裁判字號：臺灣桃園地方法院91年訴字第1565號刑事判決
裁判日期：民國92年05月20日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣桃園地方法院刑事判決九十一年度訴字第一五六五號
公訴人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告庚○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵字第一八二一四號），本院判決如左：
主文庚○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。應執行有期徒伍月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日，緩刑貳年。
事實
一、庚○○係設於桃園縣桃園市○○路一三五之二號「信承營造股份有限公司」（下稱信承公司）之負責人，為公司法所規定之公司負責人且為從事業務之人，而信承公司為稅捐稽徵法所稱之納稅義務人。庚○○明知信承公司於八十八年一月至十二月間，並未僱用甲○○、乙○○，亦未對甲○○、乙○○二人支付任何薪資，竟基於為信承公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，自不詳處所取得渠二人之身分證件，於該年度終了時，在上址將甲○○、乙○○之資料交付予不知情會計人員丙○○，以甲○○、乙○○於八十八年度（即自八十八年一月至同年十二月間）分別向信承公司支領薪資新台幣（下同）十七萬五千元之不實事項，接續製作、登載在信承公司業務上所執掌之八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單內，並在八十九年間，將上開不實之資料交付予不知情會計師，據以製作信承公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之薪資支出金額虛列為該公司之成本，持以向財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局提出申報信承公司八十八年度營利事業所得稅，使該公司之營業成本增加，營利所得減少，而以此不正當方法逃漏信承公司公司八十八年度之營利事業所得稅八萬七千五百元，足以生損害於甲○○、乙○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。嗣經財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局稽核甲○○漏報八十八年薪資所得而通知甲○○之母戊○補繳稅額時，始知上情。
二、案經戊○訴由臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告庚○○對於其擔任信承公司之負責人，並以甲○○、乙○○於八十八年度各自向信承公司支領薪資所得十七萬五千元之事項，交付予不知情會計人員登載在其業務上作成之信承公司員工八十八年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單內，且據以向稅捐機關申報八十八年度營利事業所得稅等情固坦承不諱，惟矢口否認有何違反稅捐稽徵法之行為，並辯稱：其當初因公司經營不順利，才接受壬○○建議拿甲○○身分證影本充作人頭申報所得稅捐，並不是故意要違反法律規定，至於乙○○部分，其並沒有虛偽申報，因為是從事營建工程，工人都是工頭找來的，流動性很高，乙○○可能是經由其他工頭介紹，所以才會忘記曾在工地裡工作過等語。經查：
㈠被告確為信承公司之代表人，且實際上負責處理信承公司事務一情，有公司基本
資料查詢一紙在卷可參（見他字卷第十頁），且為被告所自承（見他字卷第二五頁反面、本院九十二年五月六日訊問筆錄），而不知情之信承公司會計人員丙○○將甲○○、乙○○於八十八年度向信承公司各自支領薪資額十七萬五千元之事項，登載於其業務上作成之信承公司員工八十八年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單內，並交由會計師據以向上開稅捐稽徵機關申報信承公司八十八年度營利事業所得稅等情，亦有財政部財稅資料中心九十一年十一月十八日資五字第九一二０四一九四號函暨所檢附之明細表、甲○○八十八年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙、財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局九十一年六月十八日北區國稅桃縣審字第０九一一０二五三三八號函所檢附之信承公司八十八年度營利事業所得稅核定通知書一份在卷可查（見他字卷第十七頁至第十九頁、第二二頁，本院卷附資料），被告對此亦不否認，此部份事實，堪予認定。
㈡再查證人丙○○於本院調查時到庭證稱：伊在信承公司擔任會計工作，是依據庚
○○交付之工地工人薪資所得及天數填載在報表上，再交由會計師報稅等語甚詳（見本院九十一年十二月二十日訊問筆錄），是會計人員丙○○及信承公司所委託處理報稅事宜之會計師，均係依據被告庚○○所交付之員工薪資所得資料為渠等業務上登載一情，應堪認定。而證人戊○於偵查中證稱：甲○○為其兒子，並沒有在信承公司工作過，也不認識庚○○等語（見他字卷第十三頁至第十四頁），核與證人甲○○於本院調查到庭結證稱：不認識庚○○、辛○○、己○○，也未曾在信承公司工作過，也沒有留資料給他們，但身分證件在八十七年或八十八年間有遺失過等語相符（見本院九十二年一月二十二日訊問筆錄）。另證人乙○○亦於本院調查時證稱：沒有無在信承公司工作過，也不認識被告庚○○、辛○○、丁○○、 黃義有 或石姓工頭，其是在工地做粗工，都是跟工頭去做的，但在台北市比較多，很少在桃園這邊做事等語（見本院九十二年二月二十一日訊問筆錄），被告庚○○亦自承確實未曾僱用甲○○，也無法證明乙○○確實在信承公司工作過等語（本院九十一年十二月二十日、九十二年二月二十一日訊問筆錄），是以甲○○、乙○○既非信承公司之員工，亦無證據顯示渠二人曾對信承公司支領任何薪資，被告依法即不應將之列為信承公司之員工，及據以向稅捐稽徵機關申報信承公司八十八年度營利事業所得稅，被告庚○○卻將之列入申報，其違反稅捐稽徵法之行為，至屬酌然。
