裁判字號：臺灣新竹地方法院89年訴字第509號刑事判決
裁判日期：民國90年10月15日
裁判案由：貪污
臺灣新竹地方法院刑事判決八十九年度訴字第五０九號
公訴人臺灣新竹地方法院檢察署檢察官被告戊○○
丁○○甲○○共同選任辯護人 吳玲華 律師右列被告等因貪污治罪條例案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵字第八二六一號），本院判決如左：
主文戊○○、丁○○、甲○○均無罪。
理由
一、公訴意旨略以：被告戊○○自民國八十六年八月接任 黃子能 （業經臺灣新竹地方法院檢察署檢察官為不起訴處分）為新竹縣政府所屬事業單位新竹肉品市場股份有限公司（下稱新竹肉品市場）總經理，被告甲○○自七十九年八月一日任會計經理，被告丁○○自七十九年起擔任總務經理，均屬依據法令從事公務之人員。
被告丁○○及被告甲○○對於新竹肉品市場之會計經費制作與支出之執行，有主管之權，而被告戊○○對於新竹肉品市場經費支出有監督之權。八十二年三月間，新竹肉品市場辦理廢污水防治設備工程，依據行政院農業委員會核定之「八十一年農業綜合調整方案」細部計劃「輔導農產品批發市場辦理污染防治措施計劃」，向中國農民銀行（下稱農銀）申貸「行政院開發基金畜牧事業污染防治設備貸款」，依據新竹肉品市場「公害防治設備計劃說明書」，該污染防治設備工程發包金額（含設計監造費）為新臺幣（下同）一千九百七十四萬元，中央及省政府補助款共計一千二百八十九萬六千元，不足款六百八十四萬四千元，經行政院農委會核定准予向農銀申貸六百八十四萬元，是農銀新竹分行分別於八十二年六月二十二日及同年九月二十三日各撥新竹肉品市場三百萬元及三百八十四萬元，在第二筆款未撥下之前，新竹肉品市場於八十二年八月二日即先以該公司雜項設備款項，墊付工程尾款，俟第二筆三百八十四萬元貸款撥下，並支付所有關於工程之開銷後，尚有二百四十五萬四千零九元之結餘，依規定應償還農銀新竹分行，詎被告甲○○、丁○○與當時之總經理黃子能，為增加利息收入並賺取利息差額，未將該筆二百四十五萬零九元之結餘辦理歸墊轉正，亦不辦理償還農銀新竹分行，而指示出納庚○○於八十二年十月八日存入新竹市第十信用合作社南寮分社（下稱十信南寮分社）之定存戶內（第０二─二０─０三九七九七號；下稱第三九七九七號），以增加利息收入。依規定定存孳息應歸入公庫，惟該定存自八十二年迄八十四年之利息收入竟轉存在同一信用合作社以新竹肉品市場開戶之活期存款第０二─一一─０二三六六─二號（下稱二三六六─二號），僅甲○○等少數人知悉之帳戶，起初尚於八十四年六月三十日在帳面上分三筆金額共二十五萬元轉入臺灣銀行竹北分行（下稱臺銀竹北分行）之公庫帳戶內，詎自八十四年七月起，為圖首長與個人私用，被告甲○○未將該定存孳息歸入公庫收入，且未編入新竹肉品市場預算及決算之利息收入，以規避審計單位審查及新竹縣議會預、決算監督，嗣於八十六年十二月間，被告戊○○、甲○○、丁○○均明知前開十信南寮分社第二三六六─二號之帳戶之金額未受監督，乃基於共同圖私人不法利益之概括犯意，明知並無任何預算，先於八十六年十二月六日（起訴書載為五日）自十信南寮分社第二三六六─二號帳戶提領四五、六六０元，供被告戊○○參加新竹肉品市場八十七年度董監事及相關人員出國考察之私人花用，復於八十七年八月十二日提領九萬三千元供製作員工工作服之費用，又於八十七年九月三十日自該帳戶提領五萬元，供被告戊○○參加中華民國肉品市場發展協進會「東澳、大洋路、塔斯馬尼亞農業考察團」旅遊費用，迄八十八年六月底，法務部調查局新竹縣調查站（下稱新竹縣調查站）開始調查本案，被告丁○○、甲○○、戊○○知悉後，甲○○始指示總務庚○○於同年七月結清第二三六六─二號之十信帳戶，將該筆二百四十五萬零九元定存之孳息（連同孳息本身三三二元之利息）總計六四八、四二六元，轉入臺銀竹北分行之公庫帳戶，再指示會計乙○○補作利息收入之相關憑證並登入總分類帳內，共圖得一八八、六六０元之利益。因認被告甲○○、丁○○、戊○○係共同犯貪污治罪條例第六條第一項第四款對於主管或監督之事務直接或間接圖私人不法利益之罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪之事實，又事實審法院對於證據之取捨，依法雖有自由判斷之權，然積極證據不足證明犯罪事實時，被告否認犯罪事實所持之辯解，縱屬不能成立，仍非有積極證據足以證明其犯罪行為，不能遽為有罪之認定；又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎，分別有刑事訴訟法第一百五十四條暨最高法院三十年上字第四八二號、四十年臺上字第八六號判例意旨足資參照。次按被告之自白非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者得為證據；被告之自白不得作為有罪判決之唯一依據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符，刑事訴訟法第一百五十六條第一、二項定有明文。其立法目的乃欲以補強證據擔保自白之真實性，亦即以補強證據之存在，藉之限制自白在證據上之價值，防止偏重自白，發生誤判之危險。以被告之自白，作為其自己犯罪之證明時，尚有此危險；以之作為其他共犯之罪證時，不特在採證上具有自白虛偽性之同樣危險，且共犯者之自白，難免有嫁禍他人，而為虛偽供述之危險。