臺中高等行政法院92年度訴字第982號判決

裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第982號判決

裁判日期：民國93年10月07日

裁判案由：綜合所得稅

臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第九八二號
原告甲○○訴訟代理人丙○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十月六日台財訴字第○九二○○五一一○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原處分（復查決定）不利原告之部分及訴願決定均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告係甲○○建築師事務所之負責人，民國八十六年度綜合所得稅結算申報，原申報取自該事務所之業務收入新台幣（下同）五○、四五三、二九○元，費用總額三七、一三四、一八六元，執行業務所得一三、三一九、一○四元，經被告所屬臺中市分局依查得資料核定該事務所業務收入五一、一○七、三四五元，又依原告出具之同意書表示願依當年度財政部頒訂之執行業務者費用標準（百分之三十五）核定費用總額一七、八八七、五七一元，全年所得額為三三、二一九、七七四元，通報被告所屬大智稽徵所歸課原告當年度綜合所得總額三
四、二○四、七五二元，應補稅額七、九五四、四八九元；並就查獲漏報之營利、執行業務、利息及租賃等所得合計六一二、八二七元，按所漏稅額一四三、○○八元處○．二及○．五倍之罰鍰計二八、六○○元，原告不服，就執行業務所得及罰鍰項目，申經復查結果，執行業務所得減列四五六、一○九元，罰鍰二八、六○○元註銷，原告仍表不服，提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分（復查決定）不利原告部分及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略以：
一、本件原告所執業之甲○○建築師事務所，每年度均依法設置帳簿，取得相關憑證並記帳，以往年度執行業務所得均經被告依相關帳證以查帳方式核定在案，唯獨八十六年度以財政部所訂標準核定所得，致較實際業務所得虛增甚鉅，既原告已於被告所定期限內提供當年度證明所得額之帳證，被告自應依執行業務所得查核辦法（下稱查核辦法）第八條規定依帳載核實認定。
二、關於廣告費部分，其中部分係回饋予廠商，因建設公司要求原告支援部份廣告費，此時即就設計費部分為折減，而部分廣告則用夾報方式，十多萬之廣告費不超過十筆，大部分僅為幾萬元。關於花圈費用係工地開幕所送，亦屬正常花費。關於墨水夾之花費係因原告事務所須每日畫圖，故有此花費。關於電器用品費用部分，部份為原告於節日提供獎品供廠商，部分由原告自為使用。關於規費部分，均已提示收據予被告。關於差旅費部分，因原告須至外地處理，故每月三、四萬元支出尚合理。綜上，原告確有前開費用支出，對於原告事務執行亦屬必要。
貳、被告答辯意旨略以：
一、關於業務收入部分：本件原告係甲○○建築師事務所之負責人，八十六年度綜合所得稅結算申報，原申報取自該事務所之業務收入五○、四五三、二九○元，經被告所屬臺中市分局依查得資料核定該事務所業務收入五一、一○七、三四五元。於復查時原告主張取自誠龍股份有限公司（下稱誠龍公司）之收入六十三萬元，乃該事務所八十五年度之收入，因該公司遲至八十六年度始辦理扣繳申報手續，致所得歸屬年度發生錯誤，請准予減列云云，惟被告依誠龍公司提示相關之帳載資料、銀行帳戶明細及說明書，查得上開款項該事務所確分別於八十五年五月、六月及七月間以託收票據方式兌現，依查核辦法第六條及第八條規定，該筆收入應歸課為該事務所八十五年度之收入，是業務收入減列六十三萬元，變更核定為五○、四七七、三四五元，並無不合。
二、關於業務費用部分：原告原申報該事務所業務費用三七、一三四、一八六元，被告初查經二次通知提示帳證，惟原告逾期均未提示，乃依所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條及財政部八十七年二月十九日台財稅第000000000號函釋規定及原告之同意書，依當年度財政部頒訂執行業務者費用標準（百分之三十五）核定費用總額一七、八八七、五七一元，嗣經復查，依原告補提帳證重新查核結果費用總額一七、七二二、六八○元，較依財政部頒訂之費用標準所計算之金額一七、六六七、○七○元（復查決定收入五○、四七七、三四五元×三五％）為高，爰變更核定一七、七二二、六八○元。
