裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3499號判決
裁判日期：民國92年09月23日
裁判案由：營業稅及稅捐稽徵法
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第三四九九號
原告亞鉅建設股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 林憲然 （會計師）被告財政部台灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營業稅及稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十五日台財訴字第○九一一三五四二八五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十一年、八十二年間進貨，取具東喜營造有限公司（下稱東喜公司）開立發票，銷售額新台幣（下同）六六、五九九、九九八元，營業稅額三、三三○、○○三元，充作進貨憑證，申報扣抵銷項稅額，原處分機關桃園縣稅捐稽徵處認東喜公司係並非實際交易對象，乃依行為時營業稅法（下稱營業稅法）第十九條第一項第一款及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，核定補徵營業稅三、三三○、○○三元，另以原告於前開期間應依規定自他人取得憑證而未取得，另按經查明認定之總額六六、五九九、九九八元處百分之五之罰鍰計三、三二九、九九九元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈再訴願、訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告持東喜公司開立之統一發票作為進項憑證，扣抵銷項稅額，其與東喜公司間有無真實交易？㈠原告主張之理由：
⒈原告係經營投資興建房屋出售業務，營造工程委由東喜公司承包，承包工程訂
有合約、估價單等相關資料，支付工程款取有東喜公司發票，發票款含工程款及外加百分之五營業稅，該部分之稅款東喜公司已依規定報繳並申報，原告以其進項稅額抵繳銷項稅額，並無不符。
⒉原告委由東喜公司承包之房屋，已全數出售交屋予客戶，進貨事實明確，同時取具合法憑證。
⒊桃園縣稅捐稽徵處僅就檢察官對東喜公司之起訴資料，認定為虛設行號，進而
對原告補稅並處罰鍰，惟起訴並不表示已判決確定，況原告確實有進貨事實，亦依規定取具承包工程之東喜公司發票，支付工程款時經東喜公司蓋章簽收，與稅法規定應無不符，至於東喜公司有無經檢察官起訴及判決確定、有無實際承包工程，原查、復查、訴願及再訴願各機關並未查明。
⒋原告支付東喜公司工程款之資金，係以預收房屋款支付，不足部分再向股東借
款支付，有帳證可查，依當時法令並未禁止現金交易，況原告已舉證資金來源，並取有東喜公司簽收記錄，桃園縣稅捐稽徵處並未查證東喜公司有無確實承包工程，即對原告補稅、處罰鍰，顯然草率。
⒌虛設行號之認定應有一定之條件，而原處分機關、訴願、再訴願機關僅以檢察
官起訴資料即判定東喜公司為虛設行號，而不查證東喜公司有無承包工程，即認定原告與東喜公司無交易事實。前行政法院（現改制為最高行政法院）八十七年度判字第七○三號判決，檢察官起訴認定為虛設行號者，不宜據以推論其開出之發票均屬無實際交易之憑證。
⒍前行政法院八十六年判字第二○四八號判例意旨：必須在營業人有虛報進項稅
額並因而逃漏稅款者，始得追繳稅款及處罰；假若營業人取得非實際交易對象之發票，縱開立發票者為虛設行號，只要這家虛設行號有申報營業稅的事實，則企業以這家虛設行號的發票做為進項憑證，並無虛報進項稅額情形，即無逃漏稅行為，稅捐機關不能對企業補稅及處罰。
⒎綜上所述，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規
定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」「營利事業依法應自他人取得憑證而未取得．．．應就未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」及「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋在案。
⒉原告主張其委由東喜公司興建房屋，進貨事實明確，其依規定取具發票、支付
工程款時並經該公司蓋章簽收，與稅法規定應無不符。被告僅以就檢察官對東喜公司起訴資料，認定該公司為虛設行號進而對原告補稅並處罰鍰，至其是否經起訴及判決確定，有無實際承包工程，被告並未實際查明，又其支付工程款之資金係以預收房屋款支付，不足部分再向股東借款支付，有帳證可查，依當時法令並未禁止現金交易，況其已舉證資金來源並取具東喜公司簽收紀錄等語，惟查原告於八十一年、八十二年間進貨取得經台灣台北地方法院檢察署八十五年十二月二十六日起訴，為無實際從事營造工程業務，專以出借牌照，開立發票謀利之東喜公司開立之統一發票，申報扣抵銷項稅額，此有台灣台北地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第三六三五及一三四九○號起訴書附案可稽。
被告依八十六年二月十四日桃稅工字第八六○○三四八八號函進行調查原告應被告就本案之調查於八十六年四月二十六日委託 許美紅 至被告製作談話筆錄，稱系爭工程款採用現金支付，向股東甲○○借支，並允諾於八十六年五月三日前提示甲○○相關資料或帳號，其後並未提示該等資料或帳號。嗣後原告又委託會計師林憲然於八十七年六月三日至被告製作談話筆錄允諾於八十七年六月八日提供支付現金之相關帳冊資料及現金存提明細資料，其雖提供部分帳證資料，惟仍未提供現金存提明細資料及任何足資認定其確向東喜公司進貨付款之事證，從而被告核認原告系爭進貨對象非為東喜公司，要非無據，又按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」前行政法院三十六年度判字第十六號著有判例，原告對主張之事實既無法提出對己有利之事證以實其說，洵難認定其有向東喜公司進貨之事實。再按前述調查程序被告已能認定之事實盡調查之能事，非以台灣台北地方法院檢察署之起訴書為唯一依據，實係依自行調查證據，合法認定事實之結果。至東喜公司違反商業會計法事件，雖經台灣台北地方法院因查無其他積極確切之證據，足以證明該公司有犯罪之事實等原因，而判決該公司負責人無罪，惟應不影響本案事實查認之結果及原告應負違章之責任，請判決如被告答辯之聲明等語。