是則利用共犯者之自白，為其他共犯之罪證時，其證據價值如何，按諸自由心證主義之原則，固屬法院自由判斷之範圍。但共同被告不利於己之陳述，雖得採為其他共同被告犯罪之證據，惟此項不利之陳述，須無瑕疵可指，且就其他方面調查，又與事實相符者，始得採為其他共同被告犯罪事實之認定，最高法院亦有三十一年度上字第二四二三號判例、八十七年度臺上字第二一二三號判決可稽。又貪污治罪條例第六條第一項第四款之對於主管或監督之事務，直接或間接圖利罪，所稱之「圖利」，係指圖得不法利益而言，故依據法令從事公務之人員，對於主管或監督之事務所圖得之利益，並非不法，無論為自己或第三人，均不得以該罪相繩。該圖利罪，係以行為人基於不法圖利自己或第三人之犯意，並將犯意表現於行為，為構成要件，若無從證明公務員有不法圖利之犯意，則其行為縱然失當，亦難遽以該條款之罪相繩，分別有最高法院八十六年臺上字第一四六三號、八十四年臺上字第六一八號、八十六年臺上字第五三三二號暨七十八年臺上字第三二二二號判決意旨足資參照。
三、公訴人起訴事實認被告甲○○、丁○○、戊○○等圖利，無非以新竹肉品市場向農銀申貸「行政院開發基金畜牧事業污染防治設備貸款」，該污染防治設備工程發包金額（含設計監造費）為一千九百七十四萬元，於行政院農委會核定准予向農銀申貸六百八十四萬元，農銀新竹分行分別於八十二年六月二十二日及同年九月二十三日各撥款三百萬及三百八十四萬元，於支付所有關於工程之開銷及肉品市場之墊付款後，尚有二百四十五萬四千零九元之結餘。於八十二年十月八日存入十信南寮分社定存戶第三九七九七號再轉入同分社第二三六六─二號帳戶，而該帳戶僅為少數人知悉之帳戶，並未轉入臺銀竹北分行公庫內，亦未納入決算。
嗣八十六年十二月間，被告甲○○、丁○○、戊○○等三人竟共同基於圖私人不法利益之概括犯意，先於八十六年十二月六日自十信南寮分社第二三六六─二號帳戶，提領四萬五千六百六十元，供戊○○參加新竹肉品市場八十七年度董監事及相關人員出國考察之私人花用，復於八十七年八月十二日提領九萬元三千元供製作員工工作服之費用，又於八十七年九月三十日自該帳戶提領五萬元，供戊○○參加中華民國肉品市場發展協進行會「東澳、大洋路、塔斯馬尼亞農業考察團」旅遊費用，共計圖得十八萬八千六百六十元之利益，有證人乙○○、己○○及查扣之相關帳冊為其論據。
四、訊據被告甲○○、丁○○、戊○○固均坦承將右揭二百四十五萬零九元存入十信南寮分社定存戶，又將利息存入同一分社第二三六六─二號帳戶，共領用十八萬八千六百六十元等情不諱，雖均辯稱：該筆二百四十五萬餘元，並非貸款後剩下未用之結餘款項，乃應付給廠商污水防治設備工程款，已先由新竹肉品市場以雜項設備款項墊付，經歸正之墊付款，經開會同意，為增加利息收入，始存入十信南寮分社，十信南寮分社為運轉資金戶，所生之孳息均存入臺銀竹北分行，每年都會列入決算中，每月送給新竹縣政府之月報表上亦載有十信南寮分社，乃因八
十六、七年間口蹄疫盛行，經營虧損，為減少損失，美化帳冊並為平衡收支，所以利息收入留存在利息帳戶以便供總經理辦理業務部門拓展業務及購買員工工作服用，才未將該筆定存之孳息存入臺銀，惟已於八十八年七月轉入臺銀竹北分行之公庫，而被告戊○○二次出國乃經內部批准；另被告戊○○且辯稱：乃與會計經理及總務經理討論可以支出，認為都是公款，然後再批准使用云云；被告丁○○另辯稱：伊是總務負責承辦，錢之事是會計室在做，伊只負責執行，被告甲○○另辯稱：伊並未更改帳冊，乃乙○○挾怨誣指等語。經查，
（一）、新竹肉品市場為新竹縣政府獨資經營之事業單位，於七十三年七月改組為股
份有限公司之型態經營，乃公營事業機構，由新竹縣政府農業局主管該公司相關業務，董事長由縣長兼任，業務內容包括豬隻拍賣、屠宰項目，預算須由新竹縣議會審查，會計年終辦理結算，每月制作月報表供新竹縣政府主計室審查，合先敘明。新竹肉品市場固為新竹縣政府所屬事業機關，但其成立及性質實與普通公司組織並無二致，即新竹肉品市場向農銀申貸「行政院開發基金畜牧事業污染防治設備貸款」之行為，與一般公司法人向銀行貸款相同，僅係在申貸程序時尚須主管機關即新竹縣政府及行政院農委會核准始可（見本院卷第三十五頁），其貸放程序諸如簽訂契約、覓連帶保證人、還款方式等，均由雙方基於借貸之意思表示合致後簽訂，有撥貸申請書、借據附卷為憑（見新竹縣調查站附件二十三、同本院卷第三十六頁），即公司型態係為公營或民營私法之借貸契約並無不同。按消費借貸，借用人向貸與人所述借用金錢之緣由，是否屬實，借用人就其所借得之金錢作何用途，均與消費借貸契約之成立無關，最高法院二十一年上字第一一四號判例意旨足資參照，又行政院開發基金管理委員會核定之畜牧事業污染防治設備低利貸款要點第十四點第三項規定：「借款人不得有移用貸款之情事。」本件貸款六百八十四萬元之借貸契約，還款方式為前二年為寬限期（無須償付任何本金利息），第三年起分十二期（每六個月為一期）平均攤還（見新竹縣調查站附件二十三、同本院卷第三十七頁），亦即第三年起每半年一次償還五十七萬元正。新竹肉品市場依約於每半年即繳付各期貸款（見本院卷第三十四頁），並未有遲繳之情事，而新竹肉品市場與農銀之借貸契約，雖係因污染防治設備貸款，惟契約尚無專款專用之約定，縱有違背借貸契約，亦僅係債務不履行違約之損害賠償問題，要無遽以加諸刑事責任。
