裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第3394號判決
裁判日期：民國96年05月17日
裁判案由：所得稅法
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03394號原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上訴訟代理人乙○○
丙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國95年8月11日台財訴字第09500342780號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告係原私立精鍾商業專科學校（下稱精鍾商專，現已改制為臺灣觀光經營管理專科學校）校長，任職期間為89年8月至90年5月，該校於民國（下同）89年12月12日給付租金共計新臺幣（下同）1,260,000元予 宋秋儀 ，未依規定扣繳稅款126,000元，為法務部調查局花蓮縣調查站及被告所屬花蓮縣分局查獲，經責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告並未依所定期限補繳及補報，被告乃依所得稅法第114條第1項規定，按應扣未扣之稅額126,000元處以3倍之罰鍰378,000元。原告不服，申請復查，經被告以95年
5月24日（訴願決定誤載為95年6月1日）北區國稅法一字第0950008403號復查決定書（下稱原處分）駁回。原告仍不服，提起訴願遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張：
⒈精鍾商專係於88年8月30日與訴外人宋秋儀簽訂房舍無償
借用協議書，由宋秋儀將其所有之建物無償提供予精鍾商專作為教學之用，精鍾商專則同意宋秋儀每月核實報支105,000元專用於房舍之修繕及整潔等費用。而原告係於89年8月份方受聘至精鍾商專擔任校長職務，是該份無償借用協議書並非原告代表學校與宋秋儀簽訂，原告對於簽約之協議過程與該份協議書之實質內容均不清楚，僅依前例執行給付，且所執行給付之名目係清潔費，並非所得稅法第88條第1項第2款規定所應辦理扣繳之所得項目，故精鍾商專給付該清潔費時並未扣繳，於法並無不合。
⒉況上開清潔費之給付名目行之有年，亦經會計師查帳核銷
，稽徵機關亦受理通過而無糾正。故原告擔任精鍾商專校長職務時，依前例對此種給付行為並未扣繳，應無違誤。
⒊被告認定上開清潔費實為租金給付，並以原告為扣繳義務
人，責令原告補繳應扣未扣之稅款126,000元，原告不服該處分，提起行政救濟，迄今尚未終結，仍在最高行政法院審理中。亦即精鍾商專所給付予宋秋儀之費用係清潔費或租金，尚未有最終定論；本案給付之費用是否有所得稅法第88條第1項第2款規定之適用，仍待司法機關作最後判斷，在司法機關未判決確定前，原告是否為扣繳義務人並有所得稅法第88條第1項第2款規定之違反，尚有爭議。既有爭執，而所得稅法第114條第1項第1款規定係指扣繳義務人確定違反同法第88條規定時才有適用，本案既尚未判決確定，則無同法第114條第1項第1款規定之適用。被告引用上開條文對原告處以3倍罰鍰，顯有違誤。
㈡被告主張：
⒈原告89年8月起至90年5月止，擔任精鍾商專校長，給付
各類所得時未經指定扣繳義務人，依財政部88年7月8日台財稅第000000000號函釋，原告即為該校給付各類所得之扣繳義務人。
⒉依精鍾商專與宋秋儀簽訂之協議書內容第3條就標的物之
使用及其他限制即明確訂定，屋內使用之設備及修繕費一切均由學校負擔，其外部損壞及天然災害之損壞由屋主負擔，是以，屋內設備之修繕及整潔費用係由該校負擔，精鍾商專每月定額給付宋秋儀105,000元應屬一方以物租與他方使用收益，他方支付租金之性質，基於實質課稅原則，該校於89年12月給付宋秋儀1,260,000元，係屬租（賃）性質，應依法扣繳稅款126,000元。
⒊原告支付租金1,260,000元，未依所得稅法第88條及第92
條規定扣繳稅款126,000元，被告所屬花蓮縣分局限期責令其補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，其未依限補繳及補報，經被告按應扣未扣之稅款126,000元處3倍罰鍰378,000元並無違誤，應予維持。
理由
一、原告主張：精鍾商專於88年8月30日與宋秋儀簽訂房舍無償借用協議書，由宋秋儀將其所有之建物無償提供予該校教學使用，該校同意宋秋儀每月核實報支105,000元專用於房舍之修繕及整潔等費用，並非租金。且原告於89年8月始受聘至該校擔任校長職務，對88年間簽約之協議過程與實質內容均不清楚，僅依前例執行給付，且執行給付之名目係清潔費，被告認定該項給付為租金而責令其補繳應扣未扣稅款126,
000元，因不服該項行政處分提起行政訴訟中，救濟程序迄未終結，給付宋秋儀費用究係清潔費或租金尚無定論，既未判決確定，被告對原告處以3倍之罰鍰，顯有違誤。據此，依行政訴訟法第4條第1項規定，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以：依精鍾商專與宋秋儀簽訂之協議書內容，精鍾商專每月定額給付宋秋儀105,000元應屬一方以物租與他方使用收益，他方支付租金之性質，基於實質課稅原則，該校於89年12月給付宋秋儀1,260,000元，係屬租賃性質，應依所得稅法第88條及第92條規定扣繳稅款126,000元。原告未依法扣繳，被告所屬花蓮縣分局限期責令其補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，其未依限補繳及補報，經被告按應扣未扣之稅款126,000元處3倍罰鍰378,000元並無違誤，應予維持。求為判決駁回原告之訴等語。
三、按依行為時所得稅法第88條第1項第2款規定：「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：…