㈢而信承公司因虛報甲○○、乙○○薪資合計三十五萬元（各十七萬五千元），因
而逃漏之營利事業所得稅額，依據本院依職權函詢財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局，該局於九十二年三月十日以北區國稅桃縣一字第０九二一０一三六二七號函函覆略稱：信承公司八十八年度核定之營利事業所得稅全年所得額為八十四萬六千九百五十三元，應納稅額為二十萬一千七百三十八元，如虛報員工薪資支出三十五萬元屬實，重新計算營利事業所得稅全年所得額為一百十九萬六千九百五十三元，逃漏稅額為八萬七千五百元等語，並有該函所附之信承公司八十八年度營利事業所得稅核定通知書可資參酌。雖被告庚○○自行向財政部台灣省北區國稅局申請更正、註銷其先前填報被害人甲○○、乙○○之薪資所得資料，並補繳稅款九萬五千八百八十四元，而提出財政部台灣省北區國稅局八十八年度營利事業所得稅結算稅額自動補報繳款書一紙及申請更正信承公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書一份資為佐證，然觀諸被告前開所提繳款書、申報書等資料，其上僅蓋財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局之收件章，是被告自行補繳稅額九萬五千八百八十四元，係由被告自行計算，應尚未經稅捐主管機關核定，是當以本院依職權函詢財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局，由該局依主管機關之專業所加以核定之稅額較為準確，是本案被告公司逃漏稅額為八萬七千五百元，應可確定。
㈣至被告雖辯稱甲○○之身分證影本來源係壬○○所提供云云，然經本院提訊壬○
○本人，伊堅決否認參與此事，而證人壬○○及甲○○二人彼此互不相識，亦經壬○○、甲○○二人當庭證述甚明（見本院九十二年一月二十二日訊問筆錄），另證人己○○雖於本院調查時證稱：曾看過壬○○拿一張身份證給庚○○，但並不知道那張身份證是誰的等語，是以證人己○○前開所為證言，充其量只能證明壬○○有拿過身分證件給被告，但並不能以此認定甲○○之身分證件即係壬○○所提供而為被告有利之認定。從而，被告辯稱甲○○身份證件是壬○○陳報給其做為人頭使用云云，尚難據以憑信，至於乙○○之身分證件，被告雖辯稱係工頭所交付，然始終未能提出相關資料以供本院詳查，而無從認定其所言是否為真，是以依現存卷證資料，應認甲○○及乙○○之身分證件係由被告庚○○以不詳方式取得，再資為信承公司申報稅捐之用，附此敘明。
㈤綜上所述，人頭甲○○、乙○○等人均未在信承公司工作及請領工資，被告竟以
不實事項填製於工資表及八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並持以向財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局提出申報，使甲○○、乙○○等人有受稅捐稽徵機關追繳稅捐之危險，並生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，洵無疑義，被告辯稱不知係犯法云云，無非卸責諉過之詞，均無足採。是以本件事證明確，被告犯行已經證明，應依法論科。
二、按各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅法第九十二條規定所製作之單據，為業務上製作之文書。而商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證分「原始憑證」與「記帳憑證」二類；所謂「原始憑證」，係指證明交易事項發生之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；「記帳憑證」，則指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證。至於所得稅之扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項填發之免扣繳憑單，或依同法第九十二條開具之扣繳憑單，僅係證明雇主全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，不能認屬商業會計法第十五條第一款所定之商業會計憑證，此為司法實務最近所持之見解（最高法院九十一年台上字第一八二八號、九十一年台上字第四二五八號、九十一年度台上字第七四一一號判決參照）。又按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名，查本件信承公司為稅捐稽徵法上之納稅義務人，被告係公司負責人，乃屬從事業務之人，其明知甲○○、乙○○二人於八十八年間並未在該公司任職，猶委由不知情會計人員製作不實之業務上文書（即被害人甲○○、乙○○八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單），並據以填寫八十八年度營利事業所得稅結算申報書，進而持向稅捐機關申報，使信承公司因而逃漏營利事業所得稅八萬七千五百元，且足生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性及甲○○、乙○○本人，核被告所為，係犯刑法第二百十六條之行使同法第二百十五條之業務上文書登載不實罪與及稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪（逃漏稅捐部分應依稅捐稽徵法第四十一條論科），其中登載不實文書之低度行為應為行使該文書之高度行為所吸收，不另予論罪。