三、原告於復查時僅檢附報社收據，並未依查核辦法第二十三條第二項規定檢附廣告樣張等證明文件，且有部分收據日期未填具或經塗改，被告再函請原告補提，迄未提示，次按依建築師執行業務，依其性質並不需高額之廣告費，依原告提示之廣告費收據所載，平均每日廣告費有高達十萬至二十七萬不等，原告未證明該廣告費與其執行業務有何直接相關及經濟效益，若無該建商相關帳載資料，實無法瞭解其與建商間分攤費用之約定及基礎為何，若係以收入為分攤基礎，則該廣告費之相對收入並未申報，亦即非業務直接必要費用，又原告若僅分攤建商之廣告費，該廣告費收據應由報社直接開立予建商，再由建商依分攤之金額作帳務沖轉，而本件係由報社將收據直接開立予原告，亦與一般交易習慣不同，原告提示之資金流程並無相關金融機構存簿或銀行交易明細佐證，且交易發生之日期及金額均無法勾稽，以致被告無法認定。
四、關於原告主張花圈係工地開幕所送，亦屬正常花費，惟依查核辦法第二十五條規定，原告未提示該交際費發生之對象及贈送何工地等資料以證明與業務相關，其中電器用品亦未提示相關證明文件，所檢附之資金流程亦無法勾稽；另被告剔除墨水匣費用則係因原告取得憑證未具抬頭，不符合查核辦法第九條規定，非全數不認；而規費部分原告雖曾提出收據，惟並無記載相關案件內容，亦未提示案件登記簿等相關資料供核；關於差旅費部分，依查核辦法第六條規定，原告並未就差旅費依查核辦法第六條規定為記載，而均於每月末日將差旅費月結入帳，亦未提示相關出差記錄等資料供核。既原告補提示之帳簿文據均難證明其屬執行業務之直接必要費用而有不完備，被告按同業利潤標準核定其所得額，並無不合。
五、原告於復查時檢附之未具抬頭之收據，業經原告自承係其自行補填抬頭，惟依財政部七十一年十二月二十三日台財稅第三九二九一號函釋規定，該收據既經原告自行加填抬頭，若未經出具收據之營利事業證明，其真實性即屬有疑，而無法認定之。又原告本年度結算申報採以查帳案件方式辦理申報，稽徵機關依規定應依提示之帳簿文據核實認定，被告所屬台中市分局因其提示帳簿文據不完整而依查得資料按同業利潤標準核定其所得額，原告申請復查時係委託 陳幸 會計事務所代為辦理相關事宜，該事務所為商業會計記帳人係屬專門職業，卻未能協助原告就系爭費用科目提示完整之文據，依類似案情之高雄高等行政法院九十年訴字第六五二號判決理由所載，被告已無繼續查核之必要。
理由
一、本件原告起訴後，被告代表人業已變更，被告新代表人乙○○聲明承受本件訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第二類：執行業務所得。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第十四條第一項第二類、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所明定。次按「八十六年度稽徵機關核算執行業務者費用標準執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依下列標準計算其必要費用：一、．．．三、建築師：百分之三十五。」為財政部八十七年二月十九日台財稅第000000000號函所明釋。又「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提出證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關自即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，而核定其所得額。」改制前行政法院五十六年度判字第十八號著有判例。
三、本件原告係甲○○建築師事務所之負責人，八十六年度綜合所得稅結算申報，原申報取自該事務所之業務收入五○、四五三、二九○元，費用總額三七、一三四、一八六元，執行業務所得一三、三一九、一○四元，經被告所屬臺中市分局依查得資料核定該事務所業務收入五一、一○七、三四五元，又依原告出具之同意書表示願依當年度財政部頒訂之執行業務者費用標準（百分之三十五）核定費用總額一七、八八七、五七一元，全年所得額為三三、二一九、七七四元，通報被告所屬大智稽徵所歸課原告當年度綜合所得總額三四、二○四、七五二元，應補稅額七、九五四、四八九元；並就查獲漏報之營利、執行業務、利息及租賃等所得合計六一二、八二七元，按所漏稅額一四三、○○八元處○．二及○．五倍之罰鍰計二八、六○○元，原告不服，就執行業務所得及罰鍰項目，申經復查結果，執行業務所得減列四五六、一○九元，罰鍰二八、六○○元註銷，原告仍不服，循序提起行政訴訟。訴稱：原告所執業之甲○○建築師事務所，每年度均依法設置帳簿，取得相關憑證並記帳，於被告所定期限內提供當年度證明所得額之帳證，又帳證所列之項均與執行業務有關，確有該等費用之支出，被告自應依查核辦法第八條之規定依帳載核實認定等語。