（二）、次查，依據新竹肉品市場「公害防治設備計劃說明書」，該污染防治設備之
工程發包金額（含設計監造費）為一千九百七十四萬元，中央及省政府補助款共計一千二百八十九萬六千元，向中國農民銀行申貸六百八十四萬元，該六百八十四萬元之貸款，農銀新竹分行於八十二年六月二十二日撥下三百萬、九月二十三日撥付三百八十四萬元，有八十年九月十二日八十農銷字第六四０九八號臺灣省政府農林廳函、八十二年二月十六日新竹肉品市場總務課簽呈影本、八十一年八月十二日新竹肉品市場股份有限公司第三屆第九次董監事會議事錄等影本在卷可稽（附於新竹縣調查站偵查卷附件九、十一、十六），並為被告等三人所不爭之事實。而在第二筆貸款未撥下來之前，因須支付工程費，總務課總務經理丁○○乃簽請新竹肉品市場先行暫付一百二十六萬零九百四十七元，此經會計經理會簽「擬：本案經專業人員共同驗收完畢，尾款之部分因貸款手續尚未妥善，可否先行暫付後再轉正案：；」，並由當時之總經理黃子能批示「一、：：現因貸款須延時日，為樹立公司之良好形象，應予墊付。：三、如支付此款不違法即予支付。」，此有八十二年九月十日總務課之簽呈影本可稽（附於新竹縣調查站偵查卷附件十七），雖被告丁○○於新竹縣調查站訊問時，供承：「在工程於八十二年五月間完工後，當時工程尾款只剩三百四十六萬零九百四十七元，另加上工程設計費八十四萬六十元，因此實際工程只須再支付四百三十餘萬元，：：向農銀新竹分行申貸六百八十四萬元，在支付前述等費用後，始結餘二百四十五萬四千零九元等語（見八十八年八月十七日丁○○於新竹縣調查站應訊筆錄），惟其非會計單位，僅負責總務之執行，且事隔多年，如何能明確指出該工程之結餘為多少？其自白供詞尚有可議（容後敘明）。況據被告甲○○之提出「污水處理核准中國農民銀行貸款案件相關資料」、整個工程金額運作之收支帳冊及資金流向表內該污染防治工程實際支出費用為二千零一萬六千二百四十四元(即工程款一千八百八十萬元，設計監造費八十四萬六千元，臺大教授評估酬勞費十四萬四千元，工程管理費九萬四千元，貸款保證金十三萬二千二百四十四元；附於八十八年偵字第八二六一號偵查卷第一六七頁至第二０一頁），減去中央及省府補助款一千二百八十九萬六千元，以及自籌資金即農銀貸款為六百八十四萬元，尚有不足二十八萬零二百四十四元，尚無工程結餘，該表亦顯示：八十二年五月十九日新竹肉品市場墊付工程款三百萬時，因新竹肉品市場自有資金與工程款之支付，均係由十信南寮分社第二三六六─二號帳戶支應，僅於帳目資金登錄即可，亦即謂完成公司資金移撥工程款項資金之作業，再由工程款項資金支付工程款（「工程款戶」向「公司資金戶」借貸三百萬元，以支付工程款，嗣後「工程款戶」有收入進帳，再返還三百萬元予「公司資金戶」），因係在同一帳戶內，僅需帳面登錄，帳戶內存款即無資金流動之情形。又新竹肉品市場於八十二年六月二十二日由農銀新竹分行撥付下來入帳時，登錄為借方銀行存款三百萬元，貸方長期負債三百萬元，農銀同時扣減新竹肉品市場應付之貸款保證金十三萬二千二百四十四元（見本院卷第三十二頁），是以農銀實際撥付之款項為二百八十六萬七千七百五十六元（見新竹縣調查站附件二十之後所列之十信南寮分社第二三六六─二號帳戶歷史交易明細查詢、八十八年度偵字第八二六一號偵查卷第一七一頁、本院卷第四十四頁）。
（三）、再查，新竹肉品市場之會計記帳業務，自七十九年五月至八十五年七月間由
會計事務員己○○負責，八十五年七月己○○調任電腦操作員，由乙○○接任會計記帳工作，己○○雖知二百四十五萬餘元存入十信之事，惟伊只做十信南寮分社第二三五五─五號之帳及臺銀竹北分行之帳，十信南寮分社第二三六六─二號之帳目主要由出納庚○○做，直至八十五年一月三十一日新竹肉品市場必須償還農銀貸款時，才登入該貸款六百八十四萬元入資產負債總分類帳，又被告甲○○制作之八十五年至八十八年度之利息收入之帳戶，均係登載上級補助及專案補助經費，記載內容並未列入肉品市場總帳、資產負債、費用三本法定帳內，因之從未接受審計室審定，另有關工程款之運用支出，係被告甲○○在整筆結束後，才給伊一個數目登在日記帳內，帳戶的登載乃事後補的等情，雖據證人己○○證述在卷，惟查：
（１）十信南寮分社第二三六六─二號帳號與第二三五五─五帳號相同，均為新竹肉品市場資金戶，業經新竹肉品市場董監事會議決議通過「：：為了公司利益將公庫現款部分改存其他非公營金融單位，唯有如此才能增加公司之利息收入。」，又各帳戶於開立前即已先呈當時之總經理黃子能簽准，並經當時之董事長 范振宗 簽准於新竹市第十信用合作社南寮分社設立，其帳戶名稱皆
為新竹肉品市場股份有限公司，分別有新竹肉品市場七十九年八月二十五日第三屆第三次董監事會議議事錄（見本院卷第四十二、四十三頁）、新竹肉品市場八十一年二月二十八日總務課簽呈（見本院卷第二０八頁）、有上開二帳戶之活期存款存摺封面（見本院卷第二一０、二一一頁）附卷可考，而印鑑異動時亦同上述之簽准過程，除了總經理、總務經理、會計經理、出納等四個印鑑須用印之人員知悉前開帳戶之外，上述人員如逢差假，為免延誤業務推行，該印鑑章尚須交由職務代理人用印執行，且於用印之前必需由業務相關各經辦人員如己○○、乙○○、 黃素燕 、丙○○、庚○○等人就其業務請示開支時之用途、性質等分層負責請示至完成簽准手續，並附上所有請示過程證明文件（見本院卷第二六四頁至第二六九頁），最後才由前開四位須用印人員於印鑑欄位上各自用印後，再交由出納執行，就所有經辦人員而言，皆知悉各該帳戶經費之動支，亦有上開二帳戶歷來存款印鑑卡十一紙（見本院卷第二一三頁至第二一六頁）在卷足憑。
