得知發票開立情形，並製作前開申請書，附具發票明細，是尚難認定被告有偽刻發票章後，用以偽造前開申請書之犯行。
⑸95年11月28日本院審理時經檢辯雙方交互詰問證人乙○○，
據證人乙○○結證稱:「我曾開設明益公司而請被告代為記帳，明益公司後來沒有營業，委託被告為我處理轉讓。如何轉讓過程我不知道，全權委託被告，不認識丁○○，委託被告轉讓明益公司時，不認識『 王仔 』，我和『王仔』見過面，但是和明益公司無關。乃被告帶我去見『王仔』」等語。⑹另刑法之共同正犯，除同謀犯僅以其參與犯罪之謀議為其犯
罪構成要件外，一般共同正犯，係採客觀主義，以共同實施構成犯罪事實之行為為成立要件，共犯相互間，若有共同實施犯罪行為之意思，雖祇分擔一部分行為，仍應就全部犯罪事實共同負責，惟其所為之一部行為，須為構成犯罪事實之內容，始有分擔實施可言。本件檢察官認被告與曾建文間，就盜開發票販賣、幫助逃漏稅及偽造營業人銷售額與稅額申報書等犯行，具有犯意聯絡及行為分擔。惟就客觀構成要件而言，被告並未參與盜開發票販賣及偽造營業人銷售額與稅額申報書，已如前述，遑論有何幫助逃漏稅行為。再就主觀構成要件而論，被告雖提供發票予證人丁○○使用（起訴書誤載為曾建文），而該發票上亦蓋有被告所保管之偉展科技（股）公司之發票章。然審酌告訴人於發現發票被開立之前，已委託被告代為尋找買主，領取發票，辦理偉展科技（股）公司轉讓事宜，業如前述。並參以證人曾建文於原審法院審理中證稱：「91年6月21日交保出監後，『 阿林仔 』（即證人丁○○）表示要開設公司，要我出名擔任負責人(即偉展科技（股）公司)，我就將身分證交予『阿林仔』，並曾與被告至會計事務所（即黃新發會計事務所）」等語（見原審卷㈡第193頁第1行至第4行、第195頁第1行至第4行、第15行以下）。證人丁○○亦於警詢中陳述：「約於91年間，透過友人介紹，認識在高雄地區從事記帳業務之被告，當時被告仲介偉展科技（股）公司之發票供其使用」等語（見台灣高雄地方法院檢察署92年度偵字第23434號卷第378頁倒數第4行以下）。及證人黃新發於原審法院審理中證稱：「告訴人曾詢及公司過戶後，發票應由何人負責繳稅」等語（見原審卷㈡第245頁第8行第15行）；證人簡明賢於原審法院審理中證陳：「告訴人表示公司要賣予他人，手續要如何辦理，並稱公司尚未過戶，發票已被開立千萬元」等語（出處詳前）。足見告訴人係透過被告代為辦理偉展科技（股）公司轉讓，嗣被告經由友人介紹，與證人丁○○接洽公司轉讓事宜，證人丁○○同意買受後，則以曾建文出名擔任負責人，而告訴人亦同意出賣，僅因公司過戶前，發票已遭開立，且金額龐大，告訴人慮及公司過戶後，須由其負擔稅捐，乃反悔而不願辦理公司過戶甚明。因此，本件之重點並不在於發票交付，如發票交付後，未遭盜開，告訴人仍會依約辦理公司轉讓，是檢察官以告訴人既未簽約同意轉讓偉展科技（股）公司，豈有事先同意將發票交予受讓人使用，即認被告犯罪，尚嫌速斷。此外，依卷證資料，僅能證明被告係單純公司轉讓之仲介者，並無證據證明被告與證人丁○○共謀犯罪，再推由證人丁○○盜開發票販賣。是依前開說明，被告與證人丁○○相互間，並無共同實施犯罪行為之意思，被告亦未參與實施犯罪行為，尚難認被告共同盜開發票販賣、幫助逃漏稅及偽造營業人銷售額與稅額申報書等犯行。從而，公訴人所指之證據方法，均不足以證明被告犯罪；且查無其他積極證據足資證明被告有公訴人所指之犯行，既不能證明被告犯罪，原應為無罪判決之諭知，惟公訴人認此部分之犯行與前開起訴論罪科刑部分，具有裁判上一罪之關係，爰不另為無罪判決之諭知。檢察官上訴意旨仍執前詞，指摘原判決不當，求為有罪之判決，並無證據以實其說，此部分上訴無理由，應予駁回。
㈣被告及其辯護人於原審雖聲請傳訊證人丁○○、王恩賢、李
俊慶、 蕭智明 、 許林桂 及如附表編號2、3、4、6、7、
8號所示之負責人，資以證明被告並無公訴人所指之犯行。惟上開證人或因傳拘未著，無法傳訊；或因罹有精神病，無法到庭為完全之陳述，有傳票、拘票及醫院函文可參，是上開調查證據之聲請，應均予駁回，本院審理時，辯護人再度聲請傳訊證人丁○○，仍傳訊無著，俟已表示捨棄傳訊，爰不再予傳訊，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第
299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第2項、第1項，修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第216條、第210條，第55條、第47條，判決如主文。
本案經檢察官邱榮藏到庭執行職務。
中華民國96年1月2日
刑事第六庭審判長法官林正雄
法官黃壽燕法官陳啟造以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國96年1月2日
書記官黃琳群附錄本判決論罪科刑法條：
刑法第210條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5年以下有期徒刑。
刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表：
┌───┬───────┬───────────┬────────┬────────┐│編號│發票開立月份│公司名稱│發票號碼│金額（新臺幣元）│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│1│91年5、6月│文渼企業有限公司│MY00000000│252,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│248,000││││├────────┼────────┤│││││計500,000│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│2│91年5、6月│竣興實業有限公司│MY00000000│3,323,430││││├────────┼────────┤││││MY00000000│775,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,510,800││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,707,765││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,555,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,766,100││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,560,480││││├────────┼────────┤││││MY00000000│653,426││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,866,900││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,840,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│850,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,000,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,510,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,288,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,169,400││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,002,475││││├────────┼────────┤││││MY00000000│155,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,806,250││││├────────┼────────┤│││││計34,340,026│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│3│91年5、6月│禧曜工程有限公司│MY00000000│2,580,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,632,800││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,750,