四、關於原告本年度支出之業務費用，原告雖提出卷附各項支出傳票、發票、收據或其他憑證多件（其中部分於原告向被告申請復查中已提出，經被告以帳證不全而退還，原告於本件審理中再行提出並補提部分陸續尋出之收據及其他憑證），其中水電費部分，被告稱其已依原告帳申報數認列，原告對此及瓦斯費部分主張不再爭執，此部分爰不再論述。次按「執行業務者應依所得稅法第十四條第一項第二類第二款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過二個月，帳簿使用前應送主管稽徵機關登記驗印。．．．執行業務收入應給與他人憑證，並自留存根或副本，業務支出應自他人取得憑證。各項會計憑證，應依事項發生之時序，依次編號黏貼或裝訂成冊，妥為保存．．．」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」各為查核辦法第六條第一、四項及第八條前段所規定。是原告所提出之收據或其他憑證，自應依上開規定核實記載，且可資證明與其本年度執行業務有關，方得主張被告予以認列。
五、經查，關於原告所提出之本年度支出費用之發票、收據或其他憑證，其中廣告費部分，依查核辦法第二十三條之一第二款規定，廣告費之原始憑證方面，報章雜誌之廣告費應取得收據，並檢附廣告樣張，其因檢附有困難時，得剪下報紙或雜誌刊登廣告部分，註記刊登報社或雜誌之名稱、日期或期別及版（頁）次等。而原告雖提出報社之廣告費收據，但未檢附廣告樣張或剪報，原告對此稱因建設公司要求原告支援部份廣告費，此時即就設計費部分為折減，惟未提出證明該廣告費與其執行業務有何直接相關及經濟效益，亦無該建商相關帳載資料及與建商合作之廣告樣張，自難以認定其與建商間有分攤費用之約定及基礎，而難以採認此部分費用。差旅費部分，依查核辦法第二十條第一款規定，旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與執業有關，其未能提出者應不予認定。而原告對此部分並未提出任何旅費支出單據及相關出差紀錄，不足認為此部分支出與執行業務有關，亦難採認。規費部分，原告雖提出多張台中市政府規費收據，雖此種收據依格式並未記載繳費人，惟原告為建築師事務所，依其事務性質及本年度收入有數千萬元，衡情應有多件案源，該等收據並無記載相關案件內容，原告亦未提示案件登記簿等相關資料，以資證明何筆規費與某一案件有關，且五月份編號十收據未記載金額，自不足採認。交際費（含藝術品）部分，依查核辦法第二十五條第一款規定，執行業務者列支之交際費，經取得合法憑證並查明與業務有關者，准予核實核定，而原告關於交際費所提出之憑證部分，其中一月份編號三十七為一瓶酒類，三十九為便餐，九月份編號八為餐費，十月份編號三十五為小吃，其他均有後述之收據並未記載品名及數量，又有未記明抬頭，或抬頭與原告名稱不符，甚至有抬頭由原告職員自己填寫的情形，難認為合法憑證，原告亦未提出交際費之對象及該費用與何案件有關，亦無法認定其此部分交際費之支出與其執行業務有關，另亦有部分原告所列什項費用等數筆費用，但均無憑證，均難認列。
六、次查，原告所提出之本年度支出費用之收據及發票，其中收據有未記明抬頭或抬頭與原告名稱不符之情形。再者，其一月份編號二、編號八及編號四之收據，有三種字跡，依序以Ａ、Ｂ、Ｃ稱之，而此三種字跡在多張收據中重複出現，因不同商號所開立之收據，竟為同一字跡，顯為同一人在數張收據自行填上原告名稱抬頭，原告對此稱部分收據上之抬頭係由其會計人員自行填上，又一月份編號六之日期為九十三年一月十日，自非本年度之收據，另有部分收據及發票記載為華晧建築師事務所而非原告名稱，原告雖提出名片一紙，以示原告有時亦以該名稱對外執行業務，惟此有違查核辦法第二節各項費用所規定憑證應核實記載之相關規定，難以採認。爰就原告所提出之本年度支出費用之收據及發票（廣告費、事業務費及水電瓦斯費除外），收據抬頭如為上開Ａ、Ｂ、Ｃ字跡，以該英文字母稱之，其中收據有未記明抬頭或抬頭與原告名稱不符，另原告於復查時提出收據於被告，原無記載抬頭，被告在收據上蓋有抬頭不符原告於事後再填上抬頭之情形，此等收據以Ｄ稱之。爰整理臚列如下，一月份：Ａ有編號二、十六、二二、
