裁判字號：臺灣高等法院94年上訴字第2312號刑事判決
裁判日期：民國94年10月07日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決94年度上訴字第2312號上訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院93年度訴字第1519號，中華民國94年6月23日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署93年度偵字第14279號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
事實
一、甲○○與 陳宏澤 （原名 陳良民 ，已歿）基於共同成立虛設公司填載不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，於民國（下同）89年3月間，由甲○○提供身分證與陳宏澤辦理登記為德卿機械股份有限公司（設臺北市○○○路○段○○○號
8樓之3，下稱德卿公司）之負責人，據以前往稅捐機關領取空白統一發票，陳宏澤則為德卿公司之實際負責人，均屬商業會計法之商業負責人，渠等均明知德卿公司與邑恒企業有限公司（下稱邑恒公司）及發原實業有限公司（下稱發原公司）等營業人並無實際交易事實，竟共同基於以不正方法幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，自89年8月間起至同年
10月間止，先向邑恒公司、兆峰貿易股份有限公司、大天工程行、和鋅企業有限公司、漢樺有限公司等營業人取得金額共計新台幣（下同）23,703,400元之不實進項發票13紙，作為德卿公司購入貨物之進項憑證，旋於同年8月間起至同年12月間止，以德卿公司名義虛開不實統一發票共60張予發原公司、永立全股份有限公司、秦勇有限公司、福盛餘股份有限公司（下稱福盛餘公司）、訊華國際股份有限公司、域纖企業有限公司（下稱域纖公司）、霆泰企業有限公司（下稱霆泰公司）、嘉菱實業有限公司（下稱嘉菱公司）、登展工程有限公司及藍通實業有限公司等營業人充當進項憑證使用，金額達103,743,081元，因而幫助發原公司等十家營業人逃漏營業稅計5,187,154元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經臺北市稅捐稽徵處暨法務部調查局臺北市調查處移請臺灣臺北地方法院檢察署偵查起訴。
理由
一、訊據被告甲○○供承有於上揭時地擔任德卿公司負責人，並前往稅捐機關領取德卿公司名義之空白統一發票交由公司實際負責人陳宏澤使用之事實，惟矢口否認有幫助逃漏稅捐及填載不實會計憑證等犯行，辯稱：朋友介紹伊跟陳良民認識，之後伊提供板橋的房子給德卿公司貸款200萬元，算是投資德卿公司，陳良民則要伊提供身分證擔任德卿公司負責人，並給伊車馬費5千元及月薪1萬5千元，但公司是由陳良民負責，伊並不清楚經營狀況，第一次領發票是伊自己去，但領了2、3本後，即由公司會計去領，而開發票是陳良民指示會計做的，伊並無經手開發票的事，是事後才知道陳良民虛開公司發票云云；惟查：
(一)德卿公司於87年12月17日核准設立，89年3月間申請股東出資轉讓、修改章程、改推被告為董事，並擔任公司董事長乙節，有德卿公司股東名簿、董監事名單、章程變更登記表、臺北市政府營利事業統一發票變更登記申請書、經濟部公司執照及臺北市政府營利事業登記證等在卷可憑，被告雖辯稱伊僅係掛名擔任德卿公司董事長云云，惟被告於偵查中迭次供認伊為德卿公司之實際負責人，公司從成立以來伊都是實際負責人，德卿公司主要是買賣五金機械，公司本身並沒有兼製造，執照上寫的是伊的名字，伊認為自己是實際負責人，且伊一個月到德卿公司約1、2次，有事即去，到公司看有何變化，伊共領取5、6個月德卿公司之薪水，當初伊投資約2百萬元左右等語（見93年偵字第14279號卷第207頁及92年偵字第12584號卷第127頁背面至128頁），而依德卿公司登記資料所載，該公司資本額500萬元，被告出資高達200萬元，並依被告於本院審理時供稱伊提供在板橋的房屋抵押借款來的等語（見本院94年9月23日審判程序筆錄），以此實難認被告僅係單純掛名擔任德卿公司負責人；至德卿公司大部分業務雖由公司總經理陳宏澤負責，然公司股東內部何人較具專業，何人較積極投入公司事務，而其他股東較少介入，亦屬常見，要不得將較少介入公司事務之負責人指係掛名之負責人，且查被告於偵查中及原審法院審理時供承有開立上海銀行帳戶給公司使用，有為公司領取統一發票，公司印章、發票章交總經理陳良民保管，德卿公司開與嘉菱公司之發票上面之印章是放在會計部門的章，由他們處理，伊不熟悉公司業務，所以全權委託陳良民處理，他怎麼處理伊都同意；公司成立以前，朋友就介紹伊與陳良民認識，投資做五金機械，陳良民當初就和伊談好，由伊當公司負責人等語（見同上偵字第12584號偵查卷92年8月20日訊問筆錄、偵字第14
