裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3139號判決
裁判日期：民國92年09月23日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第三一三九號
原告台灣英文雜誌社股份有限公司（原：台灣英文雜誌社有限公司）代表人甲○○訴訟代理人 林昇平 （會計師）被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十五日台財訴字第○九一一三五四四二六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：本件原處分以原告於民國八十七年八月四日銷售汽車乙輛（車號000000），金額計新台幣（下同）一、七七一、四二九元（不含稅），涉嫌漏未開立統一發票並漏報銷售額。案經原處分機關所屬中正分處查獲，乃核定原告漏開統一發票並漏報銷售額計一、七七一、四二九元，逃漏營業稅八八、五七一元，除補徵所漏稅款外，並按所漏稅額處五倍罰鍰計四四二、八○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告與其公司負責人甲○○間究有無買賣系爭汽車之行為？㈠原告主張之理由：
⒈被告引用法令適用不當及處分不備理由：
被告引用營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第四十三條第一項第四款、第五款之規定，並不適用於本案，前揭法令，係在納稅義務人無法提出實質證據時，始有適用，本案純屬原告的不當得利返還案件，原告未銷售系爭汽車，自無前揭法令之適用。
⒉證據所認定事實有錯誤及重要證據未審酌部分：
按行政處分之作成，行政機關首應認定事實，亦即就具體事件闡明事實關係（AuflarangdesSachverhats），如行政機關對處分之構成要件事實，判斷之結果與真象不符，勢將影響行政處分內容之正確性，此等「認定事實錯誤」之違法瑕疵，應構成行政處分撤銷之原因（參照 吳庚 ，行政法之理論與實用，八十九年九月增訂六版，第三六六至三六七頁）；原告並未購入系爭車輛，下列事證可證實原告所言屬實：
⑴原告成立於五十年一月二十五日，其間未曾有違章漏稅情事，係國內著名主
要代理銷售「NewsWeek」等書籍之公司，專業於書籍、雜誌等銷售業務，從未代理銷售車輛，由營業執照可資證明。
⑵本案顯見無交易的誘因，過戶純為錯誤改正自臻明顯。原告負責人甲○○原
希望公司能為其購買一輛公務車，故向車商洽談購車，在未經公司核准前，其妻不諳公司購置資產流程即自行向車商訂購，訂購單並無公司印鑑，筆跡亦為車商所為，公司行政人員以為「訂購單」為公司訂購車輛，而於汽車新領牌照登記書誤蓋公司印鑑。
⑶系爭車輛之購買資金確為甲○○所有，由資金證明系爭車輛係甲○○所購買，基於舉證責任分配原則，被告應負舉證責任。
⑷本案未填寫用印申請書，行政人員之用印確有疏失，本案純為錯誤用印重新
過戶。按「訂購單」並無原告公司印鑑，所稱事後各項文件及流程，無非指「汽車新領牌登記書」之用印而已，而發票是車商開立的，並非原告開立，因甲○○之妻不諳公司購置車輛流程及行政人員一時疏失所致，由原告發現時隨即（時間僅相差七日）歸還過戶作補救措施，即可佐證；與原告「是否知情」無關。
⑸原告對採購資產的內部控制一向要求嚴謹，請購時需填寫內部簽呈，經核准
後始可請購，系爭車輛未獲原告「經營委員會」核准，由「訂購單」未有原告「經營委員會」核准之公司印鑑，亦可為佐證。
⒊證據舉證責任分配部分：
原告於上開汽車新領牌照登記書及汽（機）車過戶登記書上蓋章，純屬原告行政人員之疏失，按漏稅應有其誘因，原告對系爭車輛未曾出資，未曾入帳，亦未曾扣抵進項稅額，更未曾提列系爭車輛的折舊費用，試問原查其漏稅誘因為何？本案純為行政人員作業疏失之補救措施。本案既非銷售汽車，自無營業稅法之適用，亦無逃漏營業稅之情事。
⒋原告會計部知悉過戶錯誤的時點，是在車商已過戶在原告名下之後，原告發現
後已隨即向車商主張更正錯誤（由七月二十九日登記錯誤，八月四日隨即過還，時間僅相差七日），原告自行要求車商速將系爭車輛過戶還給甲○○配偶，然據車商稱由於監理所並不接受以錯誤更正的方式申請過戶，致車商以過戶登記表格填列。
⒌「實質課稅原則」一直是稅捐機關課稅的利器，即課稅時要重視經濟事實，而
