裁判字號：臺北高等行政法院91年交訴字第4號判決
裁判日期：民國92年06月18日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度交訴字第四號
原告甲○○
送達代收人乙○訴訟代理人丙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年三月二十七日台八九訴字第○八六三八號再訴願決定，提起行政訴訟，經最高行政法院以九十一年度判字第一三四一號判決發交本院審理，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告配偶乙○○民國八十三年度綜合所得稅結算申報，原經被告核定。嗣被告依法務部調查局中部地區機動工作組（下稱調查局中機組）通報資料，以原告八十三年度有取自寶翊建設公司（下稱寶翊公司）及信用合作社之營利所得計新台幣（下同）七、○○六、六九六元漏未合併申報，短漏所得稅額二、三
五三、九○三元，除併課原告配偶八十三年度綜合所得稅外，並處以罰鍰一、一
七六、二○○元。原告就取自寶翊公司之營利所得七、○○○、○○○元及罰鍰部分申請復查，未獲變更，一再訴願均遭決定駁回，遂向行政法院（現改制為最高行政法院）提起行政訴訟，經最高行政法院於九十一年七月二十五日以九十一年度判字第一三四一號判決發交本院審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分、訴願及再訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告八十三年度取自寶翊公司之系爭所得七、○○○、○○○元，是否為其投資之營利所得？㈠原告主張之理由：
⒈系爭七、○○○、○○○元依關係人間支付流程、資金來源及最後歸屬，認定
為原告實質所得，自為原告所尊重。惟被告一再以寶翊公司負責人 陳中銘 於調查局中機組所作筆錄為唯一證據，認定原告以隱名方式投資，且依約定報酬方式，於八十二年收回投資本金，於八十三年收取利潤，對於最高行政法院九十一年度判字第一三四一號判決理由所指：「則原告究係直接投資寶翊公司？或透過陳中銘投資該公司（即由原告出資而以陳中銘為出名股東）？其投資金額有無列入寶翊公司帳戶？如未列入該公司帳戶，依上開所得稅法施行細則（按：第十一條）規定，能否認原告為該公司股東？原告所取得之利潤與寶翊公司之盈餘分配有無關係？其他股東又如何分配盈餘？原告與陳中銘關係如何？如僅係原告所稱之借款關係，則系爭所得究係所得稅法第十四條第一項第一類之營利所得或同項第十類之其他所得？均有待進一步釐清。被告未予查明，遽認系爭所得為原告之營利所得，一再訴願決定僅以縱陳中銘係以其個人帳戶支付系爭報酬，核屬其公司帳載是否實在問題，尚難否定系爭所得為原告之營利所得，均嫌速斷。」被告仍未釋明。
⒉被告另案核課原告贈與稅事件，前經原告以八十七年十一月五日復查補充理由
指出，原告原提之八十七年十月十二日復查申請書關於八十一年八月至十月間，參與「投資」台中市寶翊公司負責人陳中銘所推出之「中清大第」六、○○○、○○○元、「中港綠邸」一、○○○、○○○元等情，均係根據調查局中機組函所為陳述，並非原告真意。本件自始原告即主張系爭所得係因借貸關係所產生之利得，應屬陳中銘對原告之贈與所得，實非寶翊公司分派之盈餘，自無所得稅法第十四條第一項第一類營利所得之適用，應依同法條第一項第十類規定按其他所得歸屬課綜合所得稅。
⒊依「主張事實者應負舉證責任」、「違章之認定應憑證據，不得推測臆斷」原
則，本件應由稽徵機關負舉證責任。系爭七、○○○、○○○元原告自始主張為贈與，雖未為被告採認，但無逃避稅負之意。陳中銘於談話筆錄稱：「投資本金及支付利潤」等語，屬社會上金錢借貸之習慣用語，被告應調查違章證物或其他必要之證據，以查證談話筆錄與事實是否相符。
⒋寶質課稅係相對於表見課稅而言，依私法上形式，以利益取得人之名義判斷租