279號偵查卷93年10月18日訊問筆錄及原審卷第18頁），另依證人 楊光壽 於90年7月20日高雄市稅捐稽徵處談話筆錄中提及：伊是訊華國際股份有限公司負責人，88年底伊公司向德卿公司購買機器設備，是與一位自稱是德卿公司之劉姓人員洽談，該人交付之發票是否真實，未進一步查證等語（見同上偵字第12584號偵查卷第117頁、第118頁），是被告就德卿公司業務顯非不知情而無參與；至證人 孫瑞鶯 於偵查中雖證稱：甲○○是伊公司宏威公寓大廈管理維護股份有限公司的員工，擔任管理員，不知道是何時來上班，他約在90年間就離職，伊沒聽過德卿公司等語（見93年度偵字第14279號卷第205頁），惟查被告擔任德卿公司董事長，並將公司大部分業務交由總經理陳宏澤處理，且以其擔任董事長之身分，其工作本較具彈性，非必應按時到公司上下班，或應於何時到公司上班，且以德卿公司實際並無經營何業務，亦無須被告時時前往公司，是被告於擔任德卿公司負責人期間另有其他工作，非無可能，尚難因被告另有工作即遽認被告並無實際參與德卿公司之業務。
(二)依德卿公司之營業項目雖登記為機械器具、精密儀器、事務性機器設備等批發零售等，惟依被告供稱伊並不知公司經營狀況等語，以被告投資德卿公司並擔任公司負責人，應無不知該公司業務經營狀況之理，何其竟供稱不知公司經營狀況，顯見該公司實際上並無經營上揭登記營業項目之業務，且查德卿公司與邑恒公司、發原公司、大天工程行、和鋅企業有限公司、兆峰貿易股份有限公司及漢樺有限公司等公司間並無何業務上買賣交易，德卿公司自邑恒公司等公司取得之進項憑證統一發票，係屬虛偽不實，此據證人即原臺北市稅捐稽徵處中北分處稅務員 王振台 （92年1月1日隨業務移撥而改任臺北市國稅局中北稽徵所稅務員）於法務部調查局臺北市調查處調查時及原審法院審理時證述明確在卷（見同上偵字第12584號偵查卷第3頁至第6頁及原審卷94年5月26日審判筆錄），並有臺北市稅捐稽徵處中南分處89年10月13日北市中南甲字第8903821800號函（載明邑恒公司、大天工程行係屬虛設商號）、臺北市稅捐稽徵處90年8月20日北市稽核丙字第9091339300號函（載明和鋅企業有限公司為虛設行號）及臺北縣稅捐稽徵處90年8月13日北稅工字第113465號函（載明德卿公司實際並無向兆峰貿易股份有限公司進貨之事實）可參（見90年偵字第18687號卷第2頁），而德卿公司開立發票給霆泰公司，作為霆泰公司進項憑證使用，但霆泰公司經查訪已他遷不明，又德卿公司開立統一發票給域纖公司、嘉菱公司、福盛餘公司、發原公司、秦勇公司、藍通公司及永立全公司作為各該公司進項憑證使用，惟域纖公司及藍通公司經查訪已他遷不明，發原公司及秦勇公司支付給德卿公司之貨款支票未提示兌現，福盛餘公司及永立全公司支付給德卿公司之貨款資金流向，其中福盛餘公司經查詢係該公司匯款給自己本身，而永立全公司支付貨款之支票則由公司自己兌現，又嘉菱公司聲稱開立與德卿公司支付貨款之支票，係由案外人 李文清 、 吳明益 提示兌領，至登展公司所提出支付之貨款與銀行存摺資料不符，且該統一發票疑似係事後填寫等情，業經證人王振台於於法務部調查局臺北市調查處調查時及原審法院審理時證述明確在卷，並有臺北縣政府稅捐稽徵處中和分處90年5月29日90北稅中一字第21711號函、臺北市稅捐稽徵處大安分處90年7月29日北稅中一字第第21711號函、高雄銀行楠梓分行90年6月28日90高銀楠存字第769號函、世華聯合商業銀行鳳山分行90年6月20日90世鳳山字第
45號函、高新銀行平等分行90年8月7日高新銀90平字第22號函、合作金庫三興分行90年6月13日合金三興存字第2623之1號函、世華聯合商業銀行鳳山分行90年6月20日世鳳字第0045號函、華南銀行福和分行90年8月25華福和字第121號函、支票影本、專案申請調檔（德卿公司）統一發票查核清單及德卿公司開立給發原公司等公司之統一發票影本在卷可稽（見同上偵字第12584號偵查卷第5頁、第46頁、第47頁、第43頁、第19頁、第74頁、第76頁至第80頁及偵字第18687號偵查卷第3頁、第77頁、第33頁以下），而證人 鄭火璋 即霆泰公司負責人於偵查中證稱：伊不知德卿公司與霆泰公司有無買賣關係等語（見同上偵字第14279號偵查卷第187頁），證人李文清於偵查時證稱 林家 如拿伊的身分證去登記為發原公司的股東，但伊從來沒看過發原公司經營業務等語（見同上偵字第14279號偵查卷第189頁），另證人楊光壽於90年
7月20日高雄市稅捐稽徵處談話中亦證稱訊華公司並未向德卿公司進貨，但確有德卿公司開立之不實發票以申報扣抵營業稅等語（見同上偵字第12584號偵查卷第118頁背面）（上揭證人王振台、孫瑞鶯、鄭火璋、李文清及楊光壽等人於法務部調查局臺北縣調查處調查時及偵查中所為之證述均係在刑事訴訟法92年1月14日修正通過前，司法警察及檢察官依當時之刑事訴訟法規定之法定程序製作之筆錄，依刑事訴訟法施行法第7條之3規定，本具有證據能力，況被告於原審法院審理時及本院審理時，就上揭證人楊光壽等人之證述之證據能力，亦未表示何異議），復有高雄市稅捐稽徵處前鎮分處90年7月31日高市稽前工字第21487號函在卷可考（見同上偵字第18687號偵查卷第77頁），足認德卿公司與發原公司、永立全股份有限公司、秦勇有限公司、福盛餘公司、訊華國際股份有限公司、域纖公司、霆泰公司、嘉菱公司、登展工程有限公司及藍通實業有限公司間實際上並無何買賣關係存在，德卿公司開立予各該公司之發票顯屬虛偽不實，至被告既擔任德卿公司之負責人，並知悉且參與公司之業務，復領取統一發票交由陳宏澤開立予其他公司供為進項憑證，縱統一發票並非其所親自掣開，惟其明知德卿公司實際上並無經營何業務，詎其竟與陳宏澤共同基於開立虛偽不實之統一發票予上開永立全股份有限公司等10家公司，資為上開永立全股份有限公司等公司之進項憑證，據以幫助各該公司逃漏營業稅捐，被告亦難辭應負之罪責。
