裁判字號：臺中高等行政法院93年訴字第356號判決
裁判日期：民國93年10月13日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決九十三年度訴字第三五六號
原告甲○○訴訟代理人丁○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年六月一日台財訴字第○九三○○二○二七八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告民國八十六年度綜合所得稅結算申報，原列報甲○○律師事務所之執行業務收入新台幣（下同）為一、七八二、五○○元及執行業務所得一、
二四七、七五○元，扣繳稅額六○、三六六元，經被告核定當年度執行業務收入為三、二九一、○○○元，減除百分之三十必要費用，核定執行業務所得二、三○三、七○○元，併課其當年度綜合所得稅，核定綜合所得稅總額為二、九九九、一四三元，補徵應納稅額為二三二、八一八元。原告不服，就執行業務所得及扣繳稅額申經復查結果，追認扣繳稅額八、六五○元，其餘復查駁回，原告猶表不服，就執行業務所得提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：復查決定不利原告之部分及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、依據被告所列原告八十六年度執行業務收入未設帳電腦核定清單所示，其中關於專利業務收入六十二筆，實際收入計為六一五、二○○元，除有原告給與各委託人之收據副本五十一件為憑外，當中二十筆復有扣繳憑單、扣繳稅額繳款書可稽，被告竟核定為二、○二一、○○○元，比實際收入高出一、四○五、八○○元。該五十一件收據，係原告因執行業務收入開立給與委託人之憑證所自行留存之副本，依照執行業務所得查核辦法第六條第四項前段之規定，該項憑證依法自得採為核定收入之依據，詎被告未採納該項收據憑證所載實際收入金額核定原告執行業務之收入，於法自有未合。核對各該扣繳憑單、扣繳稅額繳款書、前開核定清單內容及原告復查申請書附件所示二十筆收入之金額三○六、二○○元，與原告所開立收據之金額完全相同，益證被告就該二十筆所核定之金額五九三、○○○元，並非實際收入之金額。被告不僅牴觸核實課稅之原則，並與大法官釋字第二一八號及最高行政法院五十六年判字第十八號、五十七年判字第六○號判例意旨相違背。
二、按臺灣地區一般民眾之各項消費價額，直轄市遠比其他縣市高。關於專利之申請、再審查、異議、答辯、訴願及行政訴訟每一程序之酬金亦復如此，此乃公眾週知之事實，惟財政部八十七年二月十九日台財稅字第八七一九二七九○一號函所核定之收入標準，關於專利方面之收入，認直轄市與省轄市相同，顯與事實不符。次按專利再審查、舉發、異議、答辯等案件，其程序繁簡與所費時間與申請案件差異不大。故在台灣省地區（不含台北地區）一般對於再審查、舉發、異議之案件，大都比照申請案件同等收費。又國內專利之再審查、舉發、異議等案件，其簡繁程度，常較國外專利申請案件單純易處理，收費自比國外專利申請案件低廉，縱遇有複雜而難以處理者，亦與法院訴訟案件相若，被告依據財政部核定八十六年度律師之訴訟案件，省轄市每件收入為四萬元，惟就國內專利之再審查、舉發、異議等案件，卻核定收入為八萬三千元，除比國外專利申請案件費用高昂外，竟比國內專利申請案件高出四、五倍有餘，亦比訴訟案件之收入高出二倍有餘，顯然不合常理，亦違大眾認知，被告就國內專利部分所核定之收入標準，顯然違背經驗法則，與釋字第二一八號解釋之意旨牴觸，不得採為行政處分之依據。況依該函規定可知，稽徵機關如發現實際所得額高於核定之標準時，仍按高於其核定標準之實際所得額核徵稅額，但如發現實際所得額低於其核定之標準時，則仍按其核定之較高標準核課稅額，不僅違反核實課稅之法則，並違背法律課稅公平原則。
三、按依最高行政法院五十六年判字第十八號、五十七年判字第六○號判例要旨，其所謂之有關資料並非狹義僅限於帳簿憑證而已，應包含得以證明實際所得額之各項資料、憑證在內，此觀「執行業務所得查核辦法」第六條第四項前段之規定自明。原告於八十九年一月十三日申請復查時提出有關承辦專利案件之收據副本五十一件，收據上均載有委任人之姓名、地址、電話、承辦案件內容及收取費用明細等有關資料，其中二十筆復有扣繳稅額憑單與繳款書等資料，供被告調查審認。詎被告對原告所提出之收據副本，及扣繳稅額憑單及繳款書等資料均不予理會，徒憑原告未提示其他帳簿憑證，逕依前揭收入標準核定業務收入，揆諸上開判例意旨，於法不無違誤。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件原告係甲○○律師事務所之執業律師，八十六年度列報執行業務收入一、七
八二、五○○元及執行業務所得一、二四七、七五○元，原查依查得資料按收入標準核定執行業務收入三、二九一、○○○元，減除百分之三十必要費用，核定執行業務所得二、三○三、七○○元，並無不合。