稅法律關係之歸屬，是為表見課稅之原則；適用實質課稅原則須形式上存在之事實與事實上存在之實質不一致，而依形式課稅將發生不公平之結果。被告以「實質課稅原則」為由，忽略現行稅法之規定，其適法性不無疑義。系爭所得
七、○○○、○○○元依「租稅法律主義」之本質，其納稅主體必須為「寶翊公司之股東」，原告如為公司組織之股東，則應以所得稅法施行細則第十一條：「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」規定為斷，如未合於此規定，即不得為盈餘分配納稅之主體，被告完全排除所得稅法施行細則第十一條規定之適用，有違租稅法律主義之本旨。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分
①本件據寶翊公司負責人陳中銘八十五年七月十一日於調查局中機組所作調查
筆錄供稱，可知原告八十一年間任台灣台中地方法院院長，係透過該法院庭長 胡景彬 投資陳中銘負責之寶翊建設建築案，並以隱名股東方式投資，且渠等隱名股東皆依約定之報酬方式，於八十二年收回投資本金，於八十三年收取利潤。又陳中銘開立支票償還投資本金及支付利潤之金額亦經查明分別存入原告之子帳戶內，此均有調查筆錄及資金流向明細附原卷可稽，原告稱系爭金額為陳中銘之贈與顯非足採。次查原告取得之營利所得除投資利潤七、
０００、０００元外，尚有台中第二、第六、第十一信用合作社之盈餘，該等所得有扣繳憑單附原處分機關卷可稽。
②依實質課稅原則，陳中銘邀集原告投資其負責之寶翊公司推出之中港綠邸及
中港大第工程，雙方約定投資報酬方式且獲兌現，縱陳中銘係以其個人帳戶支付系爭報酬，核屬其公司帳載是否實在問題，尚難據以否定系爭七、００
０、０００元係投資寶翊公司所取得之營利所得。③原告復稱其與寶翊公司負責人陳中銘之關係係屬金錢借貸關係，系爭所得係
因借貸關係所生之利得，應依所得稅法規定之其他所得計課綜合所得稅乙節。查依原告於本件復查申請書主張系爭營利所得七百萬元應屬陳中銘對其之贈與；另依原告八十七年十月十二日因不服被告八十七年五月十二日（八七）財北國稅財字第五Z0000000000、五Z0000000000號函，核定贈與存款予其二子 黃英彥 及 黃英程 課徵贈與稅及科處罰鍰事件之復查申請書，亦自承系爭所得係投資獲利，原告前後說詞不一，核不足採，且所稱屬金錢借貸關係，與陳中銘所為筆錄亦不相符，且未提供借貸契約等相關資料供核，所稱實不足採。
④本件相同案情胡景彬八十三年度綜合所得稅案，業經本院八十九年度訴字第一○九四號判決駁回原告之訴。
⒉罰鍰部分：
原告配偶乙○○辦理八十三年度綜合所得稅結算申報時，漏報營利事業所得計
七、００六、六九六元，短漏所得額二、三五三、九０三元，有卷附各類所得扣免繳憑單、資料傳票及調查局中機組八十七年一月十五日（八七）振廉字第一００四三號函影本、調查筆錄暨相關資金流向資料可稽，違章事證明確，被告依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額二、三五三、九０三元，分別按其情節處以所漏稅額０．五倍及０．二倍之罰鍰計一、一七六、二００元（計至百元），復查決定未准變更，並無不合。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，應處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第十四條第一項、第一百十條第一項所明定。
二、查原告八十三年度有取自寶翊公司之所得七、○○○、○○○元，及台中市第六信用合作社、第二信用合作社、第十一信用合作社之營利所得計六、六九六元，其配偶乙○○當年度綜合所得稅結算申報，漏未合併申報前開所得計七、○○六、六九六元之事實，有各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料、非扣繳所得資料傳票及調查局中機組八十七年一月十五日振廉字第一○○四三號函及所附寶翊公司負責人 吳中銘 之調查筆錄、相關資金流向表等件影本在原處分卷可稽，並為原告所不爭執，堪認為真實。是被告除將原告系爭營利所得併課原告配偶乙○○八十三年度綜合所得稅外，並按所漏稅額處以罰鍰，一再訴願決定遞予維持，並無不合。
