裁判字號：臺灣高雄地方法院90年訴字第1791號刑事判決
裁判日期：民國90年10月31日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決九十年度訴字第一七九一號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告甲○○右列被告因違反商業會計法案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（九十年度偵字第六九七０號），經本院簡易庭受理後（九十年雄簡字第七四九號），認不宜以簡易判決處刑應適用通常程序審判，本院判決如左：
主文甲○○商業負責人以明知為不實事項而填製會計憑證，處拘役伍拾日，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又商業負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
事實
一、甲○○前於民國八十九年間，因違反稅捐稽徵法案件，經本院以八十九年訴字第一五九六號判處有期徒刑七月確定，現於高雄監獄高雄分監執行中（不構成累犯）。甲○○係設在高雄市○鎮區○○○路○○○巷○號五樓「年勝企業行」之負責人，負責製作員工薪資扣繳憑單及申報公司稅捐相關事宜，為從事業務之人，亦為商業會計法所稱之商業負責人。於八十七年間，明知 陳宏瑜 （原名 陳明川 、於八十九年二月三日改名）僅於八十五年間在年勝企業行承攬電銲部分工程，工作期間僅約一個月之工作天，且於八十六年間並未受僱於年勝企業行，亦未承攬相關工作，更未領取年勝企業行任何薪資或報酬，竟將行號內所存有之陳宏瑜身分資料，在前開年勝企業行所在地，於業務上填製之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（一式四份）商業會計憑證上，偽載陳明川（即陳宏瑜）於八十六年三月至七月之工資收入共新臺幣（下同）十萬元，並委由不知情之會計師，據以將上開不實之事項，登載於業務上作成之年勝企業行八十六年度營利事業所得稅結算申報書，以不實之薪資支出金額虛增年勝企業行八十六年之營業成本，進而持向財政部高雄市國稅局前鎮稽徵所申報扣抵八十六年度之營利事業所得稅，以此不正當方法逃漏年勝企業行八十六年度之營利事業所得稅為二萬五千元，足以生損害於陳宏瑜、會計主管機關對於商業會計管理之正確性及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經陳宏瑜檢舉暨財政部高雄市國稅局告發，由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑。
理由
壹、程序部分：被告甲○○前於八十八年間因違反稅捐稽徵法等案件，於九十年五月十一日經本院以八十九年易字第一五九六號判處有期徒刑七月。經查，被告於本件犯罪之時間點係在八十七年間為辦理繳納八十六年間之營利事業所得稅，始偽造被害人陳宏瑜之相關會計憑證及扣繳憑單，距離前開於八十八年間為繳交並辦理八十七年之營利事業所得稅之時間距離約有一年之久，且八十八年除偽造被害人陳宏瑜之相關會計憑證與扣繳憑單外，尚偽造被害人 莊福興 、 陳建樺 、 潘武德 、 曾士毓 、 翁輝政 及 劉國文 等人之會計憑證及以虛報前開被害人之薪資所得數額之方式逃漏八十七年之營利事業所得稅，據此尚難認被告是基於概括犯意自八十六年間起即起意以虛列員工薪資之方式連續逃漏八十六年及八十七年之「年勝企業行」之營利事業所得稅，二案間顯無裁判上一罪之關係，本院自應就本件被告違反商業會計法等案件依法審判，核先說明。
貳、實體部分：
一、訊據被告甲○○固坦承係年勝企業行之負責人，並負責製作員工薪資扣繳憑單及申報稅捐事宜，並明知於八十六年間未僱請或將工程轉由被害人陳宏瑜承攬，而於八十七年間申報年勝企業行八十六年度之營利事業所得稅時，列被害人陳明川（即陳宏瑜）於八十六年三月至同年七月在其年勝企業行任職，領取薪資十萬元，為年勝企業行八十六年度支薪資支出部分之項目，惟矢口否認稱有何違反前開犯行，辯稱：伊並非故意虛列被害人陳宏瑜之資料，而是伊在造冊時弄錯了云云。
二、經查：
（一）證人即被害人陳宏瑜於八十六年間並未受僱於被告所經營之年勝企業行，亦未承攬相關工程，於八十六年至八十七年間係在長基工程有限公司擔任消防工程事宜，伊曾在八十五年間，因在年勝企業行承接臨時工而將伊之資料交予被告等情，業據證人陳宏瑜指述綦詳（見九十年度偵字第六九七０號偵查卷第六頁之檢舉單及第二十七頁背面訊問筆錄）。
（二）又被告確為年勝企業行之負責人，其於八十七年申報年勝企業行八十六年度之營利事業所得稅時，因虛列被害人陳宏瑜薪資十萬元，所逃漏當年度營利事業所得稅金額為二萬五千元等情，亦有財政部高雄市國稅局九時年四月二日以財高國稅法字第九００一六二二八號函所檢附之被害人陳宏瑜八十六年度之各類所得暨免扣繳憑單、財政部高雄市國稅局營利事業所得稅核定年勝企業行之通知書、八十六年度營利事業所得結算申報書、資產負債表及八十六年度營利事業投資人明細及分配盈餘表各乙份在卷足憑。
（三）且被告不僅為年勝企業行之負責人，並負責擔任年勝企業行相關之記帳資料，就其所僱用之員工，及所發放之薪資當應知之熟稔，對於未在年勝企業行內工作或承攬工作，亦未領取任何薪資之被害人陳宏瑜，竟仍據以填製扣繳憑單及登載於營利事業所得稅結算申報書，其有明知為不實之事項而填製會計憑證及登載於業務上作成文書之犯行，甚為灼然。