二、按原核定係依原告八十六年度執行業務收入未設帳電腦核定清單所載金額核定業務收入三、三○六、○○○元，並未就扣繳憑單金額重複核課。又原告主張六二Z0000000000000號及六二Z0000000000000號案件非其本人承辦，其中六二Z0000000000000號重複列單，原核定收入時已減除，又依財政部臺北市國稅局九十一年十一月二十日財北國稅資字第○九一○○八三五九四號函檢送原告中央標準局專利處專利案件代辦清單，原告確有承辦 林基田 與 林錦煙 之委託案件。
三、至原告主張原核定偏高，應改按實際收費核定，其前提應符合設置日記帳、依序記帳、使用前送主管機關驗印及取得並保存憑證等各項規定，且於稽徵機關進行調查或復查時，提示有關各種證明所得額之帳簿憑證供核，惟原告復查時除提示部分收據及扣繳憑單外，並未能提示該事務所之帳冊及其他憑證，參照行政法院六十一年度判字第一九八號判例，所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全、不健全或不相符者均有其適用，被告機關自無法以部分收據及扣繳憑單證明該事務所本年度全部所得額。又原告僅提示部分文據，依上揭判例意旨，尚難認係已提示，其提示資料不足，與行政法院五十六年度判字第十八號及五十七年度判字第六十號等判例案情有間，自無從援引適用。另財政部核定之收費標準，依所得稅法施行細則第十三條第三項規定，係由省（市）主管稽徵機關徵詢各該業同業公會意見訂定，並報請財政部核定後實施，並不違背大法官釋字第二一八號解釋。
理由
一、本件原告起訴後，被告代表人業已變更，其新代表人乙○○聲明承受本件訴訟，並無不合，應予准許。
二、按「執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。前項收費及費用標準，由省（市）主管稽徵機關徵詢各該業同業公會意見訂定，並報請財政部核定後實施。」，為行為時所得稅法第十四條第一項第二類第二款、第八十三條第一項及同法施行細則第十三條第二項及第三項所分別明定。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全，不健全或不相符者均有其適用，改制前行政法院六十一年判字第一九八號判例可資參照。再按「執行業務者應依所得稅法第十四條第一項第二類第二款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過二個月，帳簿使用前應送主管稽徵機關登記驗印。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」，復各為財政部訂頒執行業務所得查核辦法第六條第一項前段及第八條前段所規定。
三、復按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依下列標準計算其收入額．．．一、律師：（一）民、刑訴訟案件：每一程序直轄市及省轄市四○、○○○元，縣三
五、○○○元．．．（二）公證案件：每件直轄市及省轄市五、○○○元，縣四、○○○元．．．二十二、商標代理人：（一）國內商標註冊（包括正商標、防護商標、聯合商標、服務標章、聯合服務標章、延展、移轉、商標專用權授權使用等）：每件直轄市及省轄市五、八○○元，縣四、六○○元。（二）國外商標註冊：每件直轄市及省轄市一三、○○○元，縣一○、○○○元。（三）商標異議、評定、再評定、答辯、訴願、再訴願及行政訴訟：每一程序直轄市及省轄市
三四、○○○元，縣二七、○○○元。二十三、專利代理人：（一）發明專利申請（包括發明、追加發明、申請權讓與、專利權讓與、專利權租與等）：每件直轄市及省轄市三四、○○○元，縣二七、○○○元。（二）新型專利申請（包括新型、追加新型、申請權讓與、專利權讓與、專利權租與等）：每件直轄市及省轄市二○、○○○元，縣一六、○○○元。（三）新式樣專利申請（包括新式樣、聯合新式樣、申請權讓與、專利權讓與、專利權租與等）：每件直轄市及省轄市一五、○○○元，縣一二、○○○元。（四）國外專利申請：每件直轄市及省轄市五八、○○○元，縣四六、○○○元。（五）專利再審查、異議、答辯、訴願、再訴願及行政訴訟：每一程序直轄市及省轄市八三、○○○元，縣六六、○○○元。」為財政部八十七年二月十九日台財稅第000000000號函所核定之八十六年度稽徵機關核算執行業務收入標準所規定。
四、本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，原列報甲○○律師事務所之執行業務收入一、七八二、五○○元及執行業務所得一、二四七、七五○元，扣繳稅額六○、三六六元，經被告核定當年度執行業務收入為三、二九一、○○○元，減除百分之三十必要費用，核定執行業務所得二、三○三、七○○元，併課其當年度綜合所得稅，核定綜合所得稅總額為二、九九九、一四三元，補徵應納稅額為二
三二、八一八元。原告不服，就執行業務所得及扣繳稅額申經復查結果，追認扣繳稅額八、六五○元，其餘復查駁回，原告仍不服，就執行業務所得，循序提起行政訴訟。