二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之酬勞，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」第89條第1項第2款規定：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：…二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與，及在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。」第92條第1項前段規定：「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一個月內所扣繳稅款向國庫繳清，並於每年1月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於2月10日前將扣繳憑單填發納稅義務人。」第114條第1款規定：
「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰。」財政部88年7月8日台財稅第000000000號函釋：「說明：…二、現行所得稅法第89條第
1項第2款規定，機關團體之扣繳義務人為責應扣繳單位主管，所稱『責應扣繳單位主管』，由各機關首長或團體負責人自行指定之。機關團體已在各類所得扣繳稅額繳款書、各類所得資料申報書或各類所得扣繳暨免扣繳憑單之『扣繳義務人』欄載明扣繳義務人者，視為機關首長或團體負責人指定之扣繳義務人；未經指定者，以機關首長或團體負責人為扣繳義務人。」為主管機關財政部依職權所發布，對於上開條文規定「責應扣繳單位主管」所為解釋性函釋，經核與母法無違，被告辦理相關案件，自得據之適用。
四、原告係原精鍾商專（現已改制為臺灣觀光經營管理專科學校）校長，任職期間為89年8月至90年5月，該校於89年12月12日給付租金共計1,260,000元予宋秋儀，原告為扣繳義務人，未依規定扣繳稅款126,000元，為法務部調查局花蓮縣調查站及被告所屬花蓮縣分局查獲，經責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告並未依所定期限補繳及補報等情，為兩造所不爭，並有精鍾商專歷任校長基本資料表、稅籍資料、精鍾商專與宋秋儀簽訂之協議書、精鍾商專支出分錄轉帳傳票、宋秋儀91年5月8日談話筆錄、收據、被告綜所得稅89年12期（月）稅額繳款書、被告所屬花蓮縣分局92年4月4日北區國稅花縣二字第0921007327號函暨送達回執附原處分卷足稽，為可確認之事實。
五、本件之爭執，在於：㈠原告有無系爭未依所得稅法第88條規定扣繳稅款，且未限期補繳應扣稅款之違法行為？㈡被告未俟補稅處分確定，即以原處分處罰鍰，是否適法？
六、經查：㈠原告89年8月起至90年5月止，擔任精鍾商專校長，給付各
類所得時未經指定扣繳義務人，依前揭財政部88年7月8日台財稅第000000000號函釋，原告即為該校給付各類所得之扣繳義務人。
㈡原告主張：精鍾商專於88年8月30日與宋秋儀簽訂房舍無償
借用協議書，由宋秋儀將其所有之建物無償提供予該校教學使用，該校同意宋秋儀每月核實報支105,000元專用於房舍之修繕及整潔等費用，並非租金云云。按民法第421條規定：「稱租賃者，謂當事人約定，一方以物租與他方使用收益，他方支付租金之契約。」最高法院46年度台上字第519號著有判例謂：「因使用租賃物而支付之對價，即為租金，其約定之稱如何，原非所問。」查精鍾商專與宋秋儀於88年8月30日簽訂之協議書書第3條約定：「標的物之使用及其他限制：一、乙方（精鍾商專）同意甲方（宋秋儀）核實報告專用於房舍之修繕及整潔等費用，每月為新臺幣壹拾萬伍仟元整。二、屋內使用之設備及修繕費一切均由學校負擔，其外部損壞及天然災害之損壞由屋主負擔。…」可知宋秋儀交付標的物（房舍）予精鍾商專使用，而由精鍾商專支付使用標的物之對價每月105,000元，並非無償借用標的物，是其性質即為「租賃」，精鍾商專所支付之每月105,000元即為租金，縱約定名為「房舍之修繕及整潔等費用」，並非所問。原告上開主張，要非可採。基於實質課稅原則，精鍾商專於89年12月12日給付宋秋儀1,260,000元，即支付租賃期間88年9月1日至89年8月31日（共計12個月）之租金，此有
89年12月12日轉帳傳票及宋秋儀出具之收據、宋秋儀談話筆錄附原處分卷（第51頁至第54頁，第68頁至第70頁）可稽，係屬租賃性質，應依行為時所得稅法第88條及第92條規定扣繳稅款126,000元。
㈢原告復主張：其於89年8月始受聘至該校擔任校長職務，對
88年間簽約之協議過程與實質內容均不清楚，僅依前例執行給付，且執行給付之名目係清潔費，被告認定該項給付為租金而責令其補繳應扣未扣稅款126,000元，因不服該項行政處分提起行政訴訟中，救濟程序迄未終結，給付宋秋儀費用究係清潔費或租金尚無定論，既未判決確定，被告對原告處以3倍之罰鍰，顯有違誤云云。本件原告支付租金1,260,00
0元，未依法扣繳稅款126,000元，業如上述，被告所屬花蓮縣分局以92年4月4日北區國稅花縣二字第0921007327號函及送達回執，限期於92年4月6日至92年4月25日責令其補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，其未依限補繳及補報，此亦為原告所不爭，是被告依所得稅法第114條第1款規定，按應扣未扣之稅款126,000元處3倍罰鍰378,000元，於法並無不合。此部分之罰鍰，不因原告不服上開限期責令其補繳應扣未扣稅款行政處分提起行政救濟而免罰，亦無須待其確定方能處罰，原告上開主張，亦非可採。
七、綜上所述，被告依所得稅法第114條第1項規定，按應扣未扣之稅額126,000元處以3倍之罰鍰378,000元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年5月17日
第五庭審判長法官張瓊文
法官王碧芳法官胡方新上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年5月17日
書記官陳幸潔