裁判字號：臺北高等行政法院91年簡字第598號判決
裁判日期：民國92年05月26日
裁判案由：牌照稅
臺北高等行政法院判決九十一年度簡字第五九八號
原告甲○○被告台北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因牌照稅事件，原告不服台北市政府中華民國九十一年四月十七日府訴字第○九○一八三四二○○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告甲○○所有ＡＮ∣０七八一號自用小客車（汽缸容量二四九四ＣＣ），因逾期未參加定期檢驗，於八十九年二月八日經台北市交通事件裁決所註銷牌照在案，嗣於八十九年七月二十日至九十年一月十一日間被查獲五次無牌照違規使用道路，經原處分機關依法審理核定應追繳八十八年、八十九年一月一日至二月七日、八十九年二月八日至十二月三十一日、九十年一月一日至一月十一日使用牌照稅各為新臺幣（以下同）一五、二一０元、一、五七九元（八十九年一月一日至二月七日）、一三、六三０元（八十九年二月八日至十二月三十一日）、四五八元（九十年一月一日至一月十一日），並按訴願人各年度使用牌照稅額分別處一倍或二倍罰鍰共計四四、八００元（計至百元為止）。原告不服，向原處分機關申請復查，經復查決定予以駁回，提起訴願，亦遭駁回；猶不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造之主張：
甲、原告起訴意旨略以：㈠查被告引證本案係經查獲無牌照使用道路之告發文件證據，其法律行為之標的均
至為明確，除詳載具違規事實並列舉相關法律條文，其中並無因違反道路交通管理處罰條例第十二條第四項「使用註銷牌照行駛公路」之記載，上述文件之舉發人與原告素不相識，自無理由明知該車有無牌照行駛公路之情節，卻刻意不履行職務義務而包庇原告不開單告發，該告發違反他項交通法令之行為，既未有查獲無牌照使用道路之表示行為，亦未見構成法律上查獲該車使用註銷牌照行駛公路之行為要件，足見被告引證本案係經查獲無牌照使用道路之文件上的舉發人，根本對於原告及其所有車輛是否有「無牌照行駛公路」之情節毫不知情，固然該告發違反他項交通法令之行為於本案有一定之法律效果，但該法律效果應僅止於被動提供主管機關裁判本案是否有違反稅法之證據效果。本案顯然是被告以原告提供之資料進行比對調查，始查獲原告無牌照使用道路。然被告一再引用前述財政部所作成之函釋規定，以張冠李戴之查獲行為與查獲時效認定方法，剝奪了法律賦予原告之權利，且於復查決定書與訴願答辯書中舉證陳述原告所有之車輛「於八十九年七月二十日至九十年一月十一日前後五次無牌照違規使用道路，被台北市政府警察局交通大隊……等機關查獲。」此陳述顯然有文法上之錯誤使人產生錯誤之聯想，按我國文法及文字之使用方式及慣例，「查獲違規使用道路」與「查獲在道路上違規」為不同之事件，查獲違規停車、超速行駛與查獲無牌照使用道路根本為各不相同之行為標的，豈可混為一談。被告之舉證陳述恐為自圓其說而混淆視聽悖離事實。
㈡行政程序法第四條規定行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。第七條謂行政
行為應依下列原則為之……三、採取之方法所造成之損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡。第十條即行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之目的。稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查員進行調查之案件，左列之處罰一律免除……二、各稅法所訂關於逃漏稅之處罰。」，該法律條文中並未規定有經其他行政機關依他項法律查獲可供裁判違反稅法規定之事證即不適用該法律，亦無意旨相符之內容。該法律之立法精神及目的，應為鼓勵已有漏稅事實之納稅義務人自動補繳稅款，使主管機關不必耗費國家資源設置大量人力稽查即可達成稅收之目的。然財政部為求便宜行事並藉其有權解釋法令，恣意曲解法令自行創設一套法律以外之規定，以違反經驗法則又不合邏輯之查獲行為與查獲時效之認定方法，對於當事人得否適用法律增加法律所無之限制，縱然財政部有權為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行裁量權，而訂頒解釋性規定及裁量基準，但也不可因此違反法律、法理並犧牲程序正義。該財政部作成之函釋規定明顯違反行政程序法第四條依法行政原則（依法行政原則包括法律保留及法律優越）、第七條比例原則、第十條行政裁量權原則。
㈢依據行政程序法第一百五十九條對於行政規則之定義，前述被告於本案中新引用