非外觀的法律行為形式，對納稅人實質經濟利益享受予以課稅，才符合租稅公平；財政部賦稅署稽核組亦常以「資金流程」來衡量案件之實情，以決定徵納義務。若被告查核結果系爭車輛之資金係由原告出資，而所有權歸屬在甲○○配偶 陳美智 名下，財政部賦稅署稽核組查獲時，必定對陳美智課徵「其他所得」，此與法許或不許無涉，被告理應查明後課稅，怎可謂外人無從窺知。被告原處分顯違反「稅負公平原則」且違法。
⒍系爭車輛於八十七年七月二十九日登記於原告名下，係屬原告的不當得利，原
告應依民法第一百七十九條無條件返還給原所有權人甲○○或其指定之第三人，純為意思表示錯誤之案件，可由原告未行出資購買系爭車輛、帳上未曾登錄此筆財產、進項稅額亦未提出扣抵、未提列折舊費用、及在短短幾天內（八十七年七月二十九日過戶，同年八月四日過還）即過戶返還給甲○○之妻陳美智，按我國夫妻間贈與，無贈與稅課徵問題，甲○○有權出資購車給其配偶；本案無任何漏稅行為，純為民法第一百七十九條所規定：「無法律上之原因而受利益致他人受損害者，應返還其利益。雖有法律上之原因，而其後已不存在者，亦同。」之不當得利應行返還案件；被告以過還給陳美智而非出資人甲○○為理由而處分，更彰顯其處分過當。被告僅憑台北市監理處八十七年七月二十九日汽車新領牌照登記書（行政人員用印疏失所致）及同年八月四日汽（機）車過戶登記書（實為原告自行發現錯誤，過還原所有權人）、車商開立的統一發票編號ＱＨ00000000及原處分機關所屬中正分處八十七年十二月十日北市稽中正創字第八七九二○八八七○○號函等通報資料，率而視為原告漏開發票，自始至尾，未曾查明交易事實真相，原告是專業書籍等銷售代理公司，對汽車銷售完全外行，原告怎可能於短短一星期內買賣車輛，購車不必付款，售車亦不必收款，有違交易之常規，未見被告查明並舉證以實其說。原告提出之資金流程及相關事證，亦未經查證，有違司法院第四二○號解釋，原處分、復查及訴願決定顯未依法律、實質課稅。
⒎不動產登記錯誤依土地登記規則第七條規定，經法院判決塗銷確定尚可辦理塗
銷登記，車輛登記錯誤，原告返還原所有權人，稅捐機關於當事人提出資金流程相關事證時，理應查明納稅義務人之證據，始為處分，方為公允合理，因原告與甲○○對於錯誤登記並無爭議，致未經法院判決撤銷逕行過戶，以減少不必要的爭訟及浪費國家行政資源。
⒏按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之
立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平為之」。「行政機關基於職權執行法律雖得訂定命令補充法律之規定惟其內容須符合法律意旨」。「租稅負擔公平原則不僅止於形式上之公平，更應就實質上使其實現，即所謂核實課稅原則」。為司法院釋字第四二○號解釋及鈞院七十五年判字第二四四三號判決。其所揭示的租稅法律原則為「租稅法律主義」及「稅負公平原則」。
⒐綜上所述，原處分及原決定俱非合法，本案純為不當得利之返還案件，被告引
用法令錯誤，行政程序法第九條明文規定「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意」。稅捐機關在本案中顯然沒有一貫採用實質課稅原則，對納稅人有利的事項，不符合法律形式要件，稅捐機關則不取實質課稅原則，顯有失公允，人民有依法納稅的義務，但不應課徵的稅捐，政府亦不應苛課，請判決如原告狀之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法
營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第四十三條第一項第四款、第五款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或．．．者。」第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：
三、短報或漏報銷售額者。」⒉卷查上開違章事實有台北市監理處八十七年七月二十九日汽車新領牌照登記書
及同年八月四日汽（機）車過戶登記書、編號ＱＨ00000000統一發票及原處分機關所屬中正分處八十七年十二月十日北市稽中正創字第八七九二○八八七○○號函等資料影本附卷可稽，事證明確。
⒊原告主張系爭車輛買主為甲○○，因其妻不諳原告作業流程及行政人員疏失，