五、原告訴稱：原告八十六年度執行業務收入關於專利業務收入六十二筆，實際收入計為六一五、二○○元，有原告給與各委託人之收據副本五十一件為憑，又當中二十筆復有扣繳憑單、扣繳稅額繳款書可稽，被告竟核定為二、○二一、○○○元，比實際收入高出一、四○五、八○○元。又原告復查申請書附件所示二十筆收入之金額三○六、二○○元，與原告所開立收據之金額完全相同，被告就該二十筆所核定之金額五九三、○○○元，並非實際收入之金額。又臺灣地區民眾委託律師訴訟之酬金為例，直轄市遠高於其他縣市，關於專利之申請、再審查、異議、答辯、訴願及行政訴訟每一程序之酬金、亦復如此。財政部八十七年二月十九日台財稅字第八七一九二七九○一號函所核定之收入標準，關於專利方面之收入，竟認直轄市與省轄市相同，另被告依據財政部核定八十六年度律師之訴訟案件，省轄市每件收入為四萬元，惟就國內專利之再審查、舉發、異議等案件，卻核定收入為八萬三千元，除比國外專利申請案件費用高昂外，竟比國內專利申請案件高出四、五倍有餘，亦比訴訟案件之收入高出二倍有餘，顯然不合常理，亦與司法院大法官會議釋字第二一八號解釋之意旨牴觸。被告對原告所提出之收據副本，及扣繳稅額憑單及繳款書等資料均不予理會，徒憑原告未提示其他帳簿憑證，逕依前揭收入標準核定業務收入，有違核實課稅之原則，並與最高行政法院五十六年判字第十八號、五十七年判字第六○號判例意旨相違背等語。
六、經查，原告本年度之執行業務所得，如欲選擇按實際所得核課綜合所得稅，自應遵守首開規定設置日記帳、記載、使用前送主管機關驗印、取得確實憑證及保存憑證帳冊五年等各項程序，並於稽徵機關進行調查或復查時，提示有關各種證明所得額之帳簿文據。原告提出收據六十二筆及扣繳憑單二十紙等影本為證，惟並未能依上開規定提示其他帳冊及憑證，又被告於九十二年五月二十八日以中區國稅法二字第○九二○○三二二八二號函（附原處分卷五頁）通知原告提示該事務所年度帳簿憑證及有關文據供核，原告仍未能提出，且依原告本期執行業務收入未設帳電腦核定清單（同卷廿三至廿六頁）有一二○筆之多，關於被告以上開專利收入標準核定部分有六十七筆（同卷十一至十四頁中央標準局專利處所得資料），而原告僅提出此部分收據六十二筆及扣繳憑單二十紙等影本。次按原告為律師，所受委任案件並非如制式之商品，有固定之收費標準，衡情應依每一案件之標的金額高低、性質難易及繁雜程度或其他因素而有不同之收費亦有收費較上開標準為高或低之情形，執行業務者如未依規定記帳，對於案件收費較高部分，主張由稅捐稽徵機關依執行業務者收入標準核定此部分收入，收費較低部分，則提出單據或其他資料以證明此部分所得，主張應核實認定，如此選擇性作法，自與稅法上所規定之核實課稅或推計課稅原則有違。是原告如欲主張本年度被告應依其實際收入課稅，自依上開規定本對其本年度收入有核實記帳及提出相關所得帳簿文據之義務，以資證明其本年度各案件執行業務之實際收入，而其至本院審理時，仍無法提出帳簿文據以資證明其本年度收入，被告依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條之規定，核定原告本年度執行業務所得，自無不合。原告所提出之本年度執行業務之上開部分收據及扣繳憑單，被告自無查證之必要，此亦與「執行業務所得查核辦法」第六條第四項前段之規定無涉，因原告如有依規定將其該年度所得設帳，其所提出之單據憑證方有適用此規定之問題，原告自不得主張被告應就此部分依收據所載金額認定為原告之執行業務所得，而原告所提出之上開資料不足以證明其本年度執行業務所得，自與改制前行政法院五十六年判字第十八號及五十七年判字第六○號等判例案情有間，原告以資援用，自屬無據。
七、再者，前開財政部核定之八十六年度稽徵機關核算執行業務者收入標準，分別就案件類別，地區訂定收費標準，該收費標準係省（市）主管稽徵機關依所得稅法施行細則第十三條第三項規定，徵詢各該業同業公會意見訂定，報請財政部核定後實施，原告稱此標準有何不合理且與實情有相當差距乙節，然原告並未提出具體事證以資證明，至原告另提之被告所屬台中市分局函台中律師公會之函件及九十一年九十二年稽徵機關核算執行業務者收入標準草案，係被告為研訂該二年度之核算執行業務者收入，請該公會對該二年度收入及費用標準提供意見，與本年度當時律師收費標準無涉，均難謂有據。是本件被告初查依財政部核定之八十六年度稽徵機關核算執行業務者（發明專利申請）收入標準所規定一般同業收費標準核定其當年度該部分業務收入，並無不合，此亦不違反司法院大法官會議釋字第二一八號解釋意旨。
八、綜上所陳，原告所訴各節，均無可取，被告依上開收費標準，核定原告本期執行業務所得二、三○三、七○○元，併課其當年度綜合所得稅，核定綜合所得稅總額為二、九九九、一四三元，補徵應納稅額為二三二、八一八元，原告申請復查，復查決定追認扣繳稅額八、六五○元，其他部分仍維持原核定，並無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷復查決定不利其之部分及訴願決定，難認為有理由，應予駁回。至原告其餘主張，與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十月十三日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官黃淑玲法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十三年十月十三日
法院書記官王永慶