（２）雖證人己○○於新竹縣調查站及偵查中檢察官訊問時，對於十信南寮分社第二三六六─二號帳戶以及農銀貸款等相關問題，有多次之陳述如下：八十八年八月二十六日新竹縣調查局訊問十信南寮分社二三六六─二號帳戶其用途為何﹖其陳稱：「該帳戶係由會計經理甲○○管理，該帳號專作為『利息收入帳戶』，然並未納入公司預算、結算管理」云云，關於農銀貸款之三百萬元部分，則答稱：「：：係直到八十八年七月份被調查後，始倒填登入日為八十五年一月三十一日，且登入餘額欄，金額為二百八十六萬七千七百五十六元，與伊登入之三百萬元有出入。」云云。又八十八年十二月二十三日偵查中檢察官訊問十信二三六六─二號帳戶定存有無孳息﹖其證稱：「不清楚，十信二三六六─二號帳戶大家都不知道，是事發後才知道此帳戶」云云。然查，十信南寮分社第二三六六─二號帳戶開立帳戶時，雖為證人庚○○前去辦理，然因庚○○字跡不若己○○端正，庚○○於八十一年二月二十八日請准辦理之簽呈（見本院卷第二０八頁），係由證人己○○所代筆，業據證人己○○於本院九十年五月二日訊問時坦承不諱（見本院卷第三六九頁），證人己○○雖未在簽呈上載明係何帳號，惟其係新竹肉品市場之會計，該帳戶自八十一年三月二十六日開戶，除帳戶設置程序合法，已如上述，且新竹肉品市場使用該帳戶進出不知凡幾（見新竹縣調查站附件二十以後十信南寮分社第二三六六─二號歷史交易明細查詢），其進出請示過程皆有其核章簽字為憑，非僅存放利息收入之用（見偵查卷八十八年度偵字第八二六一號第一八六至第一九一頁、第二百五十四頁新竹市第五信用合作社函），又於八十三年六月二十一日時，該帳戶餘額為一萬七千五百三十六元，十信南寮分社為八十三年度上半年度結算，掣發原始憑證即新竹市第十信用合作社轉帳收入傳票乙紙以供入帳，出納即證人庚○○將該收入事實登入其銀行往來帳後，即將該原始憑證黏貼於黏貼憑證用紙上交由會計即證人己○○及被告等三人審核，而證人己○○核章時，於十信南寮分社提供之原始憑證上，便已載明十信二三六六─二號帳號及戶名（見本院卷第三八八頁黏貼憑證用紙），其既負有審核支出有無合法及有無經費來源足資動用等職責，於會計動支請示單之請示的整個流程中，亦會在每筆動支該帳戶存款之經費動支請示單上預算登記人處及製票處核章以示負責，況該帳戶之設立已近十年，己○○不惟辦理經手之農銀貸款、污染防治工程皆係由該帳戶支出款項，再觀諸八十二年三月二十二日因被告甲○○請產假期間，由事務員 吳禮杏 代理時，對於是否應支付工程款一百十一萬四千四百五十六元，因其為預算管理人，故簽擬意見「一、驗收不符是否可行入帳。二、待三月十一日有關本工程協調變更後之設計圖呈報核准後，再行入帳。」，而代理人吳禮杏因證人己○○較了解系爭工程事務，故擬「請按陳員所擬依規辦理」等語(見本院卷第五十一頁同第二六四頁），且證人己○○於本院九十年五月二十三日訊問時亦承認前開經費動支請示單上章是她蓋的，字也是她寫的等語，再就農銀八十二年六月二十二日貸款核撥時，其為會計，對於農銀新竹分行係直接將保證金十三萬二千二百四十四元直接扣下，故撥入之金額為二百八十六萬七千七百五十六元之事（見新竹縣調查站附件二十三第四、五頁），證人己○○應無不知該帳戶申請始末及用途為何﹖綜上，均足堪認定證人己○○知悉該帳戶，其證稱事後才知道該帳戶云云，實不足採，而該帳戶非僅「係由被告甲○○管理」而為少數人知悉之「私帳」。
（四）、第查，被告甲○○等三人所支出本案系爭之十八萬八千六百六十元，係依法
支出有帳可稽，並經新竹縣政府及新竹縣議會審議通過、審計及稅捐機關審定及核定，完成法定程序，且上開費用認均屬業務需要可以支出及有必要支出，析述如下：
（１）業務費用及間接生產費用項下之公共關係費，以及材料及用品費項下之物料之員工工作服支出，原本即於八十七會計年度原服務費用之公共關係費預算項下編列十萬元，以及於八十八年度材料及用品費項下之物料的二十萬三千元預算內編列員工工作服預算，有新竹肉品市場的八十七年暨八十八年度單位預算報告可稽（見本院卷第九十二至九十五頁），足徵本案之公共關係費及員工工作服二筆費用依據新竹肉品市場預算本得支出。而其中公共關係費四萬五千六百六十元的支出，係因董監事出國考察當年度發生之必要費用，且僅支出四萬五千六百六十元，並未超過八十七年度之預算，故應屬於得支出之費用。然因八十六、八十七年度豬隻口蹄疫事件爆發，造成新竹肉品市場公司嚴重虧損，該八十七會計年度（即八十六年七月一日至八十七年六月三十日）公共關係費預算依法祗得減列而改列下一年度執行，於八十七年度費用發生時先以墊付款登錄於帳冊，該年度結束時再依據公營農產品批發市場會計制度之一致規定第一百八十條規定，於下一會計年度即八十八會計年度繼續執行。嗣後待八十八年年度決算有盈餘時，再依據全國公營市場會計一致規定及臺灣省政府附屬單位預算執行要點第十三點第二款（見本院卷第一八０、一八一頁）之規定，當營業收入決算算數大於預算數時，在不超過原預算數百分之二十之限制內，提列轉正該筆費用為應付款項支出。復按審計法第二十一條規定：「審計機關或審計人員，對於各機關違背預算或有關法令之不當支出，得事前拒簽或事後剔除之」、營利事業所得稅查核準則第八十條亦規定：「一、營利事業列支之交際費，經依規定取有憑證，並經查明與業務有關者，應予認定．．二、屬於交際性質之饋贈支出，仍以交際費認定。」、又第十條規定：「審計人員依法獨立行使其審計職權，不受干涉。」；稅捐稽徵法第三條及第十六條：「稅捐由各級政府主管稅捐稽徵機關稽徵之：：。」亦有明文規定，足徵上開支出是否准列公共關係費自應由上級政府、審計及稅務機關，依其職權認定可否，亦即該筆支出並無合法與否之問題，僅有支出是否失當之行政責任問題。本件系爭上開費用之支出，均有新竹縣議會通過的新竹縣政府決算書、審計室審定書暨國稅局完稅證明附卷可稽，足證前開費用支出確屬新竹肉品市場業務上必要之支出，又揆之前揭審計法暨稅捐稽徵法之相關規定，法律既係規定由上級政府、審計及稅務機關依其行政職權認定可否，基於權利分立原則，司法權自不得介入審查行政權限之行使是否得當。