三、原告雖主張其係以私人間融資之方式，提供現金七○○萬元供寶翊公司負責人陳中銘利用，約定二年後返還本金，附帶給予本金一倍之款項，核屬借貸關係而非投資，系爭所得並非盈餘分配，不應歸屬為營利所得，應係所得稅法第十四條第一項第十類之其他所得云云。惟查寶翊公司負責人陳中銘於八十五年七月十一日在調查局中機組所作調查筆錄陳稱：「八十一年間寶翊公司先後在台中市○○街推出『中港綠邸』、敦化路推出『中清大第』，期間我即向熟識之胡景彬詢問是否願意投資『中清大第』之建築案，胡景彬同意，但表示之前他投資其他建設公司，報酬方式為投資滿一年後返還本金，再一年後交付與本金同額之利潤，我同意比照辦理，胡景彬乃於八十一年六月間（詳細日期記不清楚）交付我面額六百萬元、一百五十萬元、四百五十萬元支票共三張，他表示他與甲○○各投資六百萬元。．．．後來我問胡景彬是否願再投資『中港綠邸』，他也同意，另交付面額一百一十萬、七十萬元支票各乙張，投資金額為一百八十萬元。事後甲○○透過胡景彬交付我一張面額一百萬元支票，表示也要投資『中港綠邸』，我亦同意，報酬則比照『中清大第』之投資模式。」「我收到胡景彬．．．甲○○等人支票後，即依先前講好之報酬方式，即開立我個人在台中市第一信用合作社儲蓄部帳號○二─○二─一○二九七五之支票作為支付投資本金及利潤之憑據。雖然我是在八十一年開立支票，但發票日分別為八十二年、八十三年，主要原因係依照大家說好之報酬方式，發票日八十二年的為償還投資本金，八十三年的則為支付利潤。」「（支票）均有兌現」陳中銘八十六年十一月十五日之調查筆錄亦稱：「上述法官我只認識甲○○、胡景彬．．．胡景彬投資『中港綠邸』一百八十萬元、『中清大第』六百萬元，甲○○投資『中港綠邸』一百萬元、『中清大第』六百萬元，．．．投資時間為八十一年間，八十二年間我先支付本金，八十三年間期滿二年時，我再另支付本金同額之利潤給他們」「我係開立我於台中市第一信用合作社儲蓄部帳號之支票予甲○○等法官，而我支付彼等本金及利潤之支票均兌現」等語，就原告係投資寶翊公司推出之「中清大第」「中港綠邸」建築及其過程、約定相關事項陳述甚詳，並非草率泛稱原告投資寶翊公司，參以原告確以前述約定方式取得本金及利潤，陳中銘所言自堪採信。況陳中銘將系爭款項存入原告之子黃英彥及黃英程銀行帳戶，被告另案課徵原告贈與稅並處罰鍰，原告於八十七年十月十二日提出之復查申請書，其理由欄之說明自始至終均稱系爭所得為其投資獲利，有該復查申請書影本在原處分卷可按。而原告於本件復查及一再訴願時，均稱系爭所得為陳中銘所為贈與，嗣於行政訴訟中改稱為借貸之利息所得，前後所言不一，果係借貸所生利息，豈有未自始一貫敘明之理？衡以原告當時任職台灣台中地方法院法官兼院長，依其身分，投資轄區內之建設公司獲取與本金顯不相當之高額利潤，本不適當，其透過當時任台中地方法院庭長之訴外人胡景彬為投資，自不宜明列於公司帳；此自寶翊公司負責人陳中銘明確指出原告投資該公司之特定建築案，且其係以私人帳戶支票支付原告之投資本金及利潤，益見原告係以隱名方式直接投資寶翊公司，要不得以其投資金額未列入寶翊公司帳戶，即認其非該公司股東。又本件如前所述顯不合常態之投資獲利，衡情顯非攤在枱面人皆有之，自不能與寶翊公司之盈餘分配或其他股東獲配盈餘等同論之，原告主張均無可採。從而原處分及一再訴願決定均違誤，原告徒執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年六月十八日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年六月十八日
書記官王俊權