被告先後業務上製作不實之扣繳憑單及綜合所得稅結算申報書，並加以行使之行為，其目的均在逃漏八十八年度之所得稅，是其各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，屬接續犯，而為包括之實質一罪。至於被害人乙○○部分雖未據公訴人起訴，惟與起訴之部分屬實質上一罪之關係，本院自得併與審酌。而被告利用不知情之會計人員（丙○○及受委託之會計師）製作上開不實扣繳憑單此業務上文書，持向財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局申報而逃漏營利事業所得稅之行為，為間接正犯。又公訴人雖認被告係犯稅捐稽徵法第四十七條第三款之罪，惟查被告係信承公司之負責人，已如前述，是被告庚○○乃為公司法上所規定之負責人，故被告就違反稅捐稽徵法部分，係違反稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪，而非第四十七條第三款之罪，公訴人前開所指，顯有誤會，但因此部分均應依稅捐稽徵法第四十一條論處，是此部分並無變更法條之必要，附此敘明。再者，刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。至於稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形受罰之公司負責人，乃屬轉嫁代罰性質，被告庚○○既非逃漏稅捐之納稅義務人本人，與其另犯上開刑法第二百十六條之行使同法第二百十五條之業務上文書登載不實罪，乃法人之犯罪與代表人個人自身之犯罪之關係，分屬二不同行為主體個別之犯罪，實無方法結果之牽連關係可言（最高法院八十七年度臺上字第一九七四號、八十八年度台非字第一四九號、八十九年度台非字第八號判決可資參著）。故被告庚○○所犯上開行使業務上登載不實文書罪及公司負責人逃漏稅捐罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰，公訴人認具方法結果之牽連關係，容有誤會，併此敍明。爰審酌被告庚○○前無任何犯罪紀錄，素行尚稱良好，此有台灣高等法院被告全國前案紀錄一份在卷可資參酌，為牟私利不思遵守誠信登載之規定，造成國家財政與稅賦公平之不良影響，及其為不實登載之業務上文書數量、逃漏稅捐之數額、犯罪動機、手段，並考量其犯後已自行補繳逃漏之稅捐，有繳款書存卷可按（見本院卷），顯有悔意，犯後態度良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑；惟被告行為後，刑法第四十一條之規定，業經於九十年一月四日修正，並經總統於九十年一月十日公布，依法於00年0月00日生效，而修正後之刑法第四十一條第一項之規定「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元（業據罰金罰鍰提高標準條例第二條前段規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日）以下折算一日，易科罰金，但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，就業務上登載不實部分對於被告並無不利，就違反稅捐稽徵法部分，此項修正有利於被告，依刑法第二條第一項前段之規定，均適用裁判時之新法。故同時對上述所處之刑及所定應執行刑均諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。末查，被告庚○○前未曾受過有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表在卷可按，其因一時短於思慮，致觸犯本件犯行，且犯後業已補繳上開逃漏之稅款，經此偵審教訓，當知所警惕，而無再犯之虞，本院認為前開對其宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑二年，以啟自新。至於被告庚○○利用不知情之會計人員所偽造之不實扣繳憑單及信承公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書，業經分別交付甲○○、乙○○二人及持向財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局申報行使，已非屬被告所有之物，且非違禁物，故不併為沒收之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第五十一條第五款、第四十一條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條、第二條，判決如主文。
本案經檢察官魏雯祈到庭執行職務。
中華民國九十二年五月二十日
臺灣桃園地方法院刑事第六庭
審判長法官周政達
法官游紅桃法官何俏美右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(應附繕本)，上訴於臺灣高等法院。
書記官王泰元中華民國九十二年五月二十三日附錄本判決論罪科刑法條：
刑法第二百一十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。?稅捐稽徵法第四十七條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。