（２）至員工工作服之支出，依據營利事業所得稅查核準則第一百零三條：「其他費用或損失：：（二）因業務需要免費發給員工之工作服」之規定，新竹肉品市場購置員工工作服，依法應得列為費用支出，然因為八十六、八十七會計年度豬隻口蹄疫事件爆發，造成新竹肉品市場嚴重虧損，八十七年七月八日支出本案員工工作服費用九萬三千元時（即八十八會計年度剛開始時），八十八會計年度是否有盈餘尚未知，與前揭董監事出國考察之公共關係費相同處理，暫以墊付款登錄，待年度決算有盈餘時，再依據全國公營市場會計一致規定及臺灣省政府附屬單位預算執行要點第十三點第二款之規定當營業收入決算數大於預算數時，在不超過原預算數百分之二十之限制內，提列轉正該筆費用為應付款項支出。此員工工作服費用之支出既係經上級政府、審計及稅捐機關核定准列，揆之前揭關於公共關係費之說明，被告甲○○等三人依主管會報決議購置員工工作服，而支出九萬三千元，自亦無不法及行政失當，應堪認定。
（３）又新竹肉品市場固為新竹縣政府所屬公營營利事業單位，與一般行政機關預算編列有第一、第二預備金之預算編列不同，對於臨時發生而預算並未編列之業務上必要費用支出，僅得依據前揭臺灣省政府附屬單位預算執行要點第十三點第二款規定，當營業收入決算數大於預算數時，在不超過原預算數百分之二十範圍限制，經審計單予以認定，得予比例增加以支應業務需要（見本院卷第一一七頁），反之當決算數少於預算數即虧損時，依據前揭規定不惟不能提列支出，且須向費用執行者追繳該筆支出，故前揭規定除有控制預算外費用支出之功能外，對於隨營業額擴升而增加之變動費用以及其他預算外費用支出亦有預備金之功能，避免因無預算或預備金之編列，致從業人員無法支出業務上必要之費用，無法為營利事業單位追求最大利益，違背政府設置公營營利事業單位為公庫賺取利益初衷。是就被告戊○○參與中華民國肉品市場發展協進會所辦之「東澳、大洋路、塔斯馬尼亞運銷業務考察」，屬新竹肉品市場八十八會計年度中臨時發生之業務上必要支出之費用並未預先編列預算以為支應，依據前揭附屬單位預算執行要點第十三點第二款之規定，新竹肉品市場於八十八會計年度結算時營業總收入為三千零三十萬零七百元，較預算營業總收入二千七百九十六萬二千元，增加二百三十三萬八千七百元（見本院卷第一一七頁八十八年度新竹縣總決算附屬單位決算及綜計表審核報告），依規定可提撥四十六萬七千七百四十元支應業務上之必要費用亦即（2,338,700×20﹪=467,740），惟新竹肉品市場全年度含本案三筆支出十八萬八千六百六十元，共僅提撥十八萬八千七百三十三元，約占超收盈餘百分比僅百分之八點零七，遠低於提撥上限，故對於前開預算外支出之業務上必要費用，自得提列支出。況被告戊○○接獲該協進會函後，亦有先行呈閱董事長即新竹縣縣長 林光華 裁示是否參加？董事長林光華裁示「可」之後（見本院卷第一０三頁），被告戊○○始參與該次運銷業務考察，乃屬合法正當，自得支出差旅費。而依據國外出差旅費規則第三條「旅費應包括交通費、生活費及公費（包括護照費、簽證費、保險費及機場服務費）等三種」之規定，被告戊○○依照此標準，本可支給差旅費十萬七千一百五十八元以上（參照臺北縣、苗栗縣肉品市場同梯出國旅費支出計算表，見本院卷第一一二頁、第一一三頁），扣除補助款二萬元（見本院卷第一０三頁），仍得報支八萬七千一百五十八元，然因新竹肉品市場經費有限，僅酌與補助五萬元，作為團費及部分差旅費，相較於同時出國之其他肉品市場代表所申請之費用，新竹肉品市場前開補貼金額僅五萬元（八十七年九月三十日現金支出），支付旅費已有不足，足資證明被告戊○○要無從中飽私囊圖利自己之可言。
（４）再就行政機關未依規定辦理預算科目經費流用，但流用款項仍充作機關公務使用，僅實際支用結果與臺灣省各機關單位預算執行要點所定流用之規定不合時，審計機關事後審核發現，可視實際情況依審計法第二十一條、第二十二條等相關規定予以剔除追繳，現行預算法，尚無予以刑法處罪之規定，亦有監察院審計部函覆臺灣臺北地方法院臺審部臺字第八九二八九三號函足稽（見本院卷第一四九至一五一頁）。