最高行政法院89年度判字第1100號判決

裁判字號：最高行政法院89年判字第1100號判決

裁判日期：民國89年04月14日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十九年度判字第一一○○號
原告星翔工程有限公司代表人甲○○被告臺北市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年九月十八日台財訴字第八七二三一一○一七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國（下同）八十年十一至十二月間無進貨事實，卻取得封巨股份有限公司（下稱封巨公司）虛偽開立之統一發票二紙，金額計新台幣（下同）二、○○○、三二○元（不含稅），充當進項憑證扣抵銷項稅額，為被告查獲，核定其虛報進項稅額逃漏營業稅一○○、○一六元，嗣由被告所屬中南分處補徵所漏稅額，並由被告按所漏稅額處十五倍罰鍰計一、五○○、二○○元（計至百元為止），原告訴經台北市政府八十五年一月二十三日八四府訴字第八四○八四四七三號訴願決定將原處分關於按所漏稅額處十五倍罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰，其餘訴願駁回。原告循序提起再訴願及行政訴訟，嗣經本院以八十五年度判字第三一三四號判決：「再訴願決定、訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」被告依該判決意旨以八十六年三月六日八六北市稽法（乙）字第一○○○四一號重為復查決定：「原處分准予改按申請人所漏稅額處八倍罰鍰。」原告仍未甘服，循序提起一再訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、原告確有進貨事實：⑴有人證工地收料員 陳英雄 ，⑵有物證即送貨單（不能以聯號而不採信），⑶有付款記錄及公司大小章在領訖處蓋章。確實由該公司負責人親自領取貨款。至有關該批鋼筋用於何處，因事隔年久，且當時原告有多處工地，並相互支援，縱記憶不清，亦所難免，被告均不予採信，有欠公平。二、有關取得虛設行號之公司統一發票部分。鈞院八十三年度判字第二四四六號以及八十五年度判字第一三一○號判決均指出「營業人所取得進項憑證，縱為虛設行號之憑證，該虛設行號之公司為已申報當期之營業稅額，且已報繳營業稅者，則取得虛設行號憑證之營業人申報該憑證之扣抵稅額即無逃漏稅之處罰。」本案據原告所知該虛設之封巨公司已有申報當期之營業稅，是否確實被告查明即知，原告已將該進項稅款補繳在案，被告已有重複課稅之事實。三、本案已經鈞院八十五年度判字第三一三四號判決主文：「再訴願決定、訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」且本案有進項之事實，依司法院釋字第三三七號解釋已肯定應以有逃漏稅之結果為處罰與否之依據，若國庫無損失，則稽徵機關以營業稅法第五十一條作為處罰之依據，即有斟酌之餘地。縱本案有可罰之處，依財政部公佈之罰則倍數表，有進項之事實者及依修正營業稅法第五十一條第五款與增訂之稅捐稽徵法第四十八條之三處以漏稅額八倍罰鍰甚為不公，敬請將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：一、按營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」又行為時營業稅法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」而「．．．二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，．．．並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋示在案。又行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考規定，虛報進項稅額而無進貨事實者，按所漏稅額處十五倍罰鍰。而修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，虛報進項稅額而無進貨事實者，按所漏稅額處八倍罰鍰。