之財政部解釋函件均屬於該法中所稱之「行政規則」，依該法律條文之意旨，行政規則係所為非直接對外發生法規範效力之一般、抽象之規定，該法律之立法理由略謂「其非為法規範，故不能直接拘束一般人民，只能拘束機關內部人員。」，又依據中央法規標準法第二章第五條之意旨，關於人民權利、義務應以法律定之。第六條「應以法律規定之事項，不得以命令定之」。我國憲法之相關規定也保障人民之自由及權利不受非法定程序之侵害。依上開法律之意旨，本案原告向被告主張行使於公法上之權利，被告如欲限制原告不得行使該法律權利，自應以法律有規定之方式為之。然被告以財政部自行創設之行政規則直接限制、剝奪當事人受法律所保障之權利，自與行政程序法第一百五十九條對於行政規則之使用方式不合，該行為同時亦牴觸了我國憲法、中央法規標準法及行政程序法之相關規定。
㈣台北市政府警察局交通大隊及台北市停車管理處之執法人員，是否有查獲本案無
牌照違規使用道路之行為，是為本案原告得否行使法律權利之重要決定基礎，如上述執法人員對於原告及其所有車輛是否有無牌照行駛公路之情節不知情，被告所舉證指稱本案係經上述執法人員查獲致無免罰規定適用之理由自然無可成立。所以上述執法人員是為與本案有利害關係之第三人，且為免被告於貴院開庭審理本案時強辯此一無法否定之事實誤導案情，及協助法官釐清事實、瞭解事件之真相，原告依行政訴訟法第四十八條準用民事訴訟法第六十五條第一項之規定，聲請貴院告知上述與本案有利害關係之執法人員本件訴訟，並通知上述執法人員出庭參加訴訟，以維護權益。
㈤爰請求撤銷原處分及訴願決定。
乙、被告答辯意旨略以：㈠查本案原告所有系爭車輛，因未參加定期檢驗，於八十九年二月八日經台北市交
通事件裁決所處以逾檢註銷牌照，亦未申報停用，復於八十九年七月二十日至九十年一月十一日前後五次無牌照違規使用道路，被台北市政府警察局交通大隊、台北市停車管理處等機關查獲，並有台北市監理處違規查詢報表１Ａ0000000號舉發單、台北市監理處之汽車車籍查詢、異動歷史查詢及違規查詢報表等資料附卷可稽，是答辯機關據以裁罰，洵屬有據。
㈡系爭車輛既已於八十九年二月八日由台北市交通事件裁決所處以逾檢註銷牌照，
依首揭財政部八十八年九月二十日台財稅第000000000號函釋規定，在原告未申請登記檢驗領照前，應不得行駛公共道路，故不宜遽予核發使用牌照稅繳款書，嗣後系爭車輛使用公共道路被查獲，原告自應依使用牌照稅第二十八條第二項規定受罰。至原告主張曾於九十年五月二十九日向答辯機關函詢系爭車輛相關資料，故本件係屬稅捐稽徵法第四十八條之一規定之免處罰鍰案件乙節，經查逾期未完稅滯納期滿後之車輛或報停、繳銷或註銷牌照之車輛使用公共道路經查獲者，答辯機關自應依法予以補徵使用牌照稅及裁罰，此為前揭使用牌照稅法規定及財政部相關函釋意旨所揭示。復查依前揭財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函釋及八十七年四月一日台財稅第000000000號函釋意旨，車輛所有人於稽徵機關、車輛總檢查被查獲或有關機關查獲資料之日前，自動補報並補繳者，始有上開稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用，亦即稽徵機關或有關機關查獲資料之時或車輛總檢查被查獲之日為調查基準日（即查獲日），車輛所有人於此調查基準日前，自動向稽徵機關補報並補繳者，得免按使用牌照稅第二十八條規定處罰。準此，倘車輛所有人於監理機關違章建檔前，自動向稽徵機關補報並補繳使用牌照稅，始得依前揭稅捐稽徵法第四十八條之一規定予以免罰，尚非自動補報者不問何時均有上開規定之適用。是本件原告於監理機關違章建檔後始欲自動補報使用牌照稅，與上揭規定即有未合，原告主張顯屬誤解。
㈢請求駁回原告之訴。
理由
一、按稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除‧‧二、各稅法所訂關於逃漏稅之處罰。」，使用牌照稅法第三條第一項規定：「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」第十條第二項規定：「主管稽徵機關於開徵使用牌照稅前，應填發使用牌照稅繳款書送達交通工具所有人或使用人，並將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之。」行為時第十三條規定：「交通工具所有人或使用人經於上期領照而本期不擬使用者，應於規定換照徵稅期限內，申報停止使用；恢復使用時，依照第十六條第一項之規定辦理。」，第二十一條規定：「使用牌照稅徵收期滿後，應由主管稽徵機關，會同警察機關派員組織檢查隊，舉行車輛總檢查，並得由主管稽徵機關或警憲隨時突擊檢查。」第二十八條規定：「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額一至二倍之罰鍰；報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額二倍之罰鍰。」