查前揭系爭三筆費用中，「董監事及相關人員紐西蘭出國業務考察公共關係費」於八十七年度編有預算，「員工工作服製作費用」則於八十八年度編列，僅因八十六、八十七年度豬隻口蹄疫之重大災害事件，致新竹肉品市場嚴重虧損，八十七年度董監事及相關人員紐西蘭出國業務考察公共關係費編列之預算須減列無法執行，但依法得留存下一會計年度即八十八年度繼續執行，而「東澳、大洋路、塔斯馬尼亞之出國運銷業務考察費用」則本無編列預算，而皆以墊付款支應，由於八十八會計年度決算盈餘較預算盈餘增加，依據臺灣省各機關單位及附屬單位預算執行要點第十三條，對於前揭業務上之必要費用，得提撥盈餘超收部分支應，益證被告甲○○等三人依據前開執行要點提撥支應，程序上並無不法可言，況前開三筆費用均係供新竹肉品市場公務使用為業務上必要支出之費用，要無個人私用得利之情事，倘認前開三筆費用是否為業務上必要支出之費用有疑義，乃屬行政裁量的範疇，亦即行政當與不當的問題，被告等三人應否負行政責任，則係由新竹縣政府監督考核，洵無行政失當即以刑事責任相繩之理，揆諸前揭最高法院八十六年度臺上字第一四六三號、八十四年臺上字第六一八號、八十六年臺上字第五三三二號以及七十八臺上字第三二二二號判決意旨暨監察院審計部臺審部臺字第八九二八九三號函，亦足徵被告甲○○等三人之行為，與對於主管或監督之事務，直接或間接圖利私人不法之利益之構成要件尚有未合。
（五）、復查，新竹肉品市場十信南寮分社二三六六─二號帳戶所餘款項連同利息三
百三十二元共六十四萬八千四百二十六元，雖於八十八年七月五日結清存入臺銀竹北分行公庫，前後已花費之三筆共十八萬八千六百六十元亦連同一併在帳面記載，公訴人認此乃在調查站調查後補登或塗改，此據證人乙○○證述外，且參新竹肉品市場送至新竹縣政府之月報表內之資產負債表、損益表其中應收未收利息收入項目業塗改，其他營業外費用另以手寫為一八八、六六０元，加總之後之數額與嗣新竹縣政府八十八年度之總決算相關數目相符云云，而為不利益於被告等之事實認定。
（１）惟按凡應歸屬於本年度之收入或收益，除會計基礎經核准採用現金收付制者外，應於年度結算時，就估計數字，以「應收收益」科目列帳。但決算時，因特殊情形，無法確知之收入或收益，得於確知之年度以過期帳收入處理，首揭營利事業所得稅查核準則第二十七條定有明文。新竹肉品市場於八十八年六月三十日八十八會計年度結束時，毋論法律上以及事實上，並不可能即刻即可製作完成新竹肉品市場公司的決算書，亦即僅能先完成依原始憑證以及編製記帳憑證即支出、收入、轉帳等傳票，於平常依日期順序且逐筆登載於帳面上之累計金額數，實際決算書則依上開累計金額數編妥後，即依新竹縣政府令函及檢附之八十八年度決算注意事項條文於八月十五日前呈新竹縣政府即可（決算注意事項規定於八月二十日前），對於當年度應收尚未收回之收入，依據前揭規定先以應收未收收入登錄，待七月一日後即八十八下半年及八十九年度之新一會計年度開始後再繼續執行過期帳收回應收款處理的動作，依事實收回入帳，其會計科目登錄為借方銀行存款，貸方應收款項即應收未收款，故新一年度所收回應收未收款項之收入數額，不論於何時收回，其數額實已於前一會計年度結束時即六月三十日時即已確定，於八十八年六月三十日當年度決算書之資產負債表上明白顯示，於七月一日即新年度開始以後所為之會計程序，僅係執行上年度應收款項之實際收回入帳，首揭營利事業所得稅查核準則第二十七條即明文規定過期帳收入之處理，由八十八年七月五日、七月九日、八月二十三日收入傳票之會計科目皆為應收未收利息足資證明。本件新竹肉品市場十信南寮分社第二三六六─二號帳戶於八十八年六月三十日時其存款利息餘額即確定為六十四萬八千零九十四元，七月五日結清時利息為三百三十二元，合計共六十四萬八千四百二十六元之應收未收利息收入（見八十八年度偵字第八二六一號偵查卷第二五六頁；新竹市第十信用合作社函附之二三六六─二號帳戶之交易明細表），加上先前從此帳戶先行支出墊付之十八萬八千六百六十元，十信南寮分社二三六六─二號帳戶八十八年度應收未收之利息收入即共計八十三萬七千零八十六元，次年之新會計年度即八十八下半年及八十九年度執行過期帳收回，於七月五日收回存入臺銀竹北分行公庫六十四萬八千零九十四元，七月九日收回存入三百三十二元，八月二十三日收回存入三筆共十八萬八千六百六十元，分別有新竹十信南寮分社歷史交易逐筆明細查詢、臺灣銀行公庫存款戶對帳單以及銀行往來帳足資證明（見本院卷第一二八至一四三頁），而證人乙○○所提供之總分類帳臺銀收入分類帳第二十九頁，其中轉九十四之編號即轉帳傳票編號九十四即是將前開原應分別登錄於轉九十四之一之轉帳傳票三百三十二元，以及轉九十四之二之轉帳傳票十八萬八千六百六十元等二張記帳憑證上之金額灌入轉九十四即編號九十四號之轉帳傳票之內，且從該帳冊上之累計金額仍為一百九十三萬二千七百零七元與存入臺灣銀行之實際利息收入並無不符合一節，亦足資證明證人乙○○所提供係虛偽之帳冊，應無被告甲○○分別於七月五日、九日、八月二十三日指示其塗改帳冊增列前開三筆金額之利息收入之情事。
（２）至十八萬八千六百六十元，先係由十信南寮分社二三六六─二號帳戶所先行墊付（見本院卷第一二八至一三０頁；新竹十信南寮分社歷史交易逐筆明細查詢），於年度決算確定新竹肉品市場營業收入之決算數大於預算數時，即將該先行墊付款轉正為應付款項之什項支出支應（本院卷第一三四至一四三頁），且於新會計年度即八十八年七月一日起繼續執行過期帳之實際收回入帳處理，此由八十八年七月五日收入傳票編號三會計科目為應收未收利息，金額為六十四萬八千四百二十六元（見本院卷第一九四頁、第一九六頁），其原始憑證即實際收回存入臺銀公庫收據為六十四萬八千零九十四元，及三百三十二元二筆（見本院卷第一九七頁、第一九八頁）；八十八年八月二十三日收入傳票編號十八會計科目為應收未收利息，金額為十八萬八千六百六十六元，其原始憑證即實際收回存入臺銀公庫收據為十八萬八千六百六十元（見本院卷第一九九至二０二頁），由會計科目皆係收回應收未收利息之情以觀，足證被告甲○○所為乃收回動作，要無圖得十八萬八千六百六十元之不法利益之事實。