加上監理單位不接受以錯誤更正方式辦理過戶手續，致發生錯誤登記云云，惟查原告於上開汽車新領牌照登記書及汽（機）車過戶登記書上已蓋章確認，可知原告有購買及移轉系爭車輛之事實，縱如其所言，當初是因原告行政人員之疏忽而於「汽車新領牌照書」上蓋章，然原告知悉後並未隨即向車商主張取消系爭車輛之訂購單應改由陳美智重新填寫，反而繼續以自己名義完成過戶登記，可知原告已默示承認該訂購契約，事後再將系爭車輛過戶予陳美智，應為銷售貨物行為無疑。
⒋原告主張並未支付系爭車款，未曾入帳，亦未扣抵進項稅額，更未曾提列系爭
車輛之折舊費用，並無漏稅之誘因等語，惟查系爭車款為何由甲○○之銀行帳戶支付，此為原告與甲○○間動機問題，外人無從窺知，況且縱使買賣當事人與出資者不相同，亦非法所不許，再者系爭車輛新車主為陳美智而非出資人甲○○，更可證明原告不得藉此否認其購車之情事。從而，原處分機關原核定補徵稅額及罰鍰處分，並無不合，訴願決定遞予維持，亦無不合。
⒌綜上所述，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理由
一、查營業稅本屬國稅而委託各縣市稅捐稽徵處代徵，惟自九十二年一月一日起移回財政部所屬各地區國稅局自行稽徵，本件被告業已聲明承受訴訟，合先敍明。
二、本件被告以原告於八十七年八月四日銷售汽車乙輛（車號000000），涉嫌漏未開立統一發票並漏報銷售額金額計一、七七一、四二九元（不含稅），逃漏營業稅八八、五七一元。案經原處分機關所屬中正分處查獲，乃核定補徵營業稅
八八、五七一元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計四四二、八○○元。
三、原告不服，主張系爭汽車係原告公司負責人甲○○，於八十七年七月二十三日向車商自行購買汎德公司訂購系爭汽車，原期望公司購買給伊，惟未獲公司（應係指股東而言）同意，價款乃由甲○○自付，過戶時雖誤登記為原告公司所有，然原告並未取得車行開立以原告抬頭之發票，亦未辦理扣抵進項稅額，自始至終該交易與其並無關聯，原告祇協助辦理過戶手續，不涉及漏開發票之情事等語。
四、查本件被告認原告有於八十七年八月四日銷售系爭汽車，涉嫌漏未開立統一發票並漏報銷售額金額計一、七七一、四二九元（不含稅），逃漏營業稅八八、五七一元，其主要之依據係以台北市監理處八十七年七月二十九日汽車新領牌照登記書，係以原告名義辦理，至同年八月四日再過戶與甲○○，此有汽車新領牌照登記書、汽（機）車過戶登記書、編號ＱＨ00000000統一發票及原處分機關所屬中正分處八十七年十二月十日北市稽中正創字第八七九二○八八七○○號函等資料影本等件可稽，為其證據方法。
四、按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第四十三條第一項第四款、第五款規定，營業人有短報、漏報銷售額或漏開統一發票者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。是依上開法條之規定，必營業人有銷售貨物或勞務，始應開立統一發票交付買受人。亦必營業人有短報、漏報銷售額或漏開統一發票者，主管稽徵機關始得補徵其應納稅額。本件系爭汽車訂購單及發票之買受人雖均為原告名義，且由監理處提供之汽車新領牌照登記書車主名稱亦為原告，惟查系爭汽車之購車價款，係甲○○在其富邦商業銀行仁愛分行第00000000000000帳號，提領一百八十六萬元，向該銀行申請開立台灣銀行第0000000號支票付款等情，業據原告提出富邦商業銀行仁愛分行九十二年八月十五日出具之證明書附卷可稽，而車商汎德公司所開立之發票，雖記載買受人為原告公司，惟原告並未以之為進項稅額扣抵銷項稅額，此亦有兩造均提出之原告申報八十七年七、八月份營業稅之申報單附卷可證，足徵系爭汽車實際確係原告公司之負責人甲○○購買，並非原告所購，甲○○因未更正訂購人，致誤登記為原告所有，再返還登記與甲○○，原告並無漏開發票逃漏營業稅之意圖。本件原告既無銷售系爭汽車與甲○○之營業行為，依上開營業稅法第三十二條第一項之規定，原告自無開立系爭汽車發票之必要，原處分對之補徵營業稅及科處罰鍰，亦有違營業稅法第四十三條第一項第四款、第五款及同法第五十一條第三款之規定，訴願決定予以維持，亦非妥適，原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十二年九月二十三日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官黃秋鴻法官林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年九月二十三日
書記官簡信滇