臺北高等行政法院93年度訴字第787號判決

裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第787號判決

裁判日期：民國94年04月28日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
93年度訴字第00787號原告環緯股份有限公司代表人甲○○訴訟代表人 施博文 （會計師）被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代表人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年1月7日臺財訴字第0920057361號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國88年度未分配盈餘申報，原列報減除彌補以往年度之虧損新台幣（下同）2,726,961元，經被告初查以其88年度財務會計帳載為稅後純損1,736,588元，依所得稅法施行細則第48條之10第4項規定，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損，乃調整其88年度彌補以往年度之虧損數為零元，並依所得稅法第66條之9第2項規定，核定原告88年度未分配盈餘為2,726,962元，加徵10%之營利事業所得稅272,696元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告以原告88年度財務會計帳載為稅後純損，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損，調整其本年度彌補以往年度之虧損數為零元，有無違誤？㈠原告主張之理由：
⒈按法律立法原意之解釋應注重法律發生之原因、理由及立
法背景，本於邏輯推理，求其涵意，稅法之解釋應本於租稅法律主義之精神，並依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則。所得稅法第66條之9第2項其立法意旨為「為正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰於第二項明定未分配盈餘之計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。」則「彌補以往年度之虧損」依其文義解釋及立法解釋，應不論有無實際彌補以往年度虧損，只要有以往年度虧損，依法可自未分配盈餘減除。
⒉按司法院釋字第217號解釋「‧‧‧課稅原因事實之有無
及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之範圍。‧‧‧」另依所得稅法第22條規定：
「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。其非公司組織者，得因原有習慣或因營業範圍狹小，申報該管稽徵機關採用現金收付制。」未分配盈餘之計算縱依稅捐稽徵機關核定之盈餘為準，然為符合公司會計之應計基礎制，對於因公司不能分配之盈餘應准許先行扣除後再加計應加徵10%之營利事業所得稅。
⒊授權命令之訂定，應在授權範圍內，以不違反授權立法目
的。所得稅法施行細則其法律位階係屬「命令」，其訂定範圍，須依「授權命令不違反授權目的」之意旨。被告援引已逾越所得稅法規定之所得稅法施行細則第48條之10第4項規定補徵原告272,696元之處分，形成以施行細則約束本法彌補「以往年度虧損」之範圍，增加法所無之限制，造成實際上盈餘為負數，卻須就未分配盈餘加營利所得稅，違反租稅正義及司法院釋字第420號解釋意旨。
㈡被告主張之理由：
⒈原告88年度未分配盈餘，申報「彌補以往年度之虧損」為
2,726,961元，被告初查以其88年度財務會計帳載為稅後純損1,736,588元，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損，乃調整核定「彌補以往年度之虧損」為0元，核定本期（88）未分配盈餘為2,726,962元，應加徵10%營利事業所得稅為272,696元〔2,726,962×10％=272,696〕。
⒉查所得稅法施行細則係依據所得稅法第121條之立法授權
而訂定，此由所得稅法施行細則第1條及所得稅法第121條訂有明文可知。所得稅法施行細則係主管稅務機關，依據法律或有關法令規定意旨，就各類稅款調查、審核及徵收訂定細則，係為執行所得稅法之規定而訂定，俾使全國各稅捐稽徵機關與營利事業一體適用遵循，並未逾越所得稅法之規定或加重人民負擔，與憲法亦無抵觸。原告88年度未分配盈餘，申報「彌補以往年度之虧損」2,726,961元，被告原核以原告88年度財務會計帳載為稅後純損1,736,588元，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損，有原告88年度資產負債表附案為憑，乃調整核定「彌補以往年度之虧損」為0元，核定88年度未分配盈餘為2,726,962元，並無違誤。
理由
一、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公債，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。五、依本國與外國所訂之條約，或依本國與外國或國際機構就經濟援助或貸款協議所訂之契約中，規定應提列之償債基金準備，或對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈餘提列或限制部分。六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金。七、依證券交易法第四十一條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特別盈餘公積。八、處分固定資產之溢價收入作為資本公積者。九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，具有合法憑證及能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。前項第三款至第八款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。第二項未分配盈餘之計算，如於申報時尚未經稽徵機關核定者，得以申報數計算之。其後經核定調整時，稽徵機關應依第一百條規定辦理。第二項所稱課稅所得額，其經會計師查核簽證申報之案件，應以納稅義務人申報數為準計算。」「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」為行為時所得稅法第66條之9及同法施行細則第48條之10第4項所明定。
二、原告88年度未分配盈餘申報，原列報減除彌補以往年度之虧損2,726,961元，經被告以其本年度財務會計帳載為稅後純損1,736,588元，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損，調整其88年度彌補以往年度之虧損數為零元，並依所得稅法第66條之9第2項規定，核定原告88年度未分配盈餘為2,726,962元，加徵10%之營利事業所得稅272,696元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張所得稅法第66條之9第2項所謂「彌補以往年度之虧損」，依其文義解釋及立法意旨，應不論有無實際彌補以往年度虧損，只要有以往年度虧損，即可自未分配盈餘減除，被告援引所得稅法施行細則第48條之10第4項規定限縮彌補「以往年度虧損」之範圍，係增加法所無之限制云云。經查原告88年度財務會計帳載為稅後純損1,736,588元，並無盈餘可供彌補以往年度之虧損之事實，有其資產負債表在原處分卷可稽，且為原告所不爭執。是被告將原告列報未分配盈餘減除彌補以往年度虧損之2,726,961元，調整為零元，訴願決定予以維持，揆諸首開規定，並無不合。又所得稅法第66條之9第2項規定，係關於稅務上所為之計算，其第2款規定之未分配盈餘減項為「彌補以往年度虧損」，自係指實際彌補以往年度虧損之數額，所得稅法施行細則第48條之10第4項規定與該母法規定並無不符，並未增加法律所無之限制，而被告依法核稅，亦無違反租稅正義及司法院釋字第217、420號解釋意旨可言，原告主張無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告仍執前詞請求撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年4月28日
第二庭審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年4月28日
書記官王俊權