（３）而新竹肉品市場決算報告，依新竹縣政府函應於八十八年八月十五日前編妥送新竹縣政府，嗣因新竹縣縣長公務繁忙，被告甲○○於同年七月二十九日前依規編妥決算後，即先簽呈董監事審議是否有當，及恭請董事長林光華裁示，以符前揭函令規定，董事長林光華於八月五日閱後（見本院卷第二０三頁），並未表示有何不妥之處，足徵新竹肉品市場之決算於七月二十九日依規編妥送董監事審議及董事長裁示前即已完全確定，證人乙○○陳稱依被告甲○○口頭指示於八月二十三日塗改帳冊云云，實無意義可言，對於總務課出納室已將墊付款收回，存入臺銀帳戶之事實無法更改，且證人乙○○其塗改後之總金額，與被告甲○○先前送決算之總金額完全相符，被告甲○○並無藉塗改後之帳冊以圖得不法利益至為明顯。
（４）又按銀行往來帳、日記帳、總分類帳應付款項、應收未收明細帳等諸多帳冊皆係依據原始憑證如廠商發票、銀行收據等登載，除非自始即與廠商、銀行共謀虛偽編製原始憑證，否則即使蓄意塗改帳冊、月報，亦無法改變原始憑證發生之事實，從而帳冊、月報若遭塗改或天災毀損時，亦應以原始憑證為準，重行編列帳冊，有商業會計法第十八條暨營利事業所得查核準則第十一條之規定可稽，本件關於總分類帳之轉帳傳票編號九十四所載金額即塗改部分，實際金額應僅係六十四萬八千零九十四元，餘三百三十二元及十八萬八千六百六十元之金額部分，應是分別另載於編號九十四之一及九十四之二兩張轉帳傳票之上，而非如塗改後之總分類帳利息收入，一筆金額即高達八十三萬七千零八十六元，有十信南寮分社銀行交易明細查詢係分別紀錄足資證明（見本院卷第一八七至一八九頁），而證人乙○○所擅自塗改者，不惟與真正之轉帳傳票編號九十四號數額不符，亦與臺銀公庫對帳單不符，縱其塗改總分類帳利息收入明細帳實無法改變支出及收入之事實，此互核各該帳冊、憑證即知不符，且被告甲○○在決算書送至新竹縣政府後，因證人乙○○請病假又無故將帳冊帶回家，被告甲○○無法取得八十八年度月份會計報告以製作議會工作報告，遂由當時會計承辦人員即證人己○○擬簽呈董事長、總經理請求允准向新竹縣政府主計室影印六月份會計報告一份，以便製作議會報告。董事長、總經理允准後，八十八年九月二十七日始以新竹肉品市場名義具函向縣政府主計室請求影印六月份會計報告（見本院卷第一四七頁），與證人乙○○所言在七月向新竹縣政府要求發回月報之情，顯有不符，均足資證明證人乙○○所言與事實不符，且其所檢據之二張總分類帳利息收入明細帳頁皆非原始帳頁。
（六）、又查，公訴人起訴認被告甲○○、戊○○、丁○○等三人支出本件系爭三筆
費用計十八萬八千六百六十元，均係因業務需要依法支出，已說明如前，而證人乙○○所言又與事實不符，則其塗改之動機、有無依據、及塗改與否，是否即影響被告甲○○等三人之犯行，則分述如右：
（１）證人乙○○於新竹縣調查站及偵查中檢察官訊問時，對於其何以塗改及撕毀帳冊等節，於八十八年八月二十五日新竹縣調查站訊問關於十信南寮分社二三六六─二號之孳息，陳稱：「調查站開始調查本案時，被告甲○○即指示事務員庚○○先將該孳息收入六十四萬八千四百二十六元自十信南寮分社轉
入臺銀竹北分行，再由伊憑該公庫送款回單製作收入傳票，甲○○並指示伊另於本公司八十八年六月份總分類帳更改收入金額：：」、訊問關於系爭之三筆經費支出之過程，其稱：「甲○○於八十八年八月初指示庚○○製作以『營業外費用』為開支名義之動支經費請示單，金額分別為九萬三千元、五萬元及四萬五千六百六十元，再指示伊憑該三筆經費存入臺銀竹北分行所開立之公庫送款回單，製作該三筆金額之收入傳票，嗣後再由伊依甲○○指示更改本公司八十八年六月份之資產負債表及：：」云云，八十九年三月四日於偵查中檢察官訊問時，為相同證述，證稱：「十信利息未轉入國庫支庫，臨時要伊登入，伊才會登更改帳冊之事。」，然查，十信與新竹肉品市場於六月三十日會計年度結束，七月一日進行年度結算（停止營業），該利息收入於六月三十日仍存於十信帳戶內並無法即時以現金轉入臺銀公庫帳戶內，當年度僅能以應收帳款科目之應收未收利息收入入帳，於新年度再執行轉正，金額部分於六月三十日應已屬確定，有十信南寮分社之歷史交易明細查詢結果在卷可明（見本院卷第一三０頁），則該筆應入臺銀公庫帳戶內之應收未收利息收入，出納應於七月份新會計年度開始時執行轉正存入公庫，會計即證人乙○○依其職責則應依出納交付之存款收據記入新年度日記帳以及總分類帳應收未收利息收入收回轉正，證人乙○○卻證述係被告甲○○指示庚○○轉入，並唆使其塗改帳冊云云，即有未合。
（２）且按更改帳冊依規乃有一定程序，傳票如有登載錯誤，須簽報總經理批示後，會計始得於帳冊上劃以雙紅線，表明其錯誤，並於其上蓋職章，以示負責，又如會計人員帳冊登載錯誤時，更正時亦同劃以雙紅線，表明其錯誤，並於其上蓋職章，以示負責，有總分類帳應收未收利息收入明細帳上，乙○○依規定更正錯誤核章以示負責一節足資為憑，而帳冊如有登載錯誤或蓄意塗改以致數字不符時，應以原始憑證為主，為商業會計法第十八條所明文規定，又公有營業及事業之盈虧，以審計機關審定數為準，審計法第五十一條亦定有明文，證人乙○○於本院八十九年十二月十四日訊問時，亦坦承更改帳冊之程序應該照被告甲○○所說的方式做，有筆錄在卷足稽（見本院卷第二七六頁）；又證人丙○○於本院八十九年十一月二十七日訊問時，業已證實八十八年度確有購置員工工作服之情事，而該筆動支經費請示單亦為其所經辦（見本院卷第二五二、二五三頁），至董監事出國考察之公共關係費以及被告戊○○出國業務考察之旅費，亦有考察報告、董事長簽准簽呈、動支經費請示單等證物足資證明確有支出之事實，如前所述，益證其所謂甲○○案發後始與庚○○補作動支經費請示單虛偽報銷之證言有所不實。
