最高行政法院94年度判字第185號判決

裁判字號：最高行政法院94年判字第185號判決

裁判日期：民國94年02月03日

裁判案由：土地增值稅

最高行政法院判決
94年度判字第00185號上訴人甲○○被上訴人桃園縣稅捐稽徵處代表人乙○○上列當事人間因土地增值稅事件，上訴人不服中華民國92年8月13日臺北高等行政法院91年度訴字第2170號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、訴外人 郭協泰 就其所有坐落桃園縣○○鄉○○段關公嶺小段34之1、34之2、34之3地號等3筆土地（下稱系爭土地），於民國（下同）85年9月5日向被上訴人申報移轉登記予上訴人，經被上訴人審查結果，依土地稅法第28條規定，按系爭土地漲價總數徵收土地增值稅新台幣（下同）3,585,250元。
嗣上訴人於90年8月21日向被上訴人申請退還系爭溢繳之土地增值稅，遭被上訴人否准，上訴人不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：查行政院主計處按月訂定「各年月為基期之臺灣地區消費者物價總指數」，俾供課徵土地增值稅，以調整原地價之憑據，平均地權條例第39條及土地稅法第32條，均有相同之規定。平均地權條例施行細則第55條規定有無限縮母法解釋，頗值商榷。縱該施行細則規定適法，上訴人於85年9月5日申報系爭土地增值稅，應適用85年8月之物價指數，方符上揭施行細則之規定。況系爭土地之增值稅，被上訴人於85年10月8、9日始核定，當時85年9月之物價指數亦已發布，而被上訴人依85年9月1日收悉行政院主計處出版之85年7月307期臺灣地區統計月報之消費者物價指數所列81年8月物價指數113.8%核定，顯有違誤。再者上訴人向行政院主計處第3局申請查詢85年7、8、9月等3個月之臺灣地區消費者物價指數之核定發布日期，經該局回復略以「中華民國85年7、8、9等3個月之臺灣地區消費者物價指數之發布日期，分別為該（85）年8月6日、9月5日及10月5日」，系爭土地增值稅之申報收件當時（85年9月5日），行政院主計處已發布85年8月之臺灣地區消費者物價指數，被上訴人採85年7月之物價指數，有違土地稅法第32條及同法施行細則第49條之規定。又上訴人申報系爭土地增值稅係於85年9月5日，並無被上訴人所引財政部86年3月3日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部86年函釋）之適用，基於不溯既往之原則，系爭土地增值稅自不受其規範，是被上訴人所為處分顯有違誤，為此，求為判決撤銷原處分及訴願決定，並命被上訴人退還溢繳土地增值稅等語。
三、被上訴人則以：經查系爭土地係於85年9月5日向被上訴人申報土地增值稅。依土地稅法施行細則第49條及財政部86年函釋，被上訴人依85年9月1日收悉行政院主計處出版之85年7月307期臺灣地區統計月報，公佈之消費者物價指數所列81年8月物價指數113.8%，並依土地稅法第28條規定核定系爭土地之增值稅，並無違誤等語，作為抗辯。
四、原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查所謂適用法令錯誤，係指所適用之法令與該案適用之現行法令相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。本件上訴人所指系爭土地增值稅之申報收件當時即85年9月5日，應以行政院主計處於當日所發布之85年8月臺灣地區消費者物價指數為準一節，非屬適用法令之範疇，亦無所謂計算錯誤情形之可言。經查本件行為時被上訴人以行政院主計處出版之85年7月307期，臺灣地區統計月報公佈之消費者物價指數所列81年8月物價指數113.8%，並依土地稅法第28條規定核定系爭土地之增值稅，核與行為當時法令並無錯誤，亦無與行為時之解釋判例有所牴觸之情形，自無適用法令錯誤可言。從而本件並無因適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳之稅款，自無稅捐稽徵法第28條規定之適用，被上訴人否准上訴人退還稅款之申請，並無違誤等由，乃駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴意旨略謂：揆諸被上訴人就本案之答辯書狀內容，行為當時被上訴人已適用行政院主計處所核定發布之物價指數，系爭土地增值稅之申報收件當時（85年9月5日）行政院主計處已發布85年8月之臺灣地區消費者物價指數，行政院主計處第三局亦說明：中華民國85年7、8、9等3個月之臺灣地區消費者物價指數之核定發布日期，分別為該（85）年8月6日、9月5日及10月5日。且系爭土地之增值稅，被上訴人於85年10月8、9日始核定，當時85年9月之物價指數亦已發佈，而被上訴人依85年9月1日收悉行政院主計處出版之85年7月307期臺灣地區統計月報之消費者物價指數所列81年8月物價指數113.8%核定，不但違反土地稅法及其施行細則且嚴重侵害人民權益，原審未予撤銷，其判決當然違背法令等語。
六、本院按「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除左列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」、「前條之原規定地價及前次移轉時核計土地增值稅之現值，遇一般物價有變動時，應按政府發布之物價指數調整後，再計算其土地漲價總數額。」，分別為土地稅法第28條前段、第31條第1項第1款及第32條所明定。又行為時土地稅法施行細則第49條規定：「依本法第32條計算土地漲價總數額時，應按申報移轉現值收件當時已公告之最近臺灣地區消費者物價總指數，調整原規定地價或前次移轉時申報之土地移轉現值。」，係依土地稅法第58條授權訂定，旨在使土地漲價總數額之計算，臻於公平合理，與憲法第19條及其母法之規定，均無牴觸。
是則向稽徵機關申報之土地現值案件，應以稽徵機關之收件日為土地增值稅計算之基準日。至於該細則所稱之「臺灣地區消費者物價總指數」，行政院主計處固按月訂定並於次月五日核定發布，惟上訴人申報土地增值稅當時，電子郵件傳送尚非普及，稽徵機關須於收到行政院主計處出版之臺灣地區統計月報表後送電作單位完成建檔，始能依該物價指數調整原規定地價或前次移轉現值。本件上訴人於85年9月5日購買系爭土地，並於同日申報土地增值稅，有土地增值稅申報書影本附卷可稽。被上訴人依85年9月1日收悉行政院主計處出版之85年7月307期臺灣地區統計月報公佈之消費者物價指數所列81年8月物價指數113.8%核定系爭三筆土地之增值稅，核與上開規定並無不合。上訴人主張本案之申報日期為85年9月5日，依8月之物價指數應為117.5%，而被上訴人所核定之物價指數為113.8%，因物價指數差異錯誤，致系爭土地之買賣移轉，溢繳土地增值稅，應予退還云云，容有誤解。是以，本件上訴人申請退還溢繳之土地增值稅，被上訴人否准所請，即非無據。至於稅捐稽徵法第28條所稱溢繳稅款，觀之立法理由說明，並不限於「適用法令錯誤」及「計算錯誤」，尚且包括「其他原因」而溢繳稅款之情形。原判決認本件並無稅捐稽徵法第28條規定之適用，而為上訴人敗訴之判決，其理由固欠允洽，惟與判決之結果不生影響，仍應予以維持。上訴論旨猶執前詞，指摘原判決違誤，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年2月3日
第三庭審判長法官廖政雄
法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩法官胡國棟以上正本證明與原本無異中華民國94年2月4日
書記官張雅琴