（四）被告於上揭業務上作成之文書登載不實，並持以行使，足令被害人陳宏瑜受有須繳納此部分所得稅之危險，並影響稅捐稽徵主管機關課稅之正確性，足生損害於被害人陳宏瑜及稅捐主管機關，亦彰彰甚明。
（五）綜上所述，本件事證明確，被告前開所辯無非卸責、避就之詞，不足採信，本院事證明確，其犯行洵堪認定。
二、按扣繳憑單，係為證明扣繳事項與薪資發放所編製之憑證，屬「原始憑證」，乃係屬商業會計法第十五條、第十六條所定之內部原始商業會計憑證，經濟部八十六年六月四日經（八六）商字第八六二一０八０五號函釋甚明。核被告甲○○為商業負責人，明知被害人陳宏瑜於八十六年三月至七月間未在該行任職或承包工程而領取薪資，竟填製不實扣繳憑單之所為，係犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪；在其業務上所製作之文書即營利事業所得稅結算申報書上登載不實並持以行使，交由不知情之會計師向財政部高雄市國稅局申報年勝企業行八十六年度營利事業所得稅，以逃漏稅捐及致被害人陳宏瑜需補繳稅捐，足以生損害於被害人陳宏瑜及稅捐稽徵機關查核稅捐之正確性部分所為，則係犯刑法第二百十六條行使同法第二百十五條之業務上登載不實文書罪。公訴人雖未引用此部分之法條，惟於事實欄已明確記載此部分之犯罪事實，是被告所犯行使業務登載不實文書罪部分業經起訴，本院自應加以裁判。被告於業務上登載不實文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。其利用不知情之會計師為上開犯行，應成立間接正犯；另被告係公司法上規定之公司負責人，納稅義務人為年勝企業行虛列薪資藉以逃漏營利事業所得稅，依稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，應轉嫁於被告，由被告代負同法第四十一條以不正當方法逃漏稅捐刑責，核被告此部分所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪。被告所犯前開刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書（年勝企業行八十六年度營利事業所得稅結算申報書）罪、商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證（各類所得扣繳暨免扣繳憑單）罪，有方法結果之牽連關係，應從一重之商業會計法第七十一條第一款之罪處斷。又刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係。商業負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，商號以不正當方法逃漏稅捐，縱由該商業負責人代表商號為之，究非屬商業負責人本身之犯罪行為，自與該商業負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言，是被告所犯前揭商業會計法第七十一條第一款之罪、稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條之罪，應分論併罰之。爰審酌被告之素行不佳，有台灣高等法院被告全國前案紀錄表一份在卷可佐，其所逃漏之稅捐金額為二萬五千元，危害尚非重大，以虛列薪資作為逃漏稅手段，並考量其犯後在庭態度尚認良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。按被告於犯罪後，刑法第四十一條業已修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確定因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾六月者，亦同」，於九十年一月十日公布，同年一月十二日施行，是被告犯後法律已有變更，比較新舊法，以修正後之刑法第四十一條第一項較有利於被告，自應適用新法，分別諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十二條、第二百九十九條第一項前段、稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第四款，商業會計法第七十一條第一款，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
中華民國九十年十月三十一日
臺灣高雄地方法院刑事第四庭
法官程克琳右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官梁瑜玲中華民國九十年十一月二日右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
【附錄本案論罪科刑法條】稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第案百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。