三十、三十一，Ｂ有編號八、十四、十八、廿四、三十五，Ｃ有編號四，Ｄ有編號二十、三十三。二月份：Ａ有編號七、十八、十六、二十五，Ｂ有編號二十二、二十七，Ｄ有編號二、三、十四、十八、二十三。三月份：Ａ有編號六、十四、二十四、二十六，Ｂ有編號四、十、十八，Ｃ有編號二十二，Ｄ有編號十二、
十六、十八。四月份：Ａ有編號十九、二十六，Ｃ有編號四、十一、二十三，Ｄ有編號二、十五、十六、十七、二十一、二十四。五月份：Ａ有編號二十七、二
十八、三十九，Ｂ有編號三十三，Ｄ有編號二、四、八、十四、十六、二十三、
二十五、三十、三十二、三十六、三十七、四十二、四十四。六月份：Ｃ有編號二十一，Ｄ有編號四、六、八至十一、十四、十六、十七、二十三、二十八。七月份：Ａ有編號二十九、三十五、三十八、四十三，Ｂ有編號四十五、五十，Ｃ有編號三十三，Ｄ有編號二、八、十二、十四、十五、十七、二十一、二十五至
二十七、三十一、四十、四十一、四十六。八月份：Ａ有編號二、九、十、十四，Ｂ有編號十八，Ｃ有編號十六，Ｄ有編號五、十二。九月份：Ａ有編號十、十
六、十七、三十六、四十四、四十七、五十四，Ｂ有編號六、四十六，Ｃ有編號五十八，Ｄ有編號二、十四、十九、二十一、二十三、二十六、二十八、四十、
四十二、四十九、五十。十月份：Ａ有編號八、九、十三、十四、二十，Ｂ有編號二，Ｃ有編號六、十六，Ｄ有編號十一、十八。十一月份：Ｃ有編號四、三十三，Ｄ有編號二、六、九、十一、十三、十五、十七、十八、二十一、二十九、
三十五、四十三。十二月份：Ａ有編號二十五，Ｄ有編號二、八、十二、十七、
十九、二十一、二十三、二十九、三十、三十八。是以上各種情形之收據，均難認為係合法憑證而予採認。
七、另關於一月份編號三十八電器用品之發票部分，此發票並未記載購買日期，又品名僅有機型編號，並未記明係何種用品；五月份編號十影印費、三十五裝訂費；六月份編號十三排版費、二十七影印費；七月份編號六影印晒圖費（此張收據抬頭及品名二者字跡不符）、十九影印費、三十六打字費；八月份編號三名片費；九月份編號二十五排版費、三十打字費、三十四影印費、五十六及五十七印刷費；十月份編號二十二影印費；十一月份編號八月用紙費、三十一影印費、三十七打字裝訂費；十二月份編號四製圖平行尺費等費用，均未記載單價及數量，原告亦未提出事證證明該費用之支出所購物品與業務相關，另二月份編號二十、十二月份編號二十七、三十四、三十五購買郵票證明單部分，按原告購買相當金額之郵票，衡情應為大量投遞或掛號郵件之用，原告亦未能提出郵寄之收執或大宗郵件投遞之證明，以資證明此部分郵資係因原告業務需求，亦難認為原告執行業務的直接必要費用，依查核辦法第十四條之規定，以上部分自不均得列為執行業務費用。另原告於本件審理所提示銀行帳卡明細單等，僅能證明於某日有某金額之提款，與其所提出之上開憑證單據，其交易發生之日期及金額均無法一一符合，難為其有利的論據，併予敘明。
八、關於一月份編號二十六至二十八；四月份編號六、七；十一月份編號二十三事業費等收據部分，金額依序為八、八三八元、五九二元、九九二元、二、四○八元、一六、三八八元及一六、一八六元，合計四五、四○四元，按原告為建築師事務所，其為台灣省建築師公會的會員，其定期向該公會繳納會員事務費，自屬其業務上所必要，被告自應以認列此部分費用。而本件復查程序中被告依原告補提帳證重新查核結果費用總額一七、七二二、六八○元，較依財政部頒訂之費用標準所計算之金額一七、六六七、○七○元（復查決定收入五○、四七七、三四五元×三五％）為高，爰變更核定一七、七二二、六八○元，是本件被告核定原告本年度費用，應以此金額再加上原告支出之事業費四五、四○四元。
九、綜上所陳，本件原告主張被告核定其本年度費用應再加上其所支出之事業費四五、四○四元部分，於法有據，其他費用部分其請求被告予以認列，自屬無據。惟被告對原告本年度費用之核定，應加上前開事業費，而應予重核，此影響原告本年度所得額及應納稅額，是原處分（復查決定）不利原告之部分自有違誤，訴願決定予以維持，亦有未合，原告請求均予撤銷，為有理由，應由本院將之撤銷，由被告依本件判決意旨另為適法之處分，以維法制。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十月廿七日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官黃淑玲法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十三年十一月五日
法院書記官王永慶