二、本件原告無進貨事實，卻取得封巨公司虛偽開立之統一發票二紙，充當進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額之事實，有台灣台北地方法院八十三年度訴字第一○一五號刑事判決書及原告負責人八十三年六月十五日與受原告委託之 林錦堂 八十三年三月二十二日談話筆錄影本可稽，違章事證明確，並經鈞院八十五年判字第三一三四號判決確認在案。而原告既係取得虛設行號虛開之統一發票充當進項憑證，自無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實。惟其所提供之資料經被告查證結果，其中所檢附之封巨公司送貨單及請款單日期雖分別為八十年十一月及十二月之不同月份，惟單據（送貨單）號碼（0000000、0000000）竟然連號，且其鋼筋進料數量甚多，究係由何家運輸公司運送至工地卻無交代，又無簽收記錄，如何憑以付款﹖另據原告於復查申請時敍稱係以現金支付貨款，然請款單請領之現金究係由何人請領﹖為何未見簽收，而僅蓋封巨公司及負責人 陳金順章 ﹖原告均未有合理具體之說明。又所檢附合作金庫活期存摺陸續存、提資料，原告既未能詳細交代究係那幾筆現金支付貨款，自難證明其確有支付系爭貨款之事實；且原告提供與凱吉建設股份有限公司及 林黃美雲 之工程承攬書所載之工程期間為七十九年八月至八十年八月，惟系爭鋼筋之進料卻為八十年十一月及十二月，則關於原告製作談話筆錄時以系爭鋼筋係用於上開二件承包工程之陳述，要難採據。況原告雖主張確有向封巨公司進貨，惟其公司負責人於被告處接受調查時，自承於八十年間承包凱吉建設股份有限公司及林黃美雲合建南京東路四段一三○－一四○號大樓「鋼筋材料及綁紮加工工程」時，因需鋼筋，適時透過小包表示可以買到較便宜之鋼筋，乃請小包代為叫貨，同時提供發票，又於八十三年三月十四日出具之說明書中陳稱因趕工將部分工程轉包於封巨公司，於復查理由中則再改口稱因承包永燁建設股份有限公司之鋼筋工程（包工包料）而向封巨公司購進鋼筋，於提起訴願時卻稱係承包永輝建設股份有限公司鋼筋工程，於提起訴願時，改稱係承包永輝建設股份有限公司鋼筋工程，是其陳述前後不一，而被告亦曾以八十四年四月二十五日北市稽法（乙）字第五三三四五號函通知原告補送案關主張有進貨事實之具體事證，惟原告迄未能補具，既無具體事證以實其說，自難認定其有向封巨公司進貨之事實；又原告亦未舉出實際銷貨之營業人，而被告亦查無該進項稅額已依法報繳。其空言主張有進項之事實，顯非可採。從而，被告補徵原告所漏稅額，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無不當。又原告無進貨事實，而於八十年十一至十二月間取得封巨公司所虛偽開立統一發票，充當進項憑證，並持以扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，被告按原告所漏稅額一○○、○一六元處十五倍罰鍰，並無不合。三、營業稅法第五十一條業於八十四年八月二日修正公佈，並於同年九月一日施行，其漏稅罰鍰倍數已由原五倍至二十倍修正為一倍至十倍，稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表亦已配合修正，嗣被告重核結果，依八十五年七月三十日從新處罰，符合八十五年七月三十日公布增訂之稅捐稽徵法第四十八條之三規定及財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋意旨，重為復查決定業將罰鍰部分改按所漏稅額八倍罰鍰，並無不合，原告之訴為無理由，請予駁回等語。
理由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存營業稅法第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款分別定有明文。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件，有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者外，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。二、本件原告於八十年十一至十二月間無進貨事實，卻取得封巨公司虛偽開立之統一發票二紙，金額計二、○○○、三二○元（不含稅），充當進項憑證扣抵銷項稅額，被告核定其虛報進項稅額逃漏營業稅一○○、○一六元，由被告所屬中南分處補徵所漏稅額。