（３）又於八十八年三月四日偵查中檢察官訊問關於垃圾袋內之資料時，其陳稱：他們要開除伊我，伊才開始整理抽屜，就撕毀一些廢約與本件無關之資料云云，惟本院於八十九年十二月十四日當庭勘驗調查該垃圾袋內裝物時，卻發現業已核章完備之八十八年度轉字第三十五號、第九十五號之轉帳傳票及八十度收字第二十八號、第二十九號之收入傳票及原始憑證等物（見本院卷第二八二頁至第二九二頁），亦遭證人乙○○撕毀丟棄，足證證人乙○○確有撕毀帳冊之行為，其所製作之總分類帳等帳冊，於記載時已有不實之情事，塗改的部分應為其自己所塗改，其證言顯多所矛盾而互相扞格。
（４）上開十八萬八千六百六十元，科目為應收款項之應收未收利息收入(十信之利息收入），於八十八年八月二十三日即八十八下半年及八十九新會計年度開始時應執行過期帳之應收款項收回之處理，將該十八萬八千六百六十元執行收回，存入臺銀公庫，已詳如前述，事實上八十八年八月二十三日亦確實有執行收回之動作，出納依收字第十八號收入傳票執行收回，存入臺銀公庫，取得當日存入銀行存款原始憑證，即已載明於銀行往來帳，並將收據貼於黏貼憑證用紙上，由證人乙○○依日期先後順序而先後逐筆記入會計掌管之日記帳中，再過到總分類帳之應收未收利息收入明細帳內，減少應收而未收利息收入之金額，分別有出納保管之銀行往來帳及乙○○登載新年度之日記帳、總分類帳應收未收利息收入明細帳可資佐證（見本院卷第三五三頁至第三五六頁、第三五八頁），八十八年八月二十三日收自第十八號收入傳票確實為其所製作、核章，益彰本案三筆支出確實有依規支出及執行收回，當無須塗改及隱瞞。承前所述，系爭營業外費用項下什項支出之十八萬八千六百六十元於八十八年六月三十日即八十八會計年度結束時，因確定轉虧為盈，乃將暫付款轉正為應付款項科目，同年八月二十三日即新一會計年度（八十八下半年及八十九年度會計年度）執行過期帳之處理，以轉帳傳票轉字第七號執行墊付款轉正應付款項，分別有轉字第七號轉帳傳票、銀行往來帳、臺銀公庫存款戶對帳單，以及新年度日記帳、總分類帳應付款項明細帳可證，孰知證人乙○○除為前揭不實證述外，在該轉帳傳票內容摘要不變情況下，又將前開其保管之轉字第七號轉帳傳票之編號塗改成轉字第八號（見本院卷第三五九頁），以致於新年度日記帳上以及總分類帳上之應付款項明細帳上之憑證字號欄內無該轉帳傳票第八號，而僅有內容摘要不變的第七號轉帳傳票。其復於本院九十年五月二日訊問時證稱：「（問：提示八十八年八月二十三日轉字第七號轉帳傳票及八十八年度日記帳、總分類帳中之利息收入明細帳、應收未收利息收入明細帳、應付帳款明細帳有何意見？）答：是伊改的，可能之前序號就有重複，所以伊更改的，：：，日記帳第五頁轉帳序號應該是七，因為那時跟總分類帳對不到，所以改成八，總分類帳序號第十五頁應該是七。」（見本院卷第三六七頁）等語，惟總分類帳第十五頁，證人乙○○所填之序號本就是七（見本院卷第三六０頁），與該轉帳傳票更改前的序號相符，並無其所稱對不到的情形，何須塗改？況總分類帳應付款項明細帳乃係依據轉帳傳票而記載，二者豈有不符？且不更正總分類帳之序號，卻塗改轉帳傳票的序號，實啟人疑竇。
（七）、末查，公訴人起訴認被告甲○○、戊○○、丁○○等三人支出本件系爭三筆
費用計十八萬八千六百六十元，均係因業務需要依法支出，且依新竹肉品市場分層負責辦事明細表，總經理權限內先行墊付，該費用依據臺灣省政府附屬單位預算執行要點第十三點第二款，當營業收入決算數大於預算數時，在不超過預算數百分之二十範圍限制內，本得比例增加以支應業務需要，倘若該年度結束時仍處虧損狀態，先行墊付款則必需如數收回之規定辦理，且自八十八會計年度中十信南寮分社第二三六六─二號帳戶先行墊付後，被告等三人確有在年度結束確定轉虧為盈時，依規將會計科目調整分錄墊付款轉正為應付款項，釐清應收未收款項，以完成決算必要之工作，並於新一會計年度即八十八下半年及八十九會計年度開始後，依規執行舊年度即八十八會計年度過期帳之應收款項收回、應付款項支出之動作等情，有相關帳冊資料可資參照，而證人乙○○、己○○等所為證言又多所違誤而與事實不符，均已詳如前述，公訴人引為被告等三人犯罪證據之資料，均尚無法證明被告甲○○、戊○○、丁○○等三人犯罪，此外，復查無其他積極證據足資認定被告甲○○、戊○○、丁○○等三人涉有公訴意旨所指之犯行，爰依前揭說明，本案既不能證明被告犯罪，自應為無罪判決之諭知，以照審慎。至證人己○○、乙○○是否另涉偽證罪嫌，則宜由公訴人另行依法處理，併予敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百零一條第一項，判決如主文。
本案經檢察官蕭斌志到庭執行職務中華民國九十年十月十五日
臺灣新竹地方法院刑事第一庭
法官林秋宜右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於臺灣高等法院。
書記官張雲娥中華民國九十年十月十五日