理由
一、查營業稅本屬國稅而委託各縣市稅捐稽徵處代徵，惟自九十二年一月一日起移回財政部所屬各地區國稅局自行稽徵，本件被告業已聲明承受訴訟，合先敍明。
二、本件被告以原告於八十一、八十二年間進貨，取得非實際交易對象之東喜公司所開立發票（字軌號碼：ＰＮ00000000等二十六筆），銷售額計六六、五
九九、九九八元、營業稅額三、三三○、○○三元，充作進貨憑證，申報扣抵銷項稅額，案經查獲，原處分機關乃依營業稅法第十九條第一項第一款規定暨財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，核定補徵營業稅三、三三○、○○三元，並按經查明認定之總額六六、五九九、九九八元處百分之五之罰鍰計三、三二九、九九九元。
三、原告不服，主張原告係以委託營造廠商興建房屋出售為業，八十一年、八十二年間委託東喜公司興建房屋，備有東喜公司發票，並經該公司簽收，應無不符。又原處分機關原查時原告已檢具相關合約、簽收紀錄等等資料，詎料原處分機關未經明查即率依法院起訴資料對原告補稅，當知起訴並不表示已判決確定，況原告確有支付工程款並取得合法憑證，請撤銷補稅處分及罰鍰云云。
四、查原告為建設公司，於八十一、八十二年間以東喜公司所開立發票（字軌號碼：ＰＮ00000000等二十六筆），作為進項憑證之金額高達六六、五九九、九九八元，原告竟謂全數均以現金交易，其所稱交易情節，已有違一般交易常情；且原告前委託許美紅於八十六年四月二十六日至原處分機關製作談話筆錄稱系爭工程款採用現金支付，向股東甲○○君借支，並允諾於八十六年五月三日前提示甲○○相關資料或帳號，卻未提示該等資料或帳號。嗣原告委託林憲然會計師（即現原告之訴訟代理人）於八十七年六月三日至原處分機關製作談話筆錄，允諾於八十七年六月八日提供支付現金之相關帳冊資料及現金存提明細資料，雖提供部分帳證資料，惟仍未提供現金存提款明細資料等付款情形以證明其主張為真實；原告提出補充說明謂：與股東款項往來因時隔多年，況往來銀行亦以年度過久未能提供服務，而原告尚無保留與銀行往來資料之義務，指摘原處分機關顯係強人所難云云。然查本件交易金額高達六千六百餘萬元，原告不可能在公司內存放如此鉅額現款，倘原告確有向銀行提款或向股東調借數千萬元現金，支付系爭交易款項，以其係屬八十一、二年間之帳目，銀行於八十七年間應仍有保留資料可供查詢，無論原告或其股東均可向銀行索取相關提款單、支票、轉帳或匯款單等資料，以供證明，惟原告迄未能提出相關證據，證明其確有付款與東喜公司，被告因認原告與東喜公司間並無實際交易，於法並無不合。按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。本件如前所述，原告與東喜公司間既無實際交易，則依上開法條之規定，即不得以東喜公司所開立之發票作為進項稅額，扣抵銷項稅額，原處分依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其不得作為進項憑證扣抵銷項稅額之
六六、五九九、九九八元，按百分之五之稅率計算，核定補徵營業稅三、三三○、○○三元，於法自無不合。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵法第四十四亦定有明文。本件原告發包營建工程，未向實際交易對象取得憑證，已見前述，被告就原告未依規定自他人取得合法憑證，經查明認定之總額六六、五九
九、九九八元處百分之五罰鍰計三、三二九、九九九元，洵非無據。至於原告主張依行政法院八十六年判字第二○四八號判例（應係判決之誤）意旨：必須在營業人有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得追繳稅款及處罰；倘營業人取得非實際交易對象之發票，縱開立發票者為虛設行號，苟虛設行號者已有申報營業稅，則營業人以虛設行號的發票做為進項憑證，並無虛報進項稅額情形，即無逃漏稅行為，稅捐機關不能對企業補稅及處罰云云一節。按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故尚不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。原告未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象東喜公司所開立之發票作為進貨憑證，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，即不得扣抵銷項稅款，自應補徵其不能扣抵之銷項稅額。財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋稱，為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，倘進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。又同部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋稱：「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」即在闡釋斯旨。從而，原處分依財政部上開二函釋意旨，就原告取得不得扣抵之統一發票金額以百分之五之營業稅率計算，核定補徵原告之營業稅，並就其未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰，而未對原告處以漏稅罰，經核並無不妥。訴願決定遞予維持亦無不當，均應予維持。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、末查東喜公司之負責人 吳麗惠 等人經檢察官提起公訴後，雖為台灣高等法院判決無罪確定，惟行政救濟程序與刑事訴訟，本可各自獨立認定事實，本件被告除引檢察官之起訴書外，並曾向原告調查其與東喜公司間之鉅額交易資金付款情形，原告始終未能提出付款憑證，因認原告取得系爭發票並無真實交易，而予補課營業稅及罰鍰，已見前述，自不因吳麗惠等人刑案判決無罪而影響行政處分之認定，至於兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十二年九月二十三日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官黃秋鴻法官林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年九月二十三日
書記官簡信滇