二、本件被告係以原告所有ＡＮ∣０七八一號自用小客車，因逾期未參加定期檢驗，於八十九年二月八日經台北市交通事件裁決所註銷牌照，嗣於八十九年七月二十日至九十年一月十一日間被查獲五次無牌照違規使用道路，經被告依法審理核定應追繳八十八年、八十九年一月一日至二月七日、八十九年二月八日至十二月三十一日、九十年一月一日至一月十一日使用牌照稅各為新臺幣（以下同）一五、二一０元、一、五七九元（八十九年一月一日至二月七日）、一三、六三０元（八十九年二月八日至十二月三十一日）、四五八元（九十年一月一日至一月十一日），並按訴願人各年度使用牌照稅額分別處一倍或二倍罰鍰共計四四、八００元。原告則主張係經系爭車輛係因逾期檢驗而被台北市交通事件裁決所註銷牌照，並非經被告機關查獲未繳稅而註銷牌照；且警方及台北市停車管理處所告發之告發單亦僅針對系爭車輛「超速行駛」或「違規停車」等事項，並非因未繳稅或無牌照行駛公路而告發，是以本件應採限縮解釋，而非擴大解釋如被告所稱之未稅或無牌照行駛公路而被查獲云云，資為抗辯。
三、經查本件原告所有ＡＮ︱０七八一號自用小客車，因逾期未參加定期檢驗，於八十九年二月八日經台北市交通事件裁決所逕行註銷牌照，亦未申報停止使用，嗣於八十九年七月二十日至九十年一月十一日間五次無牌照違規行駛於公共道路被查獲，此有台北市監理處違規查詢報表、１Ａ0000000號舉發單、台北市監理處之汽車車籍查詢、異動歷史查詢及違規查詢報表等資料附原處分卷足憑，且為原告所不爭執，堪信為真實。
四、依財政部八十八年九月二十日台財稅第000000000號函釋規定：「說明：二、查依使用牌照稅法第二十八條第二項規定：『報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水路道路經查獲者，除責另補稅外，處以應納稅額二倍之罰鍰。﹄，又車輛經監理機關吊銷及逕行註銷牌照後行駛公路被查獲，其查獲年度‧‧均應依使用牌照稅法第二十八條規定補稅處罰‧‧。三、次查道路交通管理處罰條例第六十六條規定：『汽車牌照，經吊銷或註銷者，非經公路主管機關檢驗合格，不得再行請領。』，本案車輛既經監理機關逕行註銷牌照，在車輛所有人未申請登記檢驗領照前，應不得行駛公共道路，故不宜遽予核發使用牌照稅繳款書。又類此車輛如行駛公共道路被查獲，仍應依本部上開規定補稅處罰。」，查本件原告所有系爭小客車，於八十九年二月八日經註銷牌照，亦未申報停止使用，嗣於八十九年七月二十日至九十年一月十一日間五次無牌照違規行駛於公共道路被查獲，已如上述，依財政部上開函釋，於原告未申請登記檢驗領照前，應不得行駛公共道路，故不宜遽予核發使用牌照稅繳款書，嗣後系爭車輛使用公共道路被查獲，原告自應依使用牌照稅第二十八條第二項規定受罰。是原告主張其車輛係因「超速行駛」或「違規停車」等事項而被告發，並非因未繳稅或無牌照行駛公路而告發，被告機關不得依使用牌照稅第二十八條第二項規定予以受罰，並不足採。
五、依財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函釋：「主旨：檢發重行訂定之『稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則』乙份。‧‧稅目：使用牌照稅：以稽徵機關或有關機關查獲資料之時或車輛總檢查被查獲之日為調查基準日。」，另財政部八十七年四月一日台財稅第000000000號函釋：「違規車輛行駛公路被警方查獲，車輛所有人於監理機關違章建檔前自動補繳欠稅，應屬查獲欠稅資料之前補繳稅款，准予適用稅捐稽徵法第四十八條之一，免再按使用牌照稅法第二十八條規定處罰。」等語；足認車輛所有人於稽徵機關、車輛總檢查被查獲或有關機關查獲資料之日前，自動補報並補繳者，始有上開稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用；亦即稽徵機關或有關機關查獲資料之時或車輛總檢查被查獲之日為調查基準日（即查獲日），車輛所有人於此調查基準日前，自動向稽徵機關補報並補繳者，得免按使用牌照稅法第二十八條規定處罰。準此，倘車輛所有人於監理機關違章建檔前，自動向稽徵機關補報並補繳使用牌照稅，始得依稅捐稽徵法第四十八條之一之規定予以免罰，尚非自動補報者不問何時均有上開規定之適用。上開函釋尚不違反依法行政原則、比例原則及行政裁量權原則。從而原告主張其於九十年五月二十九日主動向被告申報系爭車輛使用牌照稅，並於同年繳款書規定之期限內繳清稅款，應依稅捐稽徵法第四十八條之一之規定免處罰鍰案云云，亦不足採。
六、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年五月二十六日
臺北高等行政法院第七庭
法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十二年五月二十六日
書記官王琍瑩