最高法院96年度台上字第4684號刑事判決

裁判字號：最高法院96年台上字第4684號刑事判決

裁判日期：民國96年08月30日

裁判案由：違反證券交易法

最高法院刑事判決九十六年度台上字第四六八四號上訴人甲○○選任辯護人 陳錦隆 律師上列上訴人因違反證券交易法案件，不服臺灣高等法院中華民國九十六年二月十五日第二審判決（九十四年度上重訴字第二九號，起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署九十一年度偵字第二四一一五號、九十二年度偵字第三四八九號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷，發回臺灣高等法院。
理由本件原判決維持第一審論處上訴人甲○○會計師於查核公司有關報告書時，為不實簽證罪刑（處有期徒刑一年，緩刑三年）之判決，駁回上訴人在第二審之上訴；固非無見。
惟查：一、原判決事實認定：「甲○○係資誠會計師事務所執業會計師……受實密科技股份有限公司（下稱實密公司）委託，辦理財報簽證之業務，負有詳實查核該公司財務報表之責，對於實密公司在財務報告上有重大交易或違常事項，須予以說明者，應詳實揭露及簽註保留意見……詎甲○○在查核實密公司民國八十
九、九十年度財務報表時，明知該公司負責人 李新生 （通緝中）以『員工借支』科目為名，擅自挪用實密公司鉅額資金……竟未於實密公司財報中『關係人交易』附註科目詳實揭露或簽註保留意見，卻於九十一年四月十七日之查核報告書表示實密公司九十年及八十九年十二月三十一日之財務報表，足以允當表達財務狀況暨九十年及八十九年一月一日至十二月三十一日之經營成果與現金流量，而為不實之簽證」等情（原判決正本第一頁）；於理由欄貳、五、（一）、（三）說明：「參以卷附行政院金融監督管理委員會證券期貨局九十三年八月十七日證期六字第0930135321號函載明：『㈢證券發行人財務報告編製準則第六條第十三款規定，財務報告對於與關係人之重大交易事項應加註釋，又財務會計準則公報第六號公報第四段及第五段暨財團法人中華民國會計研究發展基金會九十二年五月三十日（92）基秘字第一四一號函釋，對於關係人交易應如何於財務報表附註中揭露訂有明確規定，依據前揭規定，每一個關係人之交易金額或餘額達該企業當期各該項交易總額及餘額百分之十以上，應單獨列示，其餘得加總後彙列之」、「財團法人中華民國會計研究發展基金會鑑定結果，亦認定實密公司八十九、九十年度財務報表，該公司負責人李新生以『員工借支』科目為名，擅自挪用實密公司鉅額資金，均超過該等科目百分之十以上，自應依規定於財務報表附註中單獨列示……被告查核實密公司八十九、九十年度財務報表時，明知該公司負責人李新生以『員工借支』科目為名，擅自挪用實密公司鉅額資金，均超過該等科目百分之十以上，自應依規定於財務報表附註中單獨列示，其明知而不為，卻於九十一年四月十七日之查核報告書表示實密公司九十年及八十九年十二月三十一日之財務報表，足以允當表達財務狀況暨九十年及八十九年一月一日至十二月三十一日之經營成果與現金流量，顯然係故意為不實之簽證」（原判決正本第六頁、第七頁至第九頁）。因而為上訴人不利之認定。但依卷內資料，財務會計準則公報第六號公報「關係人交易之揭露」第四段係規定：「每一會計期間，企業與關係人間如有重大交易事項發生，應於財務報表附註中揭露下列資料……」，第五段規定：「前段應揭露事項，每一個關係人之交易金額或餘額達該企業當期各該項交易總額及餘額百分之十以上應單獨列示，其餘得加總後彙列之」（第一審卷第二三五頁至第二三六頁）；似指企業就上開事項應於財務報告附註中揭露，或單獨列示，似非指會計師於查核財務報表時應為之；又原判決上開理由所引之財團法人中華民國會計研究發展基金會鑑定報告，亦認實密公司應就李新生以「員工借支」科目為名，擅自挪用實密公司鉅額資金部分，於財務報表附註中單獨列示，亦未指為查核之會計師應為之。倘屬無訛，原判決以上訴人於查核實密公司年度財務報表時，明知李新生擅自挪用實密公司鉅額資金，均超過該等科目百分之十以上，竟未依規定在財務報表附註中單獨列示，而認上訴人之簽證不實，似與上開財務會計準則公報及財團法人中華民國會計研究發展基金會鑑定報告所載不相適合，而有證據上理由矛盾之違法。