原告循序起訴謂其確有自封巨公司進貨之事實，有送貨單、付款記錄及工地收料員陳英雄為證云云，查封巨公司係由案外人方 安楚 所虛設，有台灣台北地方法院八十三年度訴字第一○一五號刑事判決書影本可稽，而原告既係取得虛設行號虛開之統一發票充當進項憑證，自無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實。又原告所提供之資料經被告查證結果，其中封巨公司之送貨單及請款單日期雖分別為八十年十一月及十二月之不同月份，惟單據（送貨單）號碼（0000000、0000000）竟然連號，且其鋼筋進料數量甚多，究係由何家運輸公司運送至工地卻無交代，又無簽收記錄，如何憑以付款﹖另據原告於復查申請時訴稱係以現金支付貨款，然請款單請領之現金究係由何人請領﹖為何未見簽收，而僅蓋封巨公司及負責人陳金順章﹖原告均未有合理具體之說明。又所檢附合作金庫活期存摺陸續存、提資料，原告亦未能詳細交代究係那幾筆現金支付貨款，自難證明其確有支付系爭貨款之事實；且原告提供與凱吉建設股份有限公司及林黃美雲之工程承攬書所載之工程期間為七十九年八月至八十年八月，惟系爭鋼筋之進料卻為八十年十一月及十二月，則關於原告製作談話筆錄時以系爭鋼筋係用於上開二件承包工程之陳述，要難採信。況原告公司負責人於被告處接受調查時，自承其於八十年間承包凱吉建設股份有限公司及林黃美雲合建南京東路四段一三○－一四○號大樓「鋼筋材料及綁紮加工工程」時，因需鋼筋，適時透過小包表示可以買到較便宜之鋼筋，乃請小包代為叫貨，同時提供發票，又於八十三年三月十四日出具之說明書中陳稱因趕工將部分工程轉包於封巨公司，於復查理由中則再改口稱因承包永燁建設股份有限公司之鋼筋工程（包工包料）而向封巨公司購進鋼筋，於提起訴願時卻稱係承包永輝建設股份有限公司鋼筋工程，於提起再訴願時，又改稱承包凱吉建設股份有限公司．．．之鋼筋工程，其陳述前後不一，而被告亦曾以八十四年四月二十五日北市稽法（乙）字第五三三四五號函通知原告補送案關主張有進貨事實之具體事證，惟原告迄未能補具，既無具體事證以實其說，自難認定其有向封巨公司進貨之事實；又原告並未舉出實際銷貨之營業人，而被告亦查無該進項稅額已依法報繳等情，業據被告指明。又「我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」（本院八十七年七月七日第一次庭長評事聯席會議決議參照），是原告引用本院八十三年度判字第二四四六號以及八十五年度判字第一三一○號判決意旨「營業人所取得進項憑證，縱為虛設行號之憑證，該虛設行號之公司為已申報當期之營業稅額，且已報繳營業稅者，則取得虛設行號憑證之營業人申報該憑證之扣抵稅額即無逃漏稅之處罰。」云云，而為其有利之主張，尚難採取。況且本件原告應補徵其所漏營業稅額部分，業經本院八十五年判字第三一三四號判決確定，是原告違章事證明確，被告除對原告依違反營業稅法補徵稅款外，另認原告虛報進項稅額，逃漏營業稅，併依行為時營業稅法第五十一條第五款規定，處以罰鍰，自無不合。三、次查行為時營業稅法第五十一條第五款「納稅義務人虛報進項稅額者，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰」之規定，業於八十四年八月二日公布修正（同年九月一日施行）為按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，而八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」此所謂「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決，則本件有關違反營業稅法第五十一條第五款規定之處罰，自應適用八十四年八月二日修正公布、同年九月一日施行之營業稅法第五十一條第五款。從而，被告依裁處時之營業稅法第五十一條第五款處所漏稅額八倍之罰鍰，洵無不合。又行政機關在法定量罰範圍限度內，所為科罰金額（依倍數計算）核定處分，係其行政裁量之職權，除有適用法規或認定事實錯誤外，法院不宜予以干涉，是原告認被告所處八倍之罰鍰過高，對其不公云云，亦非可取。本件原處分（復查決定）並無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年四月十四日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 吳錦龍 評事 吳明鴻 評事 尤三 謀評事 陳光秀 右正本證明與原本無異
法院書記官葛雅慎中華民國八十九年四月十四日