綜上所述，被告所辯並未參與德卿公司之經營，亦不知有虛偽開立發票之情云云，要屬推諉卸責之詞，殊無足取，事證明確，被告犯行應堪認定。
二、查被告係德卿公司負責人，而陳宏澤並係實際經營德卿公司之負責人，均屬商業會計法第4條規定之商業負責人；而商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明，統一發票係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第1款所定之會計憑證無訛；又按商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處（參照最高法院91年台上字第5397號判決要旨），本件被告明知德卿公司與發原公司等十家營業人間並無實際交易事實，竟以德卿公司名義虛開不實統一發票共60張（經檢察官於原審法院審理中將90張更正為60張）予發原公司等十家營業人充當進項憑證使用，金額達103,743,081元（經檢察官於原審法院審理時將金額由129,771,036元更正為103,743,081元），因而幫助發原公司等十家營業人逃漏營業稅計5,187,154元（按營業稅率百分之5核計），足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，核被告所為係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實之會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；至公訴人以被告係基於幫助之意思而參與陳宏澤為填載不實會計憑證及幫助逃漏稅捐，係屬幫助犯，然查被告知情並參與德卿公司之業務，而與陳宏澤基於犯意聯絡及行為之分擔而共同填載不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐，所為係參與上揭犯罪之構成要件行為，係屬共同正犯，非屬幫助犯，公訴人就此容有誤會。被告與陳宏澤間，就上揭所犯二罪，具有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告先後多次填製不實之會計憑證及幫助逃漏稅捐犯行，各時間緊接，手段相似，觸犯構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意為之，均應依連續犯規定分別論以一連續填製不實之會計憑證罪及一連續幫助逃漏稅捐罪，並加重其刑。又被告所犯上揭二罪間，具有方法結果之牽連關係，為牽連犯，應從一重之填製不實會計憑證罪處斷。原審未詳加調查，細心勾稽，而以被告僅係掛名擔任德卿公司負責人，並未參與德卿公司業務，且不知德卿公司有開立不實發票，而以並無證據證明被告犯罪，並為被告無罪之諭知，尚有未洽，檢察官上訴意旨執此指摘原審判決被告無罪係屬不當，非無理由，則原判決既有可議，自應由本院予以撤銷改判，爰審酌被告之素行，犯罪之動機、目的、手段、次數，所開立之不實發票金額，因而幫助他人逃漏稅捐之金額，所致生之危害及犯罪後之態度等一切情狀，量處有期徒刑6月；而查被告行為後，刑法第41條業於90年1月10日經總統公佈，並於同年月12日生效，將易科罰金適用範圍由最重本刑有期徒刑3年提高為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，依刑法第2條第1項前段規定，並依修正後刑法第41條第1項規定諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第56條、第55條、第2條1項前段、第41條第1項，罰金罰鍰提高標準條例第2項，判決如主文。
本案經檢察官吳慧蘭到庭執行職務。
中華民國94年10月7日
臺灣高等法院刑事第八庭
審判長法官吳敦
法官沈宜生法官張傳栗以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官秦慧榮中華民國94年10月11日附錄：本案論罪科刑法條全文商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣15000元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣60000元以下罰金。