究企業有應於財務報表上予以揭露或單獨列示之事項，而未揭露或單獨列示，會計師於查核財務報表明知有此情形，依規定應如何為查核報告，此攸關上訴人是否為不實之簽證，原判決未深入究明，遽行判決亦有違誤。二、原判決於理由欄貳、五、（一）、（三）說明：「行政院金融監督管理委員會證券期貨局九十三年八月十七日證期六字第0930135321號函㈣載明：『當公司有應揭露事項但未於財務報告揭露，會計師明知而未予指正，亦未於查核報告中敘明此一事實，恐涉有違反會計師法第二十四條二款……“明知在財務報告上應予說明，方不致令人誤解之事項，而未予說明”規定及會計師法第十七條：“會計師不得對於指定或委託事件，有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務”等規定』」、「財團法人中華民國會計研究發展基金會鑑定……報告又認定被告已在『重大』方面依照一般公認會計原則編製，足以表達實密公司八十九、九十年之財務狀況，且會計師經與客戶討論結果，此部分之借支將於九十一年陸續清理，故認李新生之借支金額未達重大性，故出具標準示無保留意見，因屬會計師對重大性判斷認知差異，若有疏失，應屬專業之瑕疵，並非故意為不實之簽證等語。又負責該鑑定之證人 馬嘉 應於本院（指原審）審理時亦到庭證稱：『依本件被告負責簽證之工作底稿上觀察，會計師確依審計準則公報第六號關係人交易查核之規範執行。而本件數字有放在財務報表上其他應收款項內，並無隱匿之情形。本件應該是允許可以不去揭露，但如果是硬要揭露，應指專業疏失，不是故意的。在重大性上其實是可以不用去揭露的』，……惟查該報告及證人 馬嘉應 既認定被告應於財務報表中單獨列示，對於被告明知應予單獨列示而未列示之事項，卻又認被告未予單獨列示僅係疏失，而非故意，顯然前後矛盾，故該鑑定之結論尚難採信。另證人即行政院金融監督管理委員會證券期貨局職員 白嘉眉 於本院審理時到庭固亦證稱：『本案從報表上來看是有應該揭露而沒有揭露的情形，至於是否要出具保留意見，應該是會計師的專業判斷。重大與否屬於會計師的專業判斷，不同的會計師會有不同的判斷標準，對於重大性的認知是屬於會計師的專業判斷』等語，……證人 陳銘賢 於本院審理時固亦證稱：『會計師簽證時，對於重大的關係人交易需要特別註記。至於所謂重大並沒有明確標準，由會計師專業判斷』等語，……證人 陳怡 均於本院審理時亦證稱：『未揭露的關係人交易對財報有無重大影響，應就個案內容判斷，至於是否涉及重大而需揭露亦屬會計師就個案判斷』等語。因亦與上開財務會計準則公報第六號公報第四段及第五段暨財團法人中華民國會計研究發展基金會九十二年五月三十日（92）基秘字第一四一號函釋意旨有悖，均難為有利於被告之認定」（原判決正本第四頁、第七頁至第八頁）。但依卷內資料，行政院金融監督管理委員會證券期貨局上開號函㈣除載前開內容外，另載明：「惟是否構成違法，尚須審酌未揭露之關係人交易是否當期損益及財務狀況有重大影響，及會計師是否確實依據審計準則公報第六號『關係人交易之查核』執行關係人查核程序，該部分將涉及個案內容之實質判斷」（第一審卷第二三四頁），是財團法人中華民國會計研究發展基金會之鑑定報告及證人馬嘉應、白嘉眉、陳銘賢之證言均提及「重大性」，尚非無據，原判決以會計準則公報第六號公報第四段及第五段內未有「重大性」之規定，即將上開證據摒棄不採，復未依證券期貨局上開號函㈣所載內容說明如何認定上訴人對於實密公司財務報表之查核係構成違法，自有可議。綜上，應認原判決有撤銷發回之原因。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中華民國九十六年八月三十日
最高法院刑事第十一庭
審判長法官林永茂
法官洪文章法官蘇振堂法官蕭仰歸法官何菁莪本件正本證明與原本無異
書記官中華民國九十六年九月六日
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