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,766,300││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,468,095││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,632,800││││├────────┼────────┤││││MY00000000│1,495,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│82,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,037,040││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,601,384││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,990,410││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,897,500││││├────────┼────────┤││││MY00000000│477,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,224,925││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,259,080││││├────────┼────────┤││││MY00000000│381,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,217,500││││├────────┼────────┤││││MY00000000│900,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│2,360,000││││├────────┼────────┤│││││計44,752,834│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│4│91年5、6月│智慧嘉科技有限公司│MY00000000│694,200││││├────────┼────────┤││││MY00000000│703,100││││├────────┼────────┤││││MY00000000│703,100││││├────────┼────────┤││││MY00000000│703,100││││├────────┼────────┤││││MY00000000│712,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│729,800││││├────────┼────────┤││││MY00000000│729,800││││├────────┼────────┤│││││計4,975,100│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│5│91年7、8月│曠達科技有限公司│NX00000000│22,797,140││││├────────┼────────┤││││NX00000000│32,515,600││││├────────┼────────┤││││NX00000000│2,122,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│18,903,856││││├────────┼────────┤││││NX00000000│37,159,600││││├────────┼────────┤││││NX00000000│22,300,640││││├────────┼────────┤││││NX00000000│7,652,476││││├────────┼────────┤││││NX00000000│17,275,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│2,998,176││││├────────┼────────┤│││││計163,724,488│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│6│91年7、8月│汰捷科技股份有限公司│NX00000000│724,500││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│702,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│846,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│802,800││││├────────┼────────┤││││NX00000000│819,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│810,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│802,800││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│802,800││││├────────┼────────┤││││NX00000000│810,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│702,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│810,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│819,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│846,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│564,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│702,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│685,729││││├────────┼────────┤││││NX00000000│836,000││││├────────┼────────┤│││││計19,772,629│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│7│91年5、6月│茂蚵貿易有限公司│MY00000000│5,992,500││││├────────┼────────┤││││MY00000000│5,670,400││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,894,000││││├────────┼────────┤││││MY00000000│3,938,250││││├────────┼────────┤│││││19,495,150│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│8│91年7、8月│明益工程企業有限公司│NX00000000│19,768,602││││已於91年8月2日更名為├────────┼────────┤│││偟城有限公司│NX00000000│32,007,494││││├────────┼────────┤││││NX00000000│2,805,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│21,254,100││││├────────┼────────┤││││NX00000000│11,732,236││││├────────┼────────┤││││NX00000000│717,000││││├────────┼────────┤││││NX00000000│2,103,840││││├────────┼────────┤│││││計90,388,272│├───┼───────┼───────────┼────────┼────────┤│││││總計377,948,499│││││├────────┤│